ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ЛИСТ
16.03.2015 N 8763/7/99-99-17-01-01-17

Головні управління ДФС у областях та м. Києві
Управління доходів і зборів з фізичних осіб

Щодо перевірок осіб, які провадять незалежну
професійну діяльність

На виконання підпункту 1.20.3 пункту 1.20, пунктів 1.21, 1.38, 1.39 та 3.2 Плану роботи Державної фіскальної служби України на І півріччя 2015 року, затвердженого Головою державної фіскальної служби України І.О. Білоусом, з метою забезпечення належного супроводження плану-графіка проведення документальних планових перевірок на І квартал 2015 року, у рамках здійснення постійного моніторингу дотримання підпорядкованими структурними підрозділами норм діючого законодавства при організації, проведенні та реалізації матеріалів документальних планових перевірок платників податків, які провадять незалежну професійну діяльність, Департамент доходів і зборів з фізичних осіб (далі - Департамент) повідомляє наступне.

Відповідно до затвердженого плану-графіка документальних перевірок суб'єктів господарювання на І квартал 2015 року підрозділами доходів і зборів з фізичних осіб територіальних органів ДФС на січень 2015 року було заплановано проведення 28 перевірок фізичних осіб, які провадять нотаріальну діяльність, та 1 перевірку фізичної особи, яка займається незалежною адвокатською діяльністю.

Аналіз наявних у електронному депозитарії матеріалів перевірок свідчить про негативні факти у частині якості проведення перевірок, дослідження правомірності формування приватними нотаріусами доходів та витрат, які враховуються при визначенні об'єкта оподаткування, оформлення актів перевірок.

Відповідно до наказу Державної фіскальної служби України від 05.08.2014 N 26/ДСК "Про затвердження Методичних рекомендацій щодо складання плану - графіка проведення документальних планових перевірок суб'єктів господарювання" єдиним принципом формування плану-графіка документальних перевірок є включення до щоквартального плану платників податків, які мають найбільшу кількість ризиків щодо несплати податків і зборів, невиконання іншого законодавства, контроль за яким покладено на контролюючі органи.

Формуванню плану-графіка проведення документальних перевірок передує здійснення ґрунтовного аналізу фінансово-господарської діяльності самозайнятої особи, опрацювання інформації щодо можливого використання схем ухилення від оподаткування, попереднє виявлення можливих розбіжностей в задекларованих показниках, з'ясування питання наявності у приватній власності платника активів, визначення адекватності рівня сплати податків тощо.

Результати такого аналізу та опис схеми роботи платника оформлюються у вигляді інформаційно-аналітичних довідок та погоджуються керівництвом управління доходів і зборів з фізичних осіб ГУ ДФС у областях, м. Києві.

Однак, моніторинг наданих аналітичних довідок та матеріалів перевірок свідчать про неналежний рівень організації контролю за роботою підрозділів доходів і зборів з фізичних осіб та, як наслідок, низьку якість контрольно-перевірочної роботи, відсутність дослідження окремих питань, які належать до предмета перевірки.

Так, згідно інформаційно-аналітичної довідки Петрової С. М. (ДШ в Обухівському районі ГУ ДФС у Київській області) очікувана сума донарахувань складала 40 тис. гривень. Фізична особа здійснює діяльність у сфері права, до плану - графіка включена у зв'язку із ймовірністю використання неоформлених у встановленому порядку найманих працівників та рівнем витрат у складі доходу у розмірі 96 відсотків. Відповідно до акту за наслідками перевірки правомірності формування витрат встановлено лише завищення витрат у зв'язку із включенням до їх складу вартості придбаної комп'ютерної техніки, що на момент перевірки не було підтверджено документально (сума ПДФО - 1,4 тис. грн.). При цьому, в акті відсутні будь-які характеристики, ознаки, кількість придбаної техніки та вартість окремих технічних засобів. Взагалі не досліджено питання правомірності віднесення до складу витрат сум орендних платежів, не наведено умови та предмет договорів з урахуванням особливостей здійснення нотаріальної діяльності. На протязі 2013-2014 років у щомісячній звітності з єдиного внеску платник декларує суми чистого доходу у рівних величинах, однак у акті відсутній аналіз та порівняння показників з даними податкового обліку. Також, аналітична довідка, матеріали перевірки свідчать про наявність взаємовідносин нотаріуса із фізичними особами - підприємцями. Одночасно, у поданих розрахунках за формами 1 -ДФ не виявлено нарахованих і перерахованих доходів за ознаками "127", "157" на користь осіб, які займаються підприємницькою діяльністю. Крім того, в акті перевірки не надано відповідної оцінки факту перевищення перерахованих на користь Петрової С. М. доходів, які виплачуються самозайнятим особам (ознака "157") або інших доходів (ознака "127") у значних обсягах. Зокрема, не включено нотаріусом Петровою С. М. до складу доходів за 2012 рік суму понад 800 тис. грн. та за 2013 рік 1,5 млн гривень. При цьому, не вжито заходів щодо опрацювання вказаної інформації та направлення запитів для підтвердження або спростування фактів ймовірних порушень до інших органів ДФС, за місцем обліку платників, які засвідчили надання послуг нотаріусом та задекларували виплату доходів на його користь. Пояснення платника, який перевірявся, по даному факту також відсутні. Водночас, за матеріалами перевірки дебіторська/кредиторська заборгованість по розрахунках з контрагентами відсутня. За наслідками перевірки в цілому донарахування склали лише 5,2 тис. гривень.

За наслідками перевірки нотаріуса Вімерт О.О. (Мукачівська ОДШ ГУ ДФС у Закарпатській області) підтверджено правомірність формування платником податків доходів та витрат за 2011 - 2013 роки. Відповідно до акту перевірки запит Вімерту О.О. про надання документів та інформації щодо обґрунтованості формування ціни орендної плати надано за день до її завершення. Відомості про надходження відповіді в акті відсутні. Одночасно встановлено, що вартість оренди та охорони приміщення за три роки складає понад 800 тис. грн., або 90 відс. від загального обсягу задекларованих витрат. При цьому, у акті не відображено обсяг орендованої площі, стан приміщення, необхідність використання такої площі для здійснення діяльності без залучення найманих працівників. Крім того, здійсненим моніторингом результатів перевірки встановлено невідповідність здійснених виплат за користування приміщенням (24,2 тис. грн./місяць) сумі задекларованого доходу орендодавцем (ФОП Дашик Н.О., Мукачівська ОДШ). Аналогічні недоліки виявлено під час аналізу акту перевірки приватного нотаріуса Чернишової Н.Г. (ДШ у Приморському районі м. Одеси).

Також, відсутність в актах перевірок інформації про склад, характер, обсяг понесених витрат та період їх врахування, встановлено за наслідками аналізу якості матеріалів перевірок нотаріусів Гамзатової А.А. (Броварська ОДШ ГУ ДФС у Київській області), Дячука О.А. (ДШ у Шевченківському районі м. Львова), Медведенко Г.В. та Чередниченко Г.А. (ДШ у Приморському районі м. Одеси), Фурдилова Ю.В. (Сумська ОДШ), Василевич О.О. (Тернопільська ОДШ), Гранкіна Ю.В. та Трощій І.М. (Індустріальна ОДШ м Харкова).

Окремої уваги заслуговують недоліки, допущені ДШ у Приморському районі м. Одеси під час складення матеріалів перевірки по адвокату Котович Г.М. Зокрема встановлено, що при загальних обсягах річних доходів у 2012 році - 286,8 тис. грн. та 2013 рік - 232,5 тис. грн. самозайнятою особою самостійно визначено та посадовими особами ДШ під час перевірки підтверджено правомірність формування чистого доходу в сумі 9,9 тис. грн. за 2012 рік та за 2013 рік лише 321 гривень. У ході перевірки не досліджено характер діяльності фізичної особи, пов'язаність понесених витрат із отриманими доходами, спосіб здійснення розрахунків, враховуючи факт, що рахунки в установах банків платником закрито у 2008 році. Не проведено аналіз декларування у звітності з єдиного внеску рівних величин щомісячних сум чистого доходу. Наказом ДПС України від 24.12.2012 N 1185 затверджено чіткий перелік витрат, які дозволено враховувати адвокатам при визначенні об'єкта оподаткування. Однак, в матеріалах перевірки відсутня будь-яка інформація щодо структури витрат, їх складу. В акті зазначено лише перелік окремих контрагентів, які фактично були орендодавцями, та не наведено інформацію щодо постачальників ТМЦ, послуг, відомостей про ведення обліку документації, кількості укладених договорів тощо. У акті перевірки вказано, що для здійснення адвокатської діяльності Котович Г.М. з 01.01.2012 року орендує приміщення у м. Одеса за трьома адресами. Однак, при перевірці не враховано, що за даними 1-ДФ у 2012 році кількість найманих працівників складала лише 1 особу, адреси орендованих приміщень співпадають із адресами місцезнаходження суб'єктів господарювання - юридичних осіб, з якими Котович Г.М. є пов'язаною особою. Крім того слід зауважити, що за даними акту місцем проведення перевірки зазначено адресу, яка фактично є податковою адресою двох підприємств, де адвокат є керівником, засновником та перебуває у штаті, отримує доходи у вигляді заробітної плати. Враховуючи, що види діяльності вказаних підприємств належать до сфери діяльності адвоката Котович Г.М., посадовими особами ДШ під час перевірки не враховано норми підпункту 14.1.226 пункту 14.1 статті 14 Податкового кодексу України. А саме, в частині, що самозайнята особа - це платник податку, який є фізичною особою -підприємцем або провадить незалежну професійну діяльність за умови, що така особа не є працівником в межах такої підприємницької чи незалежної професійної діяльності. В матеріалах перевірки дане питання не досліджено, відтак існує ймовірність, що адвокат Котович Г.М. не мала права на врахування задекларованої суми витрат для визначення обсягу річного обсягу чистого доходу.

Окремі недоліки, які в подальшому можуть негативно вплинути на вирішення спірних питань, у тому числі під час розгляду заперечень до акту перевірки, адміністративного або судового оскарження, встановлено у матеріалах перевірки Валігурського М.М. (ДШ у Суворовському районі м. Одеси). Зокрема, опис наданих до перевірки документів, який було складено нотаріусом, не оформлено та не винесено у окремий додаток до акту, як передбачається нормативними актами. Результати співставлення даних про понесені суми витрат у 2012 році, а також наслідки перевірки повноти визначення належного до сплати єдиного внеску викладено у вигляді остаточних показників (із знаком +/-) без зазначення періодів (місяців), у яких допущено порушення, та реквізитів первинних документів, на підставі яких здійснено висновки. Не наведено детальної інформації щодо використаних у ході перевірки банківських виписок (про даний факт вказано у акті) при тому, що розрахункові рахунки закрито 11.04.2007 року.

Поряд із зазначеним, з метою запозичення окремими територіальними органами ДФС позитивного досвіду щодо проведення перевірок звертаємо увагу на належний рівень якості оформлення результатів перевірок нотаріусів по Вінницькій ОДШ у частині повноти дослідження та відображення в акті питання правомірності формування нотаріусами витратної частини, адекватності використання товарів канцелярського призначення, питання придбання та використання бланків суворої звітності тощо.

Підсумовуючи викладене, зауважуємо, що відповідно до Методичних рекомендацій щодо проведення документальних перевірок самозайнятих осіб, документування виявлених порушень та оформлення їх результатів, затверджених наказом Міндоходів від 03.10.2013 N 526 (далі - Методичні рекомендації N 526), акт перевірки повинен бути оформлений відповідно до проведеного аналізу діяльності самозайнятої особи, ґрунтуватися на доказах, отриманих у ході перевірки, з яких можливо встановити безпосередній зв'язок між показниками звітності, даними обліку, первинними документами тощо, які використовувалися при проведенні перевірки, та містити посилання на первинні документи, документи обліку, звітності; достовірні факти діяльності самозайнятої особи, які б свідчили про переконаність осіб, відповідальних за проведення перевірки, у виявлених під час перевірки та відображених в акті обставинах його діяльності; аналіз діяльності самозайнятої особи, який надасть можливість розуміти фактичний зміст та мету його діяльності.

Відповідно до пункту 1.11 Методичних рекомендацій N 526 результати проведеного аналізу руху коштів на рахунках повинні містити також інформацію щодо самостійного поповнення самозайнятою особою її розрахункових рахунків.

Згідно із підпунктом 1.17.5 пункту 1.17 Методичних рекомендацій N 526 в акті наводиться перелік основних суб'єктів-контрагентів (окремо постачальників та покупців), з якими в періоді, що перевірявся, перебувала у правових відносинах самозайнята особа, із зазначенням назви контрагента, коду за ЄДРПОУ/податкового номеру, періоду здійснення господарських операцій, угод, що свідчать про наявність взаємовідносин, виду товару (робіт, послуг), його суми та форми розрахунків. У разі використання безготівкової форми розрахунків зазначається, що розрахунки проводились у безготівковій формі шляхом зарахування (списання) коштів на банківський рахунок самозайнятої особи. Якщо розрахунки здійснювалися за готівку чи у інший спосіб, в акті зазначається про такий порядок розрахунків.

На підставі аналізу наявної податкової інформації відображаються відомості щодо отримання самозайнятою особою від інших осіб фінансової допомоги та/або надання іншим особам сум такої допомоги із зазначенням обов'язкових реквізитів цих осіб, реквізитів угоди, відповідно до якої здійснена ця операція, розміру допомоги, дати її отримання/надання тощо (пункт 1.19 Методичних рекомендацій N 526).

Одночасно під час перевірки аналізуються та відображаються в акті відомості щодо питань, пов'язаних з придбанням самозайнятою особою товарно - матеріальних цінностей, реквізити угод, відповідно до яких здійснювалися такі операції, результати аналізу та вплив зазначених операцій на основні показники діяльності самозайнятої особи (доходи, витрати).

Крім того, з'ясовується та відображається інформація щодо отримання самозайнятою особою кредитів у фінансових установах.

Відповідно до підпункту 20.1.5 пункту 20.1 статті 20 Податкового кодексу України контролюючі органи мають право вимагати від платників податків, що перевіряються, зняття під час перевірки залишків товарно-матеріальних цінностей, готівки. При цьому, у разі відмови платника від вчинення цих дій або ненадання для перевірки документів, їх копій (за умови наявності таких документів), застосовуються заходи, передбачені статтею 94 Податкового кодексу України ("Адміністративний арешт майна").

В супереч зазначеному, територіальними органами ДФС не забезпечено проведення у ході перевірок належного аналізу діяльності приватних нотаріусів.

Згідно із статтею 3 Закону України "Про нотаріат" від 02.09.1993 N 3425-ХІІ (із змінами та доповненнями) нотаріус не може займатися підприємницькою, адвокатською діяльністю, бути засновником адвокатських об'єднань, перебувати на державній службі або службі в органах місцевого самоврядування, у штаті інших юридичних осіб, а також виконувати іншу оплачувану роботу, крім викладацької, наукової і творчої діяльності.

Таким чином, у відповідності до норм вказаного Закону нотаріус є фізичною особою, яка здійснює нотаріальну діяльність. Усі договори, які укладає приватний нотаріус для здійснення ним своєї діяльності з метою відображення у даних податкового обліку, документи мають укладатися (оформлятися) виключно від імені нотаріуса. Вказане питання під час вищенаведених перевірок не досліджено (крім перевірки приватних нотаріусів Валігурського М.М. та Білозарецької О.Ю.).

Переважно, зміст актів перевірок полягає у цитуванні основних норм чинного законодавства, що регулюють діяльність нотаріату в України.

Враховуючи вищенаведене, Департамент черговий раз звертає увагу керівників підрозділів доходів і зборів з фізичних осіб на наявність негативних фактів, що стосуються питання формування плану - графіка документальних планових перевірок суб'єктів господарювання - фізичних осіб та проведення перевірок. Попереджаємо про персональну відповідальність щодо якості складення інформаційно-аналітичних довідок, результативності проведених перевірок.

Одночасно, з метою недопущення у подальшому аналогічних порушень доручаємо керівникам підрозділів доходів і зборів з фізичних осіб ГУ ДФС у областях та м. Киві взяти на особистий контроль питання усунення зауважень, викладених у листі, розглянути питання щодо проведення економічних навчань положень діючого законодавства та внутрішніх організаційно-розпорядчих документів ДФС з порушених у листі питань, а також забезпечити оформлення під час перевірок фізичних осіб, які провадять незалежну професійну діяльність, окремого додатку із наведенням детальної інформації щодо складу витрат та їх оплати за формою, наведеною у додатку. Вказаний інформаційний додаток має підписуватися посадовими особами, які здійснили перевірку, та платником податків (його законними представниками) та додаватися до обох примірників акта (довідки) перевірки (пункт 3.2 Порядку оформлення результатів документальних перевірок щодо дотримання податкового, валютного та іншого законодавства, контроль за дотриманням якого покладено на органи державної податкової служби, платниками податків - фізичними особами, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.03.2013 N 395). Ґрунтовну інформацію щодо причин, які зумовили виникнення вкрай незадовільного стану організації роботи підрозділів доходів і зборів з фізичних осіб, пояснення в розрізі платників податків по кожному окремому факту, наведеному у листі, а також результати вжитих заходів надати до Департаменту засобами ГоББМаіІ "МДЗУ 1721 Пастушенко_Юлія" не пізніше 31.03.2015 року.

Попереджаємо, що у разі недотримання в подальшому вимог чинного законодавства, діючих нормативних, організаційно-розпорядчих документів та доручень Департаменту, зокрема в частині виправлених викладених фактів, буде розглянуто питання щодо необхідності інформування про встановлені недоліки підрозділи внутрішнього аудиту та контролю з метою вжиття відповідних заходів.

Директор Департаменту доходів і зборів з фізичних осіб О. Р. Ревчук