Фізичні особи - підприємці на загальній системі оподаткування

(Частина II. Частину I див. в консультації 02.05.2011 р.)

ПДВ-реєстрація

Під час переходу «єдиноподатника» на загальну систему оподаткування не так усе однозначно, як може здатися на перший погляд. Так, згідно з п. 183.4 ст. 183 розд. V ПК України, при переході на загальну систему оподаткування особи, що відповідають двом критеріям:

- або у яких за останні 12 календарних місяців об'єми перевищили 300 тис. грн (п. 181.1 ст. 181);

- або у яких об'єми за останні 12 календарних місяців не перевищили 300 тис. грн і об'єми постачання товарів/послуг іншим платникам податку за останні 12 календарних місяців сукупно склали не менше 50% від загального об'єму постачання, але які бажають добровільно зареєструватися платником ПДВ (п. 182.1 ст. 182), подають реєстраційну заяву одночасно із заявою про відмову від застосування спрощеної системи оподаткування. В цьому випадку дата переходу на загальну систему оподаткування вважається для них датою реєстрації платником ПДВ.

В той же час п. 18 підрозд. 2 розд. XX ПК України пропонує «перехідним» «єдиноподатникам» рахувати з цією метою 300-тисячну межу (без урахування ПДВ) починаючи з моменту переходу на загальну систему.

Крім того, в присвяченому «єдиноподатникам» п. 6.2 розд. III Положення N 978 окремо виділений випадок переходу на загальну систему у зв'язку з перевищенням виручки, згідно з яким терміни подання заяви на ПДВ-реєстрацію залежать від місяця перевищення виручки «спрощенцем», у зв'язку з чим фізична особа - підприємець повинно подавати заяву на ПДВ-реєстрацію не пізніше 20 календарного дня з моменту перевищення виручки.

Тобто можна припустити, що законодавець хотів змусити реєструватися в обов'язковому порядку платниками ПДВ «упрощенцев», вимушених йти з єдиного податку у зв'язку з перевищенням виручки, а тих, хто переходить з спрощеною на загальну систему в добровільному порядку, зобов'язати відлічувати об'єми операцій в цілях ПДВ-реєстрації починаючи з моменту переходу на загальну систему.

ДПАУ в Листі N4021/7/16-1417 ще більше звузила коло «перехідних» «єдиноподатників», яким дозволяється відлічувати ПДВ-об'єми «з моменту переходу». На її думку, рахувати заздалегідь (з моменту переходу на загальну систему оподаткування) межу у 300 тис. грн треба тільки тим «перехідним» «спрощенцям», у яких на момент переходу ця межа ще не була досягнута. А от усім іншим «перехідним» «єдиноподатникам», які набрали за останні 12 місяців в періоді на єдиному податку 300 тис. грн, належить в обов'язковому порядку зареєструватися платником ПДВ згідно з п. 183.4 ст. 183 розд. V ПК України.

Податкова соціальна пільга

Підпунктом 169.2.1 п. 169.2 ст. 169 розд. IV ПК України встановлене, що податкова соціальна пільга (ПСП) застосовується до нарахованого платника податків місячного доходу у вигляді заробітної плати тільки за одним місцем його нарахування (виплати).

А от до доходів самозайнятої особи від здійснення підприємницької діяльності, а також іншої незалежної професійної діяльності ПСП не може бути застосована (пп. 169.2.3 п. 169.2 ст. 169 розд. IV ПК України).

Самозайнята особа - платник податку, який є фізичною особою - підприємцем або здійснює незалежну професійну діяльність, за умови, що така особа не є працівником у рамках такої підприємницької або незалежної професійної діяльності (пп. 14.1.226 п. 14.1 ст. 14 розд. І ПК України).

Незалежна професійна діяльність - участь фізичної особи в науковій, літературній, артистичній, художній, освітній або викладацькій діяльності, діяльність лікарів, приватних нотаріусів, адвокатів, аудиторів, бухгалтерів, оцінювачів, інженерів або архітекторів, особи, зайнятої релігійною (місіонерською) діяльністю, іншою подібною діяльністю, за умови, що така особа не є працівником або фізичною особою - підприємцем і використовує найману працю не більше чотирьох фізичних осіб.

З наведених визначень зрозуміло, що підприємець не може скористатися ПСП стосовно доходів від підприємницької діяльності. Проте він може скористатися ПСП при отриманні доходу у вигляді зарплати, якщо є найнятим робітником.

Трудові стосунки підприємця з найнятими робітниками

Підприємець, оформляючи трудові стосунки з найнятим робітником, повинен строго виконувати порядок, встановлений Постановою N 1168. Укладений фізичною особою-підприємцем з найманою особою трудовий договір реєструється в Державній службі зайнятості в тижневий термін з моменту фактичного допуску працівника до роботи.

Для реєстрації трудового договору в службі зайнятості фізична особа - підприємець, згідно з п. 2 Постанови N 1168, надає:

- три екземпляри такого договору;

- свідоцтво про держреєстрацію підприємця;

- довідку про привласнення йому ідентифікаційного номера;

- трудову книжку найнятого робітника;

- копію довідки про привласнення ідентифікаційного номера працівника і пред'являє паспорт (Наказом N 260 передбачено пред'явлення обох паспортів - і підприємця, і найнятого робітника).

Підпис в трудовому договорі найнятого робітника, який не був присутнім на такій реєстрації, має бути завірений нотаріально. Підприємець після реєстрації трудового договору впродовж 3 робочих днів з дня його отримання з центру зайнятості повинен видати найманій особі під розпис один екземпляр трудового договору та трудову книжку із записом про прийом на роботу. При цьому він повинен вести книгу реєстрації трудових договорів, в якій необхідно робити відповідні записи про видачу договорів.

Не оформлення трудового договору або виплати частини зарплати «в конвертах» (без нарахування і утримання ЄСВ та ПДФО) означає приховання заробітної плати з усіма витікаючими звідси наслідками.

Раніше, згідно з підпунктом «д» п. 176.2 ст. 176 розд. IV ПК України, податкові агенти зобов'язані були подавати органу ДПС за місцем реєстрації податкову декларацію з податку на доходи фізичних осіб за базовий податковий період, рівний календарному місяцю, про загальні суми доходів, нарахованих (виплачених, наданих) на користь платників податку, і загальні суми ПДФО, утримані з цих доходів, а також об'єми перерахованого до бюджету податку.

З 07.04.2011 р. ця норма з ПК України виключена.

Це означає, що податкова декларація з податку на доходи фізичних осіб за відповідний звітний період не подається.

Окрім цієї декларації, підприємцю при виплаті доходу, як і будь-якому іншому податковому агенту, необхідно було здавати Податковий розрахунок сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, та сум утриманого з них податку (Форма N 1 ДФ) усім підприємцям. Ця Форма і порядок її заповнення затверджені Наказом N 1020.

Подається Форма N 1 ДФ усіма податковими агентами в терміни, встановлені для податкового кварталу.

Тут також внесені зміни: такий розрахунок подається тільки у разі нарахування сум вказаних доходів платнику податків податковим агентом впродовж звітного періоду.

Непредставления, представлення з порушенням встановлених термінів, представлення не в повному об'ємі, з недостовірними відомостями або з помилками податкової звітності про суми доходів, нарахованих (сплачених) на користь платника податків, сумах утриманого з них податку -тягне накладення штрафу у розмірі 510 гривень (п. 119.2 ст. 119 гл. 11 розд. II ПК України).

Ті ж дії, здійснені платником податків, до якого впродовж року був застосований штраф за таке ж порушення, - спричиняють накладення штрафу у розмірі 1020 гривень.

Терміни сплати податку на доходи фізичних осіб
та єдиного соціального внеску за найнятих робітників

У випадку якщо заробітна плата нарахована, але не виплачена вчасно, суми ЄСВ як в частині нарахувань, так і в частині утримань сплачуються не пізніше 20 числа місяця, що йде за звітним місяцем (пп. 4.4.2 і пп. 4.3.6 Інструкцій N 21-5).

Закон N 2464 не знімає обов'язку сплачувати ЄСВ з фізичних осіб-підприємців, які тимчасово не працюють і не отримують доходи. Уникнути сплати ЄСВ можна лише зняттям з реєстрації як підприємця.

З приводу граничного терміну сплати ПДФО помітимо, що для цілей розд. IV ПК України під терміном «граничний термін сплати до бюджету податку» розуміються терміни сплати податку, визначені п. 168.1 ст. 168 розд. IV ПК України (табл. 2).

Таблиця 2

Якщо особа-підприємець є найнятим робітником

Ні для кого не секрет, що багато підприємств вважають за краще співпрацювати зі своїми приватними підприємцями, які на ділі є звичайними працівниками. Таким чином підприємство несе менше податкове навантаження, ніж при виплаті «такому працівнику» заробітної плати.

Якщо при податковій перевірці буде встановлено, що підприємцем виконуються умови не цивільно-правового договору, а фактично трудового, то юридичну особу цілком можуть звинуватити в прихованні ПДФО. Адже згідно з п. 177.8 ст. 177 розд. IV ПК України право не утримувати ПДФО при виплаті доходу як підприємцю не застосовується, якщо буде встановлено, що стосунки за таким договором фактично є трудовими.

Існують характерні ознаки, які дозволяють розмежовувати трудові та цивільно-правові стосунки.

Найбільш типові відмінності цивільно-правових стосунків і трудових надамо в табл. 3.

Таблиця 3

Це зразковий перелік і в кожній конкретній ситуації ті або інші ознаки можуть проявлятися по-різному.

Слід зауважити, що до набуття чинності ПК України відповідальність податкових агентів не була такою значною. Тепер у податківців з'явився додатковий, на їх думку, аргумент - визначення самозайнятої особи в ПК України, згідно з яким не може бути самозайнятою особою фізична особа, якщо вона в межах підприємницької або незалежної професійної діяльності є працівником (найманою особою).

Але і встановлювати заборони на укладення самозайнятими особами трудових договорів ПК України не може. Це не його сфера регулювання.

Хоча нині безпосередній контроль за дотриманням законодавства про укладення трудових договорів покладений на податкові органи. Вони можуть перевіряти наявність належним чином оформлених трудових стосунків, з'ясовують питання щодо ведення обліку роботи, виконаної працівником, обліку витрат на оплату праці, відомостей про оплату праці працівника.

При перевірці складається список співробітників, що знаходяться на робочих місцях, фіксується час роботи тощо. І якщо особа, приміром, приходитиме на роботу в 9-00, а йти в 18-00, підкорятися трудовому розпорядку і так далі, але при цьому з нею оформлений цивільно-правовий договір як з підприємцем, то податкова цілком може кваліфікувати стосунки як трудові.

Наприклад, від юриста, працюючого на підприємстві за трудовим договором (найнятим робітником) і одночасно зареєстрованого фізичною особою - підприємцем на єдиному податку і якщо він надає цьому ж підприємству юридичні послуги, знадобиться велика віртуозність, щоб довести, що підприємство отримує від нього додаткові послуги, які він не може надати у рамках трудових обов'язків.

Інакше, сума донарахованого при перевірці ПДФО на суму винагороди за цивільно-правовим договором (а вона, як правило, разюче відрізняється від розміру зарплати) в порівнянні із сумою сплаченого підприємцем єдиного податку буде такою, що шокує (не кажучи вже про штрафи та інші неприємні моменти).

При укладенні цивільно-правового договору з приватним підприємцем підприємству також необхідно враховувати, що при нарахуванні (виплаті) фізичній особі - підприємцю доходу від операцій, здійснюваних в межах обраних нею видів діяльності, суб'єкт господарювання, який нараховує (виплачує) такий доход, не утримує податок на доходи від джерела виплати, якщо фізичною особою - підприємцем, одержуючим такий доход, надана копія свідоцтва про державну реєстрацію його суб'єктом підприємницької діяльності (п. 177.8 ст. 177 розд. IV ПК України).

У отриманні такого документу зацікавлений, передусім, страхувальник. Але проблема в тому, що в діючій формі свідоцтва про державну реєстрацію особи-підприємця не вказується інформація про види діяльності та систему оподаткування, на якій знаходиться підприємець. У фізичної особи- підприємця на єдиному податку простіше - в його свідоцтві платника єдиного податку прописані види діяльності.

Податкова для вирішення цієї проблеми в Листі N 1085/К/17-0714 рекомендувала отримувати від підприємців, окрім копії свідоцтва про держреєстрацію, довідку із вказівкою переліку видів діяльності згідно з реєстраційною карткою та обраною системою оподаткування доходів, отриманих від підприємницької діяльності. У цьому Листі сказано, що довідка видається підприємцю податковим органом, в якому він знаходиться на податковому обліку, за письмовою заявою. Проте на практиці не усім підприємцям вдається дістати таку довідку, податківці направляють підприємців до органів статистики, оскільки ні затвердженої форми, ні нормативного документу про таку довідку доки немає.

Пенсійний фонд в Листі N 167/03-30 роз'яснив, що оскільки в свідоцтві про державну реєстрацію підприємця види діяльності не вказуються, то для підтвердження його виду діяльності працедавець може використати інформацію, надану державним реєстратором, де вказуються види діяльності підприємця відповідно до КВЕД.

В останньому Листі N 4133/5/17-0716 на цю тему ДПАУ вважає, що документами, які підтверджують види діяльності підприємця, являються:

- копія свідоцтва про державну реєстрацію його суб'єктом підприємницької діяльності;

- свідоцтво про сплату єдиного податку (для підприємців, що обрали спрощену систему оподаткування);

- довідки податкового органу, в якому він знаходиться на податковому обліку, про заявлені ним види діяльності (відповідно до реєстраційної картки) і про обрану систему оподаткування доходів, отриманих від здійснення підприємницької діяльності (для підприємців, окрім тих, що обрали спрощену систему оподаткування).

Список використаних документів

ПК України - Податковий кодекс України

Закон N 2464 - Закон України від 08.07.2010 p. N 2464-VI «Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування»

Постанова N 1168 - Постанова КМУ від 29.10.2009 p. N 1168 «Деякі питання застосування законодавства про працю фізичною особою, що використовує найману працю»

Наказ N 97 - Наказ Держкомпідприємництва України від 20.10.2005 р. N 97 «Про затвердження деяких нормативно-правових актів про надання відомостей з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб-підприємців»

Наказ N 260- Наказ Мінпраці України від 08.06.2001 р. N 260 «Про затвердження Форми трудового договору між працівником та фізичною особою, що використовує найману працю, і Порядку реєстрації трудового договору між працівником та фізичною особою»

Наказ N 1020 - Наказ ДПАУ від 24.12.2010 р. N 1020 «Про затвердження форми Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, та сум утриманого з них податку (форма N 1ДФ) і Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, та сум утриманого з них податку»

Інструкція N 21-5 - Інструкція про порядок нарахування і сплати єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затверджена постановою Правління Пенсійного фонду України від 27.09.2010 р. N 21-5

Положення N 97- Положення про порядок видачі довідки з Єдиного державного реєстру юридичних осіб та фізичних осіб - підприємців про резервування найменування юридичної особи, затверджене наказом Держкомпідприємництва України від 20.10.2005 р. N 97

Положення N 978- Положення про реєстрацію платників податку на додану вартість, затверджена наказом ДПАУ від 22.12.2010 р. N 978

Лист N 1085/К/17-0714 - Лист ДПАУ від 03.02.2011 р. N 1085/К/17-0714 «Про оподаткування доходів фізичних осіб - підприємців»

Лист N 167/03-30 - Лист Пенсійного фонду України від 06.01.2011 р. N 167/03-30 «Про нарахування єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування»

Лист N 4021/7/16-1417-Лист ДПАУ від 14.02.2011 р.N 4021/7/16-1417 «Про проведення процедури реєстрації особи платником ПДВ і анулювання такої реєстрації»

Лист N 4133/5/17-0716-Лист ДПАУ від 05.04.2011 р.N 4133/5/17-0716 «Про витрати, що не враховуються при визначенні оподатковуваного прибутку»

“Консультант бухгалтера” N 21 (613) 23 травня 2011 року
Передплатні індекси: 21946 (українською мовою), 22789 (російською мовою)