Рекламная деятельность. Особенности ведения, налогообложения и бухгалтерского учета

В настоящее время почти единственным прибыльным видом деятельности являются торговля и посредничество. И немаловажную роль в этом играет реклама. На сегодняшний день практически ни одно торгующее чем-либо или производящее что-либо предприятие не обходится без расходов, связанных с рекламой товаров, продукции и услуг. В связи с этим возникает много вопросов по налогообложению, бухгалтерскому и налоговому учету в рекламной деятельности.

Рекламная деятельность в Украине регулируется определенной законодательной базой, прежде всего Законом Украины от 03.07.96 г. N 270/96-ВР "О рекламе", с учетом изменений и дополнений, внесенных Законом Украины от 18.11.97 г. N 642/97-ВР.

В соответствии с указанным Законом реклама - это специальная информация о лицах или продукции, распространяемой в любой форме и любым образом в целях прямого или опосредованного получения прибыли. Более конкретно определение рекламы дано в приложении к решению Киевсовета от 17.05.94 г. N 9Б "Положение о налоге с рекламы" - рекламой считается любая форма публичного представления товаров, работ,услуг через средства распространения информации.

Основными видами рекламы являются: внешняя, внутренняя, реклама на транспорте, телевидении и радио, в печатных средствах массовой информации, с использованием телефонной и документальной электросвязи и др. К внешней рекламе относится любая реклама, размещенная на отдельных специальных конструкциях, щитах, экранах, расположенных под открытом небом (порядок размещения определен Типовыми правилами размещения внешней рекламы, утвержденными постановлением Кабинета Министров Украины от 23.09.98 г. N 1511); к внутренней - любая реклама, размещенная внутри домов, помещений, сооружений.

К средствам распространения информации относятся: пресса (газеты, журналы, каталоги, прейскуранты, справочники и др.), эфирное, спутниковое и кабельное телевидение, радиовещание, иллюстрированные изобразительные средства, афиши, плакаты, календари, аудио- и видеозаписи, компьютерные программы, световые табло и другое имущество юридических и физических лиц.

При занятии рекламной деятельностью необходимо обратить внимание на особенности рекламирования некоторой продукции (лекарственных средств, медицинских товаров, табачных и алкогольных изделий, оружия, ценных бумаг, услуг, связанных с привлечением средств населения, а также лицензируемых видов предпринимательской деятельности), установленные Законом "О рекламе" (ст. 20 - 25 раздела 3).

Определившись с основными понятиями в рекламной деятельности, перейдем к вопросам ее налогообложения.

Налогообложение затрат на рекламу и доходов от ее производства и распространения в настоящее время регламентируется Законом Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции Закона Украины от 22.05.97 г. N 283/97-ВР, с изменениями и дополнениями. Так, пп.5.4.4 ст.5 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции Закона Украины от 22.05.97 г. N 283/97-ВР, с изменениями и дополнениями, предусматривает включение в состав валовых расходов налогоплательщика расходов на проведение предпродажных и рекламных мероприятий относительно товаров (работ, услуг), которые им продаются. Объем затрат на рекламные цели не ограничивается. В п. 4.16 Порядка составления декларации о прибыли предприятия, утвержденного приказом ГНА Украины от 21.01.98 г. N 37, дается некоторое разъяснение первого абзаца пп.5.4.4 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий": в строке 20 Декларации о прибыли предприятий отражаются затраты, связанные с процессом распространения целенаправленной информации о предпочтении конкретной продукции (работ, услуг), оповещения потребителей, создания популярности и спроса на эту продукцию (работы, услуги) для более оперативного ее продвижения на рынках сбыта.

Более подробный перечень расходов на рекламу указан в п.23 статьи 9 Типового положения о составе издержек обращения и порядке их планирования и распространения в торговой деятельности, утвержденного постановлением Кабинета Министров Украины от 18.03.96 г. N 334.

Однако расходы на организацию приемов, презентаций, праздников, приобретение и распространение подарков, в том числе бесплатная раздача образцов товаров, с рекламной целью включаются в состав валовых расходов по фактическому объему, но в размере не более двух процентов от прибыли предприятия за предыдущий отчетный квартал. Такие расходы отражаются в строке 21 Декларации о прибыли предприятий. Суммы затрат, превышающие указанный предел, относятся за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия (включая сумму НДС).

Расходы на рекламу, в том числе налог на рекламу (согласно пп.5.2.5 ст.5 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий"), в налоговом учете включаются в состав валовых расходов рекламодателя по событию, которое произошло ранее: либо по дате оплаты рекламных услуг производителю рекламы (рекламному агентству), либо по дате получения таких услуг (дате акта о приеме рекламной продукции или предоставления услуг) или по дате иного документа, подтверждающего выполнение рекламной акции (выход газеты, афиши, билеты на мероприятие в случае отсутствия акта).

Для отражения в учете рекламных расходов все они должны быть документально оформленными. Договоры на предоставление услуг должны содержать условия изготовления и размещения рекламы, указание на порядок и сроки расчетов, сроки выполнения заказа, сумму, на которую составлен договор. Факт исполнения обязательств должен быть оформлен платежными документами и актом выполненных работ. При этом, если договор о размещении рекламы составлен на ее размещение на продолжительный срок, то такие расходы согласно п.57 Положения об организации бухгалтерского учета и отчетности в Украине, утвержденного постановлением Кабинетом Министров Украины от 03.04.93 г. N 250, с изменениями и дополнениями, квалифицируются как затраты, проведенные в отчетном периоде, но относящиеся к последующим отчетным периодам, и отражаемые в бухгалтерской отчетности как затраты в течение срока, к которому они относятся.

Порядок начисления и удержания налога на добавленную стоимость в сфере рекламной деятельности определен в Законе Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. N 168/97-ВР, с изменениями и дополнениями.

Продажа рекламы или рекламных услуг подпадает под определение продажи услуг (работ) в соответствии с п.1.4 ст.1 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость", с учетом внесенных в эту статью изменений и дополнений, а также в соответствии с письмом ГНА Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 05.11.97 г. N 16-1120-26/10-8896.

При этом следует отметить, что поскольку налог на рекламу является составляющей частью цены рекламы, то он одновременно является в соответствии с п.4.1 ст.4 Закона "О налоге на добавленную стоимость" и базой обложения НДС.

Если производитель или распространитель рекламы продает ее или соответствующие услуги по любой цене (но не бесплатно) обычному рекламодателю-заказчику (который не является связанным с ним лицом - ст. 1.26 Закона Украины "О внесении изменений в Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий") за деньги без частичной оплаты в пределах товарообменных операций (п.4.1 ст.4 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость"), то база налогообложения определяется исходя из договорной (контрактной) стоимости, установленной по свободным или регулируемым ценам (тарифам), с учетом налогов, сборов (обязательных платежей), которые включаются в цену рекламы или услуг по ее распространению в соответствии с налоговым законодательством Украины. В состав договорной (контрактной) цены включаются любые суммы денежных средств, стоимость материальных и нематериальных активов, которые передаются производителю или распространителю рекламы непосредственно рекламодателем или через любое третье лицо в связи с компенсацией (оплатой) рекламы или услуг по ее распространению.

Однако в связи с публикацией письма ГНА Украины "О налоге на добавленную стоимость с местных налогов и сборов" от 23.02.98 г. N 1873/10/16-1101, в котором разъясняется, что ответственные лица, которые аккумулируют на собственном банковском счете местные налоги и сборы (обязательные платежи) и в сроки, определенные к уплате положением, которое утверждено органом местного самоуправления, должны перечислять такие платежи в полном объеме в бюджет. Средства, которые аккумулируются на банковском счете ответственного лица, подлежащие обязательному перечислению в бюджет в полном объеме, не облагаются налогом на добавленную стоимость. Кроме того, в письме сообщается, что все ранее представленные разъяснения по вопросам относительно обложения налогом на добавленную стоимость местных налогов и сборов не принимать к практическому применению, а считать утратившими силу. Таким образом, в соответствии с упомянутым письмом с 23.02.98 г. налог с рекламы, как и другие местные налоги и сборы, можно не включать в базу обложения НДС. Но все-таки, по мнению автора, правильнее придерживаться в данном вопросе норм п.4.1 ст.4 Закона "О налоге на добавленную стоимость". Только внесение соответствующих изменений в Закон "О налоге на добавленную стоимость" сможет однозначно решить данную проблему.

Следует отметить, что действующим законодательством льготы по уплате НДС в рекламной деятельности не предусматриваются. При этом налогоплательщиками являются все юридические лица независимо от их статуса, вида деятельности, форм собственности, финансирования (бюджетные, хозрасчетные, совместные, малые, частные, предприятия инвалидов и т.д.), а также субъекты предпринимательской деятельности без создания юридического лица, у которых объем всех налогооблагаемых операций по продаже товаров (работ, услуг) в течение любого периода из последних двенадцати календарных месяцев превышал 1200 необлагаемых минимумов доходов граждан (в соответствии с Указом Президента Украины от 07.08.98 г. N 857/98).

В случаях бесплатного предоставления рекламы (ст.11 Закона Украины "О рекламе") она также рассматривается в качестве объекта налогообложения, и база обложения налогом исчисляется в соответствии с п.4.2 ст.4 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" исходя из фактической цены операции, но не ниже обычных цен. Из этой бесплатной налогооблагаемой рекламы необходимо исключить "саморекламу" для производственных нужд (например, объявление о принятии на работу, реклама изданием своей подписки и т.д.), так как в этом случае она будет рассматриваться как внутризаводской оборот, который не облагается НДС (п.1.4 ст.1 и п.4.2 ст.4 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость", письмо ГНА Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 26 сентября 1997 года N 16-1215- 01/10-7691).

Одним из средств распространения рекламы являются сбор подписки и продажа рекламных периодических изданий в виде каталогов, прайс-листов, газет, журналов, буклетов (ст. 13 Закона Украины "О рекламе") и др. При этом необходимо четко разграничивать выручку в любом виде, поступающую распространителю (производителю) рекламы от рекламодателей (физических и юридических лиц, включая иностранных) за размещение (производство) его заказов, и выручку, полученную от подписчиков (населения или юридических лиц) или от продажи (например, через систему "Союзпечать") этих же периодических изданий. Первый вид выручки обязательно облагается НДС, второй - в соответствии с пп.5.1.2 ст.5 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" освобожден от обложения налогом на добавленную стоимость.

Рекламные услуги являются неотъемлемой частью внешнеэкономической деятельности. Порядок исчисления налога на добавленную стоимость рекламных услуг в сфере экспортно-импортных операций имеет свои особенности. При этом рекламодателями, производителями рекламы и ее распространителями могут быть как украинские, так и иностранные физические и юридические лица. Так, согласно пп.6.2.2 ст.6 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" налог исчисляется по нулевой ставке при продаже работ (услуг), предназначенных для использования и потребления за пределами таможенной территории Украины (экспорт услуг), в том числе операций по предоставлению услуг, связанных с организацией рекламы и публичных связей за пределами Украины. В этом случае необходимо обратить внимание на несколько моментов.

Во-первых. При нулевой ставке налога на добавленную стоимость налог, уплаченный за товарно-материальные ценности, работы, услуги, которые используются (относятся на валовые расходы) при предоставлении таких рекламных услуг, увеличивает налоговый кредит (дебет 68 счета "Расчеты с бюджетом", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость") и при наличии отрицательного сальдо (налоговый кредит превышает налоговые обязательства) он или подлежит возмещению из бюджета налогоплательщику путем перечисления соответствующей суммы на его расчетный счет, или по его желанию зачисляется в счет будущих платежей по НДС, или может применяться смешанная форма: и возмещение, и зачет.

Во-вторых. Рекламные услуги должны быть предназначены для использования и потребления за пределами таможенной территории Украины.

При этом не имеет значения, является ли заказчик нерезидентом и в какой денежной единице производится оплата. Определяющим моментом является факт потребления за пределами Украины (пп.6.2.2 ст.6 Закона Украины "О налогобложении прибыли предприятий").

Распространенной ошибкой украинских производителей рекламы является то, что в случаях, когда заказчиком рекламных услуг является нерезидент, автоматически применяют нулевую ставку, несмотря на место потребления их услуг, что ведет к двойному нарушению законодательства по НДС: занижению суммы надлежащего к уплате налога и незаконному получению из бюджета денежных средств в виде возмещения НДС. Ведь в большинстве случаев рекламные услуги в таких ситуациях потребляются именно в Украине. Все рекламные продукты, которые ежедневно можно увидеть по телевидению, в прессе, на улице, заказчиками которых выступают иностранные лица, подлежат обложению НДС по ставке 20 процентов на общих основаниях. При этом с 1 октября 1997 года такое налогообложение осуществляется на основе Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" независимо от того, в какой валюте (национальной, иностранной) или форме (например, бартер) производится такая оплата. Порядком заполнения и представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость (далее - Порядок), утвержденным приказом ГНАУ от 30.05.97 г. N 166, с изменениями и дополнениями (пп.5.3.3), предусмотрено объем экспортных операций показывать в строке 2а Декларации по НДС. При этом в соответствии с п.5.10 Порядка сумму налога на добавленную стоимость, подлежащую возмещению из бюджета (стр.23б), налогоплательщик имеет возможность получить либо на расчетный счет, либо учесть в счет будущих платежей.

Следующим моментом взаиморасчетов субъектов рекламы с бюджетом по НДС является импорт услуг, работ в Украину. Заказчиком (рекламодателем) в этом случае выступает украинское лицо - плательщик НДС, которое зарегистрировалось или подлежит регистрации в установленном порядке. Производителем рекламы или ее распространителем является нерезидент.

Возможна также иная ситуация, когда только производитель рекламы нерезидент, а распространитель и рекламодатель - украинские плательщики НДС. Большого отличия между этими ситуациями нет, так как в любом случае в соответствии с п.2.2 ст.2 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" плательщиком налога является лицо, получающее (импортирующее) от нерезидента рекламные услуги для использования или потребления их на таможенной территории Украины.

При импорте рекламных услуг базой налогообложения является договорная (контрактная) стоимость таких услуг с учетом других налогов и сборов, которые включаются в цену этой услуги в соответствии с законодательством Украины по вопросам налогообложения (пп.3.1.2 ст.3 и п.4.3 ст.4 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость"). Как правило, договорная стоимость при импорте определяется в иностранной валюте, а поэтому для правильного исчисления НДС ее необходимо пересчитать в украинские гривни по обменному курсу НБУ, действовавшему на день возникновения налоговых обязательств. Моментом возникновения налоговых обязательств при импорте рекламных услуг будет дата возникновения первого события: или перечисление денежного аванса за пределы страны, или подписание акта предоставленных услуг (пп.7.3.6 ст. 7 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость").

При этом срок уплаты НДС украинским рекламодателям установлен не позднее 20 числа месяца, следующего за отчетным. Перечисление сумм НДС осуществляется непосредственно в Государственный бюджет Украины на те же счета, что и НДС от реализации товаров (работ, услуг) в Украине. Уплата НДС при импорте услуг, в отличие от импорта товаров, на депозитные счета таможенных органов действующим законодательством не предусмотрена. Также не предусматривается возможность выдачи налогового векселя в оплату НДС с отсрочкой платежа на 30 дней, начисленного как на рекламные, так и на другие импортируемые услуги (работы). Это производится только при импорте товаров.

Налоговые обязательства по уплате НДС со стоимости импортированных услуг по рекламе отражаются резидентом-импортером в строке 7 Декларации по НДС. Кроме того, резидент-импортер будет иметь право включить уплаченную при импорте услуг по рекламе сумму НДС в состав налогового кредита и отразить его в строке 12г Декларации по НДС. При этом в соответствии с п.5.7 Порядка датой уплаты налога в бюджет в этом случае считается дата представления в налоговую инспекцию налоговой декларации, в которой сумма налога на добавленную стоимость за полученные от нерезидента услуги включена в налоговые обязательства.

Еще с одной ситуацией может столкнуться рекламодатель - импортер услуги, когда составной частью рекламной услуги являются товарно-материальные ценности (стенды, щиты, плакаты, краски, осветительные приборы, механизмы и т.д.), импортируемые в Украину в собранном (готовом) или разобранном виде (чаще встречается последний вариант). Если рекламодатель-импортер заключил договор на поставку только указанных выше товарно-материальных ценностей, то в наличии будет только грузовая таможенная декларация на импорт товаров. Если эти ценности могут быть включены в перечень товаров критического импорта, то в соответствии с п.11.5 ст.11 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" они не подлежат обложению НДС при таможенных процедурах при условии использования их для отечественного производства. В случае их последующей продажи, даже для производственных нужд Других предприятий, НДС начисляется на всю цену реализации по ставке 20 процентов.

Однако при заключении внешнеэкономического договора именно на предоставление (производство) рекламных услуг нерезидентом резиденту, независимо от включения товарно-материальных ценностей в перечень товаров критического импорта, они будут облагаться НДС в составе общей цены импортируемых рекламных услуг. Если такие ценности не включены в льготный перечень товаров критического импорта, то по ним НДС будет начисляться как по грузовой таможенной декларации, так и по полученным импортным услугам (авансу, если его перечисление произойдет раньше) согласно акту.

Теперь более подробно остановимся на порядке начисления, удержания и уплаты налога с рекламы.

Юридические и физические лица - заказчики рекламы в соответствии со статьей 11 Декрета Кабинета Министров Украины от 20.05.93 г. N 56 "О местных налогах и сборах" являются плательщиками налога с рекламы. Объектом обложения налогом с рекламы является стоимость услуг за установку и размещение рекламы. Налог с рекламы в соответствии со ст. 17 Закона Украины "О системе налогообложения" в редакции закона от 18.02.97 г. N 77/97-ВР и п.7 приложения к решению Киевсовета от 17.05.94 г. N 9Б "Положение о налоге с рекламы" относится на себестоимость продукции (работ, услуг) рекламодателей.

Налог с рекламы - это местный налог. В соответствии с Законом Украины "О системе налогообложения" от 18.02.97 г. N 77/97-ВР (ст. 15) местные налоги и сборы, в том числе и налоге рекламы, устанавливаются сельскими, поселковыми и городскими Советами в пределах граничных размеров и ставок, определенных Кабинетом Министров Украины "О местных налогах и сборах" от 20.05.93 г. N 56-93. При этом органы местного самоуправления самостоятельно устанавливают и определяют порядок уплаты налога с рекламы, ставка которого не может превышать 0,1% стоимости одноразовой рекламы и 0,5% стоимости рекламы на продолжительное время. Кроме того, они имеют право устанавливать льготные налоговые ставки, полностью отменять налог с рекламы или освобождать от его уплаты определенные категории налогоплательщиков, предоставлять отсрочки по его уплате. В г.Киеве этот налог установлен решением Киевсовета от 17.05.94 г. N 9Б, которым приняты для столицы максимально допустимые его размеры со скидкой лишь для рекламы на имущество, товары народного потребления и одежду, который установлен в размере 0,3% его стоимости, при этом от налога на рекламу освобождены благотворительные мероприятия, информационные вывески, расположенные в помещениях, где происходит реализация товаров, включая витрины, адресные объявления и сообщения, объявления органов государственной власти, связанные с выполнением их функций, предупредительные таблички.

Налог с рекламы уплачивается-со всех видов объявлений и сообщений, которые печатаются с коммерческой целью при помощи средств массовой информации, прессы, телевидения, афиш, плакатов, рекламных щитов, других технических средств, имущества и одежды, на улицах, площадях, зданиях, транспорте и в других местах.

Налог с рекламы уплачивается рекламодателем, то есть лицом, являющимся заказчиком рекламы для ее производства или распространения одновременно с оплатой рекламных услуг. Производитель или распространитель рекламы начисляет указанный налог, получает от заказчиков рекламы суммы налога с рекламы и в сроки, установленные местным Советом, перечисляет его в местный бюджет. Сумма налога на рекламу выделяется в платежных документах отдельной строкой (п.6.3 Положения о налоге на рекламу, утвержденного решением Киевсовета от 17.05.94 г. N 96) и перечисляется в бюджет ежемесячно до 15 числа месяца, следующего за отчетным. Расчет сумм налога на рекламу агентства представляют в налоговую инспекцию ежеквартально, одновременно с представлением квартальной отчетности по форме, приведенной в приложении к Положению о налоге с рекламы.

Иностранные юридические лица и граждане уплачивают налог с рекламы на равных условиях с юридическими лицами и гражданами Украины.

Необходимо помнить, что рекламодатели алкогольных напитков или табачных изделий обязаны направлять на производство социальной рекламной информации о вреде курения и употребления алкоголя не менее 5% средств, израсходованных на распространение в пределах Украины этих товаров. Социальная реклама - это информация государственных органов по вопросам здорового образа жизни, охраны здоровья, природы, социальной защиты и безопасности, которая не имеет коммерческого характера. Отчисления на социальную рекламу установлены во исполнение Закона "О рекламе" постановлением Кабинета Министров Украины от 08.09.97 г. N 997 и утверждены в размере не менее 5% средств, израсходованных на распространение в пределах Украины рекламы табачных изделий и алкогольных напитков. Эти отчисления должны поступать на специальный внебюджетный счет Государственного комитета Украины по защите прав потребителей, средства которого предназначены для производства социальной рекламной информации о вреде курения и употребления алкогольных напитков.

Отметим, что средства на счет Государственного комитета Украины по защите прав потребителей рекламодатели должны перечислять одновременно с перечислением средств производителям или распространителям рекламы. При этом в платежном поручении кроме обязательных реквизитов указывают "на социальную рекламную информацию", полное наименование производителя или распространителя рекламы алкогольных и табачных изделий и алкогольных напитков и дату заключения соглашения.

Затраты рекламодателя, связанные с осуществлением отчислений на производство социальной рекламной информации, относятся на себестоимость продукции. Однако следует учесть, что включение сумм этих отчислений в состав валовых расходов четко не регламентировано Законом Украины "О системе налогообложения" в редакции закона от 18.02.97 г. N 77/97-ВР, как того требует пп.5.2.5 ст.5 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий".

В рекламной деятельности следует иметь в виду, что лица, виновные в нарушении законодательства о рекламе, несут ответственность в виде запрета рекламы, ее публичного опровержения или наложения штрафа согласно Закону "О рекламе" (ст.27), постановлению Кабинета Министров Украины от 08.09.97 г. N 997 и приказу Госпотребзащиты от 17.10.97 г. N 53. Их взыскание производится в судебном порядке.

Штрафы налагаются за:

- распространение рекламы продукции, производство или реализация которой запрещена законодательством Украины, - в размере пятикратной стоимости распространения такой рекламы;

- распространение рекламы, запрещенной законодательством, - в размере четырехкратной стоимости распространения такой рекламы;

- нарушение порядка изготовления и распространения рекламы - в размере четырехкратной стоимости распространения такой рекламы;

- несоблюдение требований законодательства относительно содержания и вероятности рекламы - в размере пятикратной стоимости распространения такой рекламы (постановление Кабинета Министров Украины "Об утверждении Порядка наложения штрафов за нарушение законодательства о рекламе и Порядка отчислений на производство социальной рекламной информации о вреде курения и потребления алкогольных напитков" от 8 сентября 1997 г. N 997).

Бухгалтерский учет расходов на изготовление и/или распространение рекламной продукции ведется с использованием затратных счетов 20, 26, 44. Применяются счета 01, 33, 88 (негосударственная форма собственности), 85 (госпредприятия) - в случае, если носитель рекламной информации классифицируется по своей стоимости и сроку использования как основные фонды, и 05 или 12 - в случае, если носитель рекламной информации классифицируется как МБП.

В заключение следует отметить, что в случае признания рекламы недоброкачественной, то есть такой, которая может ввести в заблуждение потребителей рекламы, причинить им вред, расходы по ее созданию (сч.20, 44, 68) подлежат исключению методом "сторно" (если затраты понесены в текущем периоде), и на эту сумму, включая НДС, увеличивается финансовый результат, а источником их финансирования будет прибыль, остающаяся в распоряжении предприятия, если затраты произведены в прошлых отчетных периодах.

Суммы уплаченных штрафов и в бухучете, и в налоговом учете относятся за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.