Вопросы возникающие при осуществлении обязательных платежей и отчислений в специальные фонды

В этом обзоре мы по-прежнему придерживаемся традиций раздела "Налоги и бухгалтерский учет" и не комментируем общеизвестные положения законодательства.

Взносы в Пенсионный фонд (далее - ПФУ) и в Фонд социального страхования

Основные нормативные акты, регулирующие в настоящее время деятельность Пенсионного фонда, - Положение о Пенсионном фонде Украины, утвержденное постановлением Кабмина Украины от 01.06.94 г., Инструкция о порядке начисления и уплаты предприятиями, учреждениями, организациями и гражданами страховых взносов в Пенсионный фонд Украины, а также учета поступления и расходования его средств, утвержденная постановлением Правления Пенсионного фонда 06.09.96 г. (см."БИЗНЕС" за 08.10.96 г.), Порядок оформления отсрочек по платежам в Пенсионный фонд Украины и срок уплаты отсроченных сумм платежей, пени и финансовых санкций, утвержденный совместным приказом Минфина и Правления Пенсионного фонда От 29.04.96 г., многочисленные нормативные акты других министерств и ведомств, включая НБУ и Главную государственную налоговую инспекцию (ныне - Государственная налоговая администрация Украины).

В п.2.1 и 2.5 "Инструкции о порядке начисления и уплаты..." различаются плательщики взносов на государственное социальное страхование (Фонд социального страхования) и плательщики взносов в ПФУ, таким образом, это по-прежнему два самостоятельных платежа со своими тарифами (ставками), установленными в п.4.2 и 4.5 вышеупомянутой Инструкции. Сохраняются и прежнее распределение обязательных страховых взносов 88% в ПФУ и 12% в Фонд соцстраха.

Многие спорные вопросы начисления обязательных взносов ПФУ и в Фонд соцстраха связаны с тем, что некоторые выплаты работникам такими взносами не облагаются. Согласно п.9.2 Инструкции ПФУ следует ориентироваться на Перечень видов оплаты труда и других выплат, на которые не начисляются страховые взносы, которые не учитываются при определении среднемесячного заработка для исчисления пенсий, утвержденный постановлением Кабмина Украины от 12.10.92 г. Все это базируется также на постановлении Кабмина Украины от 31.08.96 г. "О мерах по дополнительному привлечению средств в Пенсионный фонд". Здесь к ранее установленному перечню облагаемых страховыми взносами выплат добавлены также суммы на депозитах, открытых предприятиями, учреждениями в банках для своих работников, а также суммы, направляемые на погашение кредитов, полученных физическими лицами.

По-прежнему не облагаются доходы граждан от владения корпоративными правами (дивиденды). Долгое время не было единообразного нормативного (законодательно закрепленного) толкования самого понятия "корпоративные права". Сейчас, в основном, применяется толкование, закрепленное в ст.1.10 Закона "О налогообложении прибыли предприятий". Здесь речь идет о праве собственности на долю (пай) в уставном фонде любого хозяйственного общества, включая право на управление и получение соответствующей доли прибыли. Перечень таких хозяйственных обществ можно найти в ст.1 Закона ""О хозяйственных обществах". Наиболее распространенные - общество с ограниченной ответственностью и акционерное общество.

Понятно, что подобные корпоративные права должны надлежащим образом оформляться. В обществе с ограниченной ответственностью это обязательно фиксируется в уставе и учредительном договоре (ст.4 Закона "О хозяйственных обществах"). Для открытого акционерного общества достаточно факта владения хотя бы одной акцией (ст.4 Закона "О ценных бумагах и фондовой бирже"). Таким образом, получение доходов по акциям (дивидендов) является одной из форм осуществления своих корпоративных прав и, следовательно, освобождается от обязательных взносов в ПФУ и Фонд соцстраха.

Исходя из всего вышеизложенного, можно сделать весьма спорный вывод, что выплата доходов (дивидендов) соучредителям, участникам (совладельцам) предприятий других форм коллективной собственности уже не освобождает от обязательных взносов. Примерный перечень таких предприятий можно найти в разделе IV Закона "О собственности". Чаще всего встречаются коллективные и арендные предприятия, т.е. структуры, находящиеся в собственности целых трудовых коллективов. Здесь также возможно распределение между работниками - совладельцами части прибыли, кроме выплаты самой зарплаты (не путать с "прогрессивкой", вознаграждениями по итогам года и др.). Чем же они хуже держателей акций или соучредителей какого-нибудь ЛТД? Ситуация усложняется и тем, что согласно ст.1 вышеупомянутого Закона "О налогообложении прибыли предприятий" приведенное здесь толкование понятия "корпоративные права" применяется лишь там, где применяется и сам Закон, т.е. только по отношению к юридическим лицам - плательщикам налога на прибыль. В настоящей же публикации рассматриваются вопросы обложения доходов физических лиц, не подпадающих под действие этого Закона.

Еще больше путаницы по этому поводу в последнем разделе используемой в настоящее время для начисления обязательных взносов Инструкции по статистике заработной платы, утвержденной приказом Минстата Украины от 11.12.95 г. Здесь из облагаемого фонда труда исключаются только дивиденды работников-акционеров, находящихся в списочном составе.

Известное же постановление Кабмина от 31.08.96 г. "О мерах по дополнительному привлечению средств в Пенсионный фонд" (п.1) фактически ориентирует на применение именно этой Инструкции. Если так, то распределение прибыли (выплата дивидендов) между работниками - соучредителями (участниками) предприятий других форм коллективной собственности уже должно облагаться обязательными взносами, включая и работающих учредителей различных ЛТД. По непонятным причинам здесь дискриминируются работники - соучредители арендных и коллективных предприятий, кооперативов и др.

Все вышеизложенное свидетельствует о необходимости более расширенного толкования понятия "корпоративные права", предусмотренного в п.9.13 Инструкции о порядке исчисления и уплаты взносов в Пенсионный фонд. Во всяком случае нет никакой логики в том, что взносы в ПФУ не платят со своих дивидендов только работающие акционеры или только соучредители (участники) других хозобществ. Точно такие (по своей правовой природе) дивиденды вполне могут получать работники предприятий других форм коллективной собственности. Например, уставы многих коллективных предприятий, кооперативов, арендных предприятий предусматривают начисление соответствующей части полученной прибыли не только по труду, но и пропорционально сделанным имущественным, денежным взносам работника в уставный фонд. Что мешает считать это разновидностью корпоративных прав?

С учетом п.9.14 - 9.16, уже упоминавшейся Инструкции можно сделать вывод, что традиционные льготники (чернобыльцы, инвалиды, пенсионеры и др.) от обязательных страховых взносов не освобождаются, если речь идет о заработной плате, а также в связи с осуществлением ими предпринимательской деятельности. Раздел IX Инструкции ПФУ, где перечислены освобожденные от ВЗНОСОВ соцстраху выплаты, касается всех работников без выделения отдельных категорий льготников.

Определенные трудности могут возникнуть и связи с применением п.18 ст.20 и п.1 ст.21 Закона "О статусе и социальной защите граждан, пострадавших вследствие Чернобыльской катастрофы"(в новой редакции).

Здесь пострадавшие первой и второй категории освобождаются от налогов всех видов. Однако отчисления на соцстрах не являются налогами в прямом смысле этого слова, и их необходимо отличать от обязательных платежей и взносов (ст. 2 Закона "О системе налогообложения").

В целом же теперь при взимании взносов на соцстрах и ПФУ отменена прежняя формула "нет подоходного налога - нет взносов".

Фонд по осуществлению мер по ликвидации последствий
Чернобыльской катастрофы и социальной защите населения
(далее - Чернобыльский фонд)

Сейчас поступает много информации о грядущих существенных изменениях по этому Фонду. Однако, скорее всего, даже в случае их принятия обратной силы они иметь не будут. Поэтому за 1996 г. придется рассчитываться по ныне действующему законодательству.

Основные нормативные акты, пока регулирующие отчисления в Чернобыльский фонд, - это последовательно отсылающие одна к другой ст. 21 Закона "О Государственном бюджете Украины на 1996 год" и ст.23 Закона "О Государственном бюджете Украины на 1995 год" и так - вплоть до 1992 г. Кроме этого. Положение о порядке поступления и расходования средств Фонда по осуществлению мер по ликвидации последствий Чернобыльской катастрофы и социальной защите населения, утвержденное совместным приказом Минчернобыля и Минфина от 02.12.94 г. (с последующими многочисленными изменениями и дополнениями). Здесь объектом обложения является фонд оплаты труда (фонд зарплаты). Определение этого фонда производится в соответствии с уже упоминавшейся Инструкцией Минстата по зарплате (согласно совместному приказу Минчернобыля и Минфина от 30.04.96 г.).

Здесь следует обратить внимание на то, что данная Инструкция (п.2.7) включает в фонд оплаты труда и выплаты по гражданско-правовым договорам работникам, не находящимся в штате. Государственная налоговая администрация (далее - ГНА, ранее - ГГНИУ применяет эту норму также и к услугам, оказываемым юридическим лицам гражданами-предпринимателями без образования юридического лица, т.е. считает, что взносами в Чернобыльский фонд нужно облагать также эти договоры. Это представляется спорным. Ведь в данном случае имеются скорее хозяйственные отношения между двумя субъектами предпринимательства, чем просто услуги, оказываемые обычным гражданином предприятию. Кстати, и сама Инструкция Минстата касается только выплат гражданам-работникам, даже не упоминая при этом граждан - субъектов предпринимательства. Хотя, с другой стороны, если услуги оказывались личным трудом предпринимателя, то здесь он выступает скорее как обычный работник. Определенную роль может сыграть также правильно названный и составленный договор на оказание подобных услуг.

Фонд содействия занятости (ФСЗ)

В настоящее время платежи в этот Фонд регулируются Законом "О занятости населения", Указом Президента Украины от 28.12.94 г. "О некоторых мерах по поддержке предприятий, учреждений, организаций в условиях либерализации цен", Инструкцией о порядке поступления, учета и расходования средств Государственного фонда содействия занятости населения, утвержденной 20.06.91 г. (с последующими изменениями и дополнениями).

Много вопросов возникает в связи с тем, что ранее размер взносов в ФСЗ составлял 1 % от фонда потребления (п.2 Указа Президента "О некоторых мерах по поддержке предприятий, учреждений, организаций в условиях либерализации цен"). Затем, на основании ст.21 Закона "О Государственном бюджете на 1995 год" и п.1 постановления Верховной Рады Украины о порядке введения этого Закона в действие размер взносов вырос до 2%. Однако действие вышеуказанной статьи Закона "О Государственном бюджете на 1995 г." не продлевалось на 1996 г. (ст.32 Закона "О Государственном бюджете Украины на 1996 год"). Многие сделали из этого вывод о том, что подобное означают возврат к прежней ставке взносов, т.е. к 1%. Сейчас в эту ситуацию вмешалась Комиссия Верховной Рады Украины по вопросам бюджета, которая своим письмом дала неожиданное разъяснение. По мнению Комиссии, действие ст.21 Закона "О Государственном бюджете Украины на 1995 г." не было ограничено только 1995 годом, а, значит, ее надо применять и в 1996 г. То обстоятельство, что прямо продлено действие на 1996 г. только некоторых статей этого Закона, и в данном перечне нет даже упоминания о ст.21, Комиссия вообще не учла. Налицо явная юридическая ошибка. К счастью, как известно, разъяснения Комиссии носят только консультативно-рекомендательный характер и для исполнения не обязательны (подробнее см публикацию "Налоги: Чей закон главнее?","БИЗНЕС" N 41)

Так сколько же платить в ФСЗ, тем более, что отменена и предыдущая ставка на 1% по Указу Президента? Получается, что... нисколько. К сожалению, пока нет арбитражной практики по этому вопросу, т.к. плательщики удовлетворились вышеуказанными растранжированными разъяснениями Комиссии Верховной Рады и платят свои 2%. Никак не реагирует и Конституционный Суд. В итоге- вывод такой. Если плательщик не готов судиться со своей "родной" налоговой администрацией, то лучше молчать и платить сколько сказано. Если у нас действительно правовое государство (ст.1 новой Конституции), то можно попытаться в суде проверить это на практике.

Сборы для финансирования затрат, связанных с ремонтом
и реконструкцией дорог (далее - Дорожный сбор)

Взимание этих платежей регулируется ст.4 Закона "Об источниках финансирования дорожного хозяйства Украины", постановлением Кабмина от 02.02.93 г. "О порядке сбора и использования средств для финансирования затрат, связанных со строительством, реконструкцией, ремонтом и содержанием автомобильных дорог общего пользования" (с последующими изменениями и дополнениями), Порядком сбора и использования дорожного сбора, утвержденным этим же постановлением Кабмина.

Не всегда правильно понимается п.10 вышеуказанного Порядка, где речь идет о дорожном сборе с тех предприятий, которые имеют свои автохозяйства (как находящиеся, так и не находящиеся на самостоятельном балансе). Есть попытки взимать этот сбор абсолютно со всех, кто имеет такие автохозяйства. В действительности это касается только тех, кто занимается перевозками как видом предпринимательской деятельности, т.е. возит не свои, а чужие грузы. Именно поэтому в п.10 упоминается "тарифная оплата", "фиксированные и регулируемые тарифы". Для внутрихозяйственных перевозок подобное просто не может применяться.

Понятно, что настоящей публикацией не исчерпываются все спорные и неясные вопросы обязательных платежей и отчислений в различные фонды. Поэтому в одном из ближайших выпусков "Бизнеса" для подписчиков эта тема будет продолжена.