Комментарий к изменениям в Положении
о Реестре плательщиков налога на добавленную стоимость
Революция, о которой никто и не говорил, не свершилась

Изменения, которые претерпело Положение о Реестре плательщиков налога на добавленную стоимость, принципиальными не назовешь. Фактически дело свелось к "осовремениванию" Положения, которое здорово поотстало от жизни: приказ, вносящий изменения, издан в соответствии с Законом "О внесении изменений в Закон Украины "О налоге на добавленную стоимость"" от 14.09.2000 г. N 1955-III.

Упомянутый Закон с 05.10.2000 г. (дня его опубликования в газете "Урядовий кур'єр") установил для субъектов предпринимательской деятельности новую границу объема налогооблагаемых операций по продаже товаров (работ, услуг) за последние 12 месяцев - 3600 необлагаемых минимумов, превышение которой влечет обязательную регистрацию в качестве плательщика НДС.

Весьма существенными были также изменения в порядке и сроках обязательной регистрации в качестве плательщика НДС. Со дня вступления Закона в силу подобной регистрации стали подлежать не все "новорожденные" субъекты предпринимательской деятельности, я лишь те из них, которые собирались торговать за наличные (за исключением плательщиков рыночного сбора), да и то не позднее чем за 10 дней до начала такой торговли - без привязки к дате регистрации самого предприятия или предпринимателя. Для всех остальных установлена обязанность регистрироваться в 20-дневный срок со дня истечения периода, в котором достигнут названный выше рубеж. Таким образом, регистрация до достижения 3600 необлагаемых минимумов (кроме торгующих за "наличку") действительно стала добровольной.

Преимущественно эти или непосредственно связанные с ними поправки и были внесены в Положение (это касается изменений, внесенных в п. 10,11,12,13).

Новая редакция п. 25 Положения гораздо подробнее прежней рассматривает исключение плательщика НДС из Реестра и аннулирование свидетельства. При этом довольно тщательно прописаны особенности снятия плательщика с регистрации и прекращения действия его свидетельства для случаев перехода субъекта предпринимательской деятельности на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности. Наконец-то урегулирована проблема даты, с которой субъект, переходящий на упрощенную систему, перестает быть плательщиком: ведь дата получения свидетельства о праве уплаты единого налога не совпадает с датой сдачи свидетельства плательщика НДС. Было высказано мнение, что ключевой здесь должна быть дата перехода на единый налог.

Мнение это подтвердилось, а проблема разрешилась следующим образом: на свидетельстве такого плательщика НДС и всех его заверенных копиях делается специальная отметка о дате, до которой оно действительно. Такой датой является последний день периода, предшествующего переходу плательщика на уплату единого налога. Подробности получения-сдачи такого "меченого" свидетельства - в п. 25.1 Положения.*

Очень жаль, что в обновленном Положении не нашел однозначного решения вопрос о статусе плательщика НДС в ситуации, когда его налогооблагаемые объемы за последние 12 календарных месяцев упали ниже 3600 необлагаемых минимумов, но он не желает сниматься с учета.

В свое время мы писали, что Закон об НДС и Указ Президента N 857/98 задают общие правила обложения деятельности субъектов предпринимательства НДС, а "технические" подробности регистрации плательщиков НДС и исключения из их числа изложены в Положении о Реестре. Особое внимание мы обращали на содержащееся в действовавшем тогда Положении о Реестре (это было Положение в редакции приказа ГНАУ от 25.01.99 г. N 43, впоследствии замененное ныне действующим Положением) указание на то, что если имеющий право сняться с учета в силу малых объемов продаж плательщик не подает в установленный срок заявление о снятии с учета, то "плательщик с регистрации не снимается и считается добровольно зарегистрировавшимся".

Опасность такого поворота событий для плательщика трудно переоценить: ведь фактически, если налогооблагаемые обороты опускались ниже "квалификационной" планки, то автоматически (по умолчанию) происходил его переход в разряд добровольно зарегистрировавшихся.

Если ничего не подозревающий плательщик продолжал представлять полные декларации по НДС вместо сокращенных, то он рисковал заработать штрафные санкции даже в больших объемах**, чем это предусматривала ст. 17 Указа Президента N 857/98 (о незаконности в этом отношении действовавшей тогда Инструкции о применении и взыскании финансовых санкций).

С момента принятия еще первой редакции "современного" Положения (утвержденного приказом ГНАУ от 01.03.2000 г. N 79) и до сих пор указание на "добровольность регистрации" плательщика НДС, не подавшего заявление об исключении его из Реестра после достижения соответствующих показателей, в тексте отсутствует. По нашему мнению, если бы авторы Положения не имели целью неприменение к плательщикам НДС столь несправедливой нормы, то они и не изымали бы ее из описания порядка снятия плательщика с учета: ведь нигде больше - ни в Законе об НДС, ни в Указе N 857/98 - она не прочитывается.

Итак, мы пришли к выводу, что неподача "малообъемным" плательщиком НДС заявления об исключении его из Реестра не может в настоящее время сделать его "добровольно зарегистрировавшимся". По нашему мнению, такой плательщик должен оставаться "полноценным", то есть представляющим полную декларацию. Однако налоговые инспекции на местах уже давно и активно настаивают на исключении такого субъекта из Реестра плательщиков НДС и аннулировании его свидетельства. Могут ли его принудительно лишить статуса плательщика?

Обратившись к п. 25.2 новой редакции Положения, можем прочесть, что исключение плательщика НДС из Реестра и аннулирование его свидетельства возможны "также*** "..." если соответствующим законодательным актом установлено, что лицо, имеющее свидетельство, не является плательщиком налога на добавленную стоимость и не имеет права на сохранение статуса плательщика налога на добавленную стоимость".

Совокупность п. 2.1, 9.3 и 9.6 Закона об НДС позволяет утверждать, что лицо, зарегистрированное согласно п. 2.1 этого Закона в качестве плательщика налога и пробывшее в этом качестве 24 календарных месяца, но имеющее за последние 12 текущих календарных месяцев налогооблагаемые объемы продаж менее 3600 необлагаемых минимумов, не является плательщиком НДС, а его свидетельство должно быть аннулировано. При желании быть плательщиком НДС будьте добры в соответствии с абз. 2 п. 9.3 Закона зарегистрироваться, но при этом вы будете уже "добровольным" плательщиком - со всеми вытекающими.

Как следует из последнего абзаца п. 25.2 новой редакции Положения, даже если плательщик отказывается вернуть свидетельство, но имеют место обстоятельства и документы, перечисленные в этом пункте (для нашего случая более-менее уместны лишь обстоятельства, а документы - в отличие от случаев ликвидации, принятия решения об отмене госрегистрации СПД или смерти физлица-СПД - не упоминаются), орган государственной налоговой службы исключает плательщика НДС из Реестра на основании акта об аннулировании свидетельства, утвержденного руководителем органа госналогслужбы. Незадачливому экс-плательщику направляется копия акта о его исключении из Реестра.

А если между подписанием акта и уведомлением о его подписании прошло немало времени? А чего стоит формулировка о дате исключения из Реестра как о "соответствующей дате принятия решения или события"!

Заметим, что прежняя редакция п. 25 Положения предусматривала возможность исключения плательщика из Реестра без его заявления только после отмены госрегистрации субъекта предпринимательской деятельности или в связи со смертью плательщика - физлица.

Возможно, мы слишком сгустили краски и изменившийся п. 25 Положения вовсе не так страшен. Но ситуация достаточно серьезна, и в ней может оказаться (и оказывается) слишком большое количество предприятий, чтобы пребывать в благодушии.

Так что в отношении лиц, перестающих быть плательщиками в силу уменьшения налогооблагаемых объемов, авторам Положения нужно было бы высказаться гораздо конкретнее. Поскольку даже несправедливая определенность, как правило, лучше полной неопределенности. Следовательно, плательщик НДС, являющийся таковым на основании п. 2.1 Закона об НДС уже не менее 24 календарных месяцев, но за последние 12 из них набравший обороты менее 3600 необлагаемых минимумов, должен либо - для собственного спокойствия - подать заявление об исключении из Реестра (с возможной добровольной регистрацией****), либо запасаться аргументами в пользу незыблемости собственного "плательничества" НДС и готовиться к "борьбе за это".

Отдельная неприятность, по нашему мнению, кроется в том, что, в отличие от четкой регламентации сроков аяя регистрации в качестве плательщика НДС, снятие с регистрации в Положении прописано гораздо менее однозначно и в отдельных случаях возможны разночтения в отношении даты исключения плательщика из Реестра, что не может не настораживать.

Ну и, наконец, нерешенным остался вопрос добровольности/обязательности регистрации в качестве плательщика НДС лица, самостоятельно принявшего решение вернуться с 10%-ного единого налога на обычную систему. Пункт 7 Положения остался неизмененным и по-прежнему упоминает только лиц, обязанных зарегистрироваться или добровольно регистрирующихся (абз. "а"), а также бывших "десятипроцентников", вынужденных вернуться на обычную систему вследствие нарушения критериев, установленных для "единоналожников" (абз. "б"). О добровольно вернувшихся "оттуда же" - ни слова.

В общем, туман не рассеялся, видимость по-прежнему ограничена.

__________________________________

* Незадолго до урегулирования этого вопроса внесением изменений в Положение подобная схема была предложена в письме ГНАУ от 19.02.2001 г. N 2077/7/29-0119.

** Под большими объемами мы имеем в виду отдельный штраф за завышение предусмотренного возмещения НДС (помимо санкций собственно за получение такого возмещения), предполагавшийся старой Инструкцией о применении и взыскании финансовых санкций. В новой Инструкции такого положения уже нет.

*** "Также"- означает, что эта возможность существует наряду с довольно подробно описанным в п. 25.1 исключением по заявлению плательщика.

Здесь мы приводим не все возможные ситуации, приведенные в п. 25.2, а лишь интересующий нас случай.

**** Не исключаем также возможность сразу (без заявления об исключении из Реестра) подать заявление о добровольной регистрации.

"Бухгалтер" N 12 (120),
апрель 2001 г.
Подписной индекс 74201