Налоговый и бухгалтерский учет у спонсоров
и благотворителей

Во все времена состоятельные люди материально поддерживали благотворительные организации, помогали развивать культуру, искусство, спорт. Делали это просто так, от души, и, как говорится, с интересом. В наш век возникла даже своеобразная терминология. Теперь на многих мероприятиях часто слышишь громкие объявления: спонсор, меценат акции, благотворительную помощь оказал банк такой-то. Что за этим стоит? Благородное желание помочь или стремление "засветиться", рекламировать свое имя, товарный знак, продукцию? Давайте попробуем разобраться, ведь от результата во многом зависит налогообложение благодетелей. О налоговом и бухгалтерском учете оказания благотворительной или спонсорской помощи мы и расскажем сегодня.

Сначала определимся с терминологией, обратившись к Законам о рекламе, о телевидении и о благотворительности.

Согласно последнему благотворительность - это добровольное бескорыстное пожертвование физических и юридических лиц в предоставлении приобретателям материальной, финансовой, организационной и другой благотворительной помощи.

Меценатство - добровольная бескорыстная материальная, финансовая, организационная и другая поддержка физическими лицами приобретателей благотворительной помощи.

Спонсорство - добровольная материальная, финансовая, организационная и другая поддержка физически ми и юридическими лицами приобретателей благотворительной помощи с целью популяризации исключительно своего имени (наименования), своего знака для товаров и услуг.

Как видите, меценатство и спонсорство очень похожи - это специфические формы благотворительности, однако между ними есть одно важное различие: спонсорство по своей сути не бескорыстно. Этим объясняется его появление в Законе о рекламе. Разница между двумя определениями (из Закона о благотворительности и Закона о рекламе) заключается в том, что в первом получателями должны быть приобретатели благотворительной помощи, а во втором такой оговорки нет. И хотя теоретически ее приобретателями могут быть любые физические и юридические лица, благотворительностью принято считать только спонсорскую поддержку неприбыльных организаций, реже физических лиц. А вот по отношению к коммерческим организациям это один из видов рекламы. Косвенные доказательства есть в Законе о рекламе, прямые - в Законе о телевидении, называющем целью телерадиоспонсорства рекламу своего имени, фирменного наименования или торговой марки.

Таким образом, для спонсора подобные мероприятия - рекламные (коммерческие) (см. статьи 5, 13 и 22 Закона о рекламе) и потому расходам на их проведение, с нашей точки зрения, самое место в валовых. Перейдем к налогообложению благотворителя, спонсора (меценат нас сейчас не интересует, поскольку он - физическое лицо).

Налоговый учет у благотворителей-неспонсоров

Практически единственное, на что могут рассчитывать сегодня благотворители, - это валовые расходы, и только при предоставлении помощи организациям, перечисленным в пп.пп.5.2.3, 5.2.13 Закона о прибыли, в определенном порядке и размерах, оговоренных там же. Правда, есть еще один "благотворительный" пп.5.2.2 Закона о прибыли, но его действие на текущий год приостановлено Законом Украины "О Государственном бюджете Украины на 2004 год" от 27.11.03 г. № 1344-IV. Итак, чтобы увеличить валовые расходы по подпункту 5.2.3 Закона о прибыли, нужно быть предприятием одного из Всеукраинских объединений лиц, пострадавших в следствие Чернобыльской катастрофы, на которых имеют основное место работы не менее 75% таких лиц, и добровольно перечислить (передать) такому объединению деньги для проведения благотворительной деятельности. Тогда в расходы можно включить помощь в сумме максимум 10% налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного периода. Итак, "валоворасходно" помочь объединениям чернобыльцев могут только сами чернобыльцы и только деньгами. Для определения 10% лимита валовых расходов берем прибыль предыдущего налогового периода (года). Вы можете возразить: хорошо известно, что у нас 4 налоговых периода-календарные квартал, полугодие, три квартала, год (п.11.1 Закона о прибыли), отчего же не взять прибыль любого из них? Отвечаем: дело в том, что все они начинаются 1 января, потому предыдущим для каждого из них будет прошлый год.

Подпункт 5.2.13 Закона о прибыли в валовые расходы разрешает включать "суммы средств или стоимость имущества, добровольно перечисленные (переданные) для целевого использования с целью охраны культурного наследия учреждениям науки, образования, культуры, заповедникам, музеям-заповедникам, а также неприбыльным учреждениям и организациям в случаях, определенных в пункте 7.11 статьи 7 настоящего Закона, в размере, не меньшем двух и не большем пяти процентов налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного периода (для общественных организаций инвалидов - не больше десяти процентов налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного периода)". Сразу вырисовываются условия, увеличить валовые расходы без которых нельзя. Вот они:

1) получатель благотворительной помощи - одна из организаций, перечисленных в пп.5.2.13 Закона о прибыли (по мнению ГНАУ, изложенному в письме от 02.03.04 г. № 3550/11-1117, это неприбыльные организации, перечисленные в абзацах а), б), е) пп.7.11.1 Закона о прибыли);

2) деньги или имущество передают безвозмездно и в некоторых случаях для целевого использования (охрана культурного наследия);

3) в предыдущем налоговом периоде в налоговом учете благотворителя была прибыль.

Самое главное при их выполнении - правильно оформить документы, поскольку это гарантирует вам право на валовые расходы.

Чтобы подтвердить неприбыльный статус получателя помощи, можно получить от него копию свидетельства о его регистрации в налоговой инспекции, а с недавнего времени-и копию решения о внесении (включении) организации в реестр неприбыльных. Свидетельство о регистрации выглядит как обычная справка о взятии на учет налогоплательщика (форма № 4-ОПП), где записано - "является неприбыльной организацией". Форма упомянутого решения о внесении (включении) организации в реестр неприбыльных организаций приведена в приложении 2 к Положению о Реестре неприбыльных организаций и учреждений.

То, что средства или товары (работы, услуги) предоставлены даром и предназначены для использования в благотворительных целях, лучше оформить письмом или другой письменной просьбой получателя помощи и передаточным актом (накладной), где указано - "передано для использования в благотворительных целях" (например, для охраны культурного наследия). Заметьте, что судьба денег, товаров или других ТМЦ, в принципе, дарителя волновать не должна. Однако для вашего спокойствия можно попросить у благотворительной организации отчет об использовании переданных ценностей (перечисленных денег). Будьте спокойны, вы получите его - ведь при передаче чего-либо для целевого использования такой отчет обязателен (ст.22 Закона о благотворительности).

Вы, наверное, заметили, что помогать по пп.5.2.13 Закона о прибыли можно не только деньгами, но и товарами. Здесь нужно разобраться с НДС. Наш благотворитель будет пользоваться льготой по НДС (см. пп.5.1.21 Закона о НДС), поэтому налоговый кредит, уплаченный (начисленный) при покупке подарка, сторнируют, так как последний будет участвовать в операциях, освобожденных от обложения НДС (пп.7.4.2 Закона о НДС). Затем на сумму такого откорректированного НДС нужно увеличить стоимость подарка и автоматически валовые расходы по пп.5.2.13 Закона о прибыли. Разумеется, в вышеупомянутых пределах.

Бухгалтерский учет у благотворителей-неспонсоров

В нем расходы на благотворительность включают в состав прочих расходов обычной деятельности в периоде предоставления помощи. Основание - п.5 П(С)БУ 16 "Расходы", по которому расходы отражают в бухучете одновременно с уменьшением активов или увеличением обязательств.

Покажем налоговый и бухгалтерский учет предоставления благотворительной помощи на примерах.

Пример 1

000 "Гертруда" в I квартале 2004 года передало общественной организации инвалидов благотворительную помощь - товары балансовой стоимостью 400 грн., при покупке которых был уплачен НДС - 80 грн. Налогооблагаемая прибыль 2003 года - 10000 грн.

Рассчитаем максимальную сумму разрешенных валовых расходов: 10000 х 10% = 1000 грн. Минимальных ограничений в данном случае нет (см. письмо ГНАУ от 02.03.04 г. № 3550/11-1117). Итак, с учетом сторнировки входного НДС валовые расходы составят 480 грн. Корреспонденцию счетов см. в таблице 1.

Таблица 1

--------------------------------------

* Помните: если первоначально (при покупке для использования в хоздеятельности) стоимость товаров включили в состав валовых расходов, то при их передаче благотворительной организации, во избежание двойного увеличения расходов (по строкам 04.2 и 04.8 декларации о прибыли), необходимо исключить их из перерасчета по п. 5.9 Закона о прибыли. Для этого запишем их стоимость в графу 4 "Запасы, использованные не в хозяйственной деятельности" таблицы 1 Расчет прироста (убыли) балансовой стоимости запасов" приложения К1/1 к декларации о прибыли предприятия.

Пример 2

ООО "Гертруда" в I квартале 2004 года перечислило музею-заповеднику для охраны культурного наследия благотворительную помощь в сумме 400 грн. Налогооблагаемая прибыль 2003 года - 500 грн.

Рассчитаем минимальную и максимальную суммы разрешенных валовых расходов. Первая равна 10 грн. (500 х 2%), вторая - 25 грн. (500 х 5%). Наши "благотворительные" 400 грн. превышают максимальный размер, поэтому увеличиваем валовые расходы на помощь в пределах максимально возможной величины - 25 грн. В учете перечисление помощи отразится так (см. таблицу 2).

Таблица 2

Налоговый учет у спонсора

Мы рассмотрели учет благотворительной помощи. А как быть тем, кто преследует рекламные цели - спонсирует? Мы считаем, что они могут воспользоваться пп.5.4.4 Закона о прибыли - включить такие расходы в состав валовых как направленные на проведение предпродажных и рекламных мероприятий относительно продаваемых (предоставляемых) товаров (работ, услуг).

Однако и здесь есть свой нюанс. Если подходить фискально, то спонсорство - это реклама своего имени и торговой марки, а не товаров (работ, услуг). Поэтому якобы получается, что по этому подпункту Закона о прибыли отнести в состав валовых расходы на такую рекламу нельзя. Такое утверждение проще всего оспорить при спонсорстве с упоминанием торговой марки. Ведь если наименования ее и товара совпадают, то как доказать, что вы рекламируете не товар? Тем более фразу "относительно товаров (работ, услуг)" можно понимать очень широко. И вообще, как рекламу торговой марки отделить от товара? Ведь мы все понимаем: когда говорят, допустим, "Мальборо", то речь идет о сигаретах, а когда "Опель"-об автомобилях. Согласитесь, было бы очень странным делить рекламу на содержащую только наименование товара и на упоминающую, что это за товар, и из-за этого расходы на первую не относить к валовым. Фискальный подход еще более неприемлем, когда рекламируют, например, название магазина, строительной фирмы, банка и пр., ведь и в этих случаях обычно не приводят перечня товаров (работ, услуг). Потому независимо от содержания рекламы ее стоимость увеличит валовые расходы предприятия.

Теперь немного о налоговом кредите по НДС у спонсора.

Принципиальные получатели помощи могут апеллировать к статье 3 Закона о НДС: мол, объекта налогообложения - продажи или импорта товаров (работ, услуг) - нет. Этот аргумент имеет право на жизнь, однако здесь получателям такой помощи - неблаготворительным организациям нужно учитывать следующее. Поскольку размещение спонсорских логотипов и пр. требует материальных расходов, их придется исключить из состава валовых как не связанные с ведением хозяйственной деятельности. Как следствие, придется корректировать налоговый кредит, ведь требования пп.7.4.1 Закона о НДС не соблюдены.

Потому, на наш взгляд, таким получателям лучше не кривить душой и отражать обязательства по НДС - уж больно все это напоминает обычный договор подряда (помощеполучатель оказывает услугу - рекламирует спонсора). Ведь за спонсорские деньги исполнитель берет на себя определенные обязательства (например, разместить логотипы или др.), оговаривает сроки и порядок их выполнения. Тогда при наличии налоговой накладной спонсор сможет в полной мере реализовать свое право на налоговый кредит.

Бухгалтерский учет у спонсора

Здесь любые расходы на рекламу включают в состав расходов на сбыт (п.19 П(С)БУ 16). Налоговый и бухгалтерский учет спонсорства описан на примере, проводки приведены в таблице 3.

Пример 3

В I квартале 2004 г. 000 "Техника" перечислило 1200 грн. как спонсор телепрограмм "А" и "Б".

Таблица 3

Список использованных нормативно-правовых актов:

1. Закон о благотворительности - Закон Украины "О благотворительности и благотворительных организациях" от 16.09.97г. № 531/97-ВР.

2. Закон о рекламе - Закон Украины "О рекламе" от 03.07.96 г. № 270/96-ВР.

3. Закон о телевидении - Закон Украины "О телевидении и радиовещании" от 21.12.93 г. № 3759-XII.

4. Закон о прибыли - Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции от 22.05.97 г. № 283/97-ВР

5. Положение о Реестре неприбыльных организаций и учреждений - Положение о Реестре неприбыльных организаций и учреждений, утвержденное приказом ГНАУ от 11.07.97 г № 232.

6. П(С)БУ 16 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 "Расходы", утвержденное приказом Минфина Украины от 31.12.99 г. №318.

7. Декларация о прибыли предприятия - Декларация о прибыли предприятия и Порядок ее составления, утвержденные приказом ГНАУ от 29.03.03 г № 143.

“Все о бухгалтерском учете”, № 28 (939), 25 марта 2004 г.