Роз'яснення : Методологічні роз'яснення проблемних питань складання та подання фінансової звітності розпорядниками бюджетних коштів відповідно до НП(С)БОДС 101 "Подання фінансової звітності" та перспективи подання клієнтами Казначейства звітності в елект

ДЕРЖАВНА КАЗНАЧЕЙСЬКА СЛУЖБА УКРАЇНИ

13.02.2018

Методологічні роз'яснення проблемних питань складання
та подання фінансової звітності розпорядниками бюджетних коштів
відповідно до НП(С)БОДС 101 "Подання фінансової звітності"
та перспективи подання клієнтами Казначейства звітності
в електронному вигляді

Національним положенням (стандартом) бухгалтерського обліку в державному секторі 101 "Подання фінансової звітності", затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 28 грудня 2009 року N 1541 (далі - НП(С)БОДС 101), визначено, що:

- метою складання фінансової звітності є надання користувачам для прийняття рішень повної, правдивої та неупередженої інформації про фінансовий стан, результати діяльності та рух коштів суб'єкта державного сектору та бюджету (частина 5 розділу I);

- фінансова звітність у державному секторі забезпечує інформаційні потреби користувачів щодо:

- джерел надходжень коштів та напрямів їх використання;

- результатів діяльності з погляду ефективності та досягнень мети діяльності;

- дотримання фінансової дисципліни суб'єктом державного сектору;

- цільового використання бюджетних коштів;

- оцінки якості управління;

- оцінки здатності своєчасно виконувати свої зобов'язання;

- придбання, продажу та володіння цінними паперами;

- участі в капіталі підприємств;

- рівня ресурсів, потрібних для продовження діяльності, ресурсів, які можуть виникнути внаслідок продовження діяльності, а також відповідних ризиків та невизначеностей (частина 7 розділу I);

- фінансова звітність складається з:

- балансу (далі - форма N 1-дс),

- звіту про фінансові результати (далі - форма N 2-дс),

- звіту про рух грошових коштів (далі - форма N 3-дс),

- звіту про власний капітал (далі - форма N 4-дс),

- приміток до річної фінансової звітності (далі - форма N 5-дс).

Наказами Міністерства фінансів України:

від 29 листопада 2017 року N 976 "Про внесення змін до деяких нормативно-правових актів з бухгалтерського обліку в державному секторі", зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 21 грудня 2017 року за N 1546/31414, внесено зміни до Порядку заповнення форм фінансової звітності в державному секторі, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 28 лютого 2017 року N 307, зареєстрованого в Міністерстві юстиції України 21 березня 2017 року за N 384/30252 (далі - Порядок N 307), викладено в новій редакції;

від 29 листопада 2017 року N 977 "Про затвердження типової форми N 5-дс "Примітки до річної фінансової звітності", зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 20 грудня 2017 року за N 1539/31407, затверджена типова форма фінансової звітності N 5-дс "Примітки до річної фінансової звітності";

від 28.12.2017 N 1170 затверджені Методичні рекомендації з перевірки порівнянності показників фінансової звітності суб'єктів державного сектору (далі - Методичні рекомендації).

Звітним періодом для складання фінансової звітності є календарний рік. Баланс суб'єкта державного сектору складається на кінець останнього дня звітного періоду.

Проміжна (квартальна) звітність, яка охоплює певний період, складається наростаючим підсумком з початку звітного року.

Перший звітний період новоствореного суб'єкта державного сектору може бути меншим, але не більшим за 12 місяців (бюджетного року). Звітним періодом суб'єкта державного сектору, що ліквідується або припиняє свою діяльність шляхом реорганізації (злиття, приєднання, поділу, перетворення), є період з початку року до моменту ліквідації.

Фінансова звітність складається у гривнях на перше число місяця наступного за звітним.

При складанні форм фінансової звітності обов'язковими до заповнення є всі реквізити в шапці кожної форми звітності. При цьому, при заповнені показника "Територія" необхідно вказати назву території, зазначену у Класифікаторі об'єктів адміністративно-територіального устрою України, затвердженому Державною службою статистики України.

1. Чи має дорівнювати сума рядків Балансу (форма 1-дс) 1000 "Основі засоби", 1020 "Інвестиційна нерухомість" та 1020 "Нематеріальні активи" вартості внесеного капіталу, відображеного в рядку 1400 "Внесений капітал" Балансу (з урахуванням виконання технічної проводки по доведенню вартості внесеного капіталу до первісної вартості необоротних активів)?

Порівнювати суму рядків 1000 "Основні засоби", 1010 "Інвестиційна нерухомість", 1020 "Нематеріальні активи" з показником рядка 1400 "Внесений капітал" форми N 1-дс "Баланс" не потрібно. Методичними рекомендаціями не передбачена зазначена порівнянність показників.

Зазначені рядки не порівнюються, оскільки, починаючи з 2017 року змінено порядок відображення в бухгалтерському обліку оприбуткування, нарахування амортизації та списання необоротних активів.

Наказом Міністерства фінансів України від 21.12.2016 року N 1127 затверджені Методичні рекомендації зі співставлення субрахунків бухгалтерського обліку та перенесення залишків. В результаті технічного перенесення інформації на Плану рахунків бухгалтерського обліку в державному секторі, затвердженому наказом Міністерства фінансів України від 31.12.2013 N 1203, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 25 січня 2014 року за N 161/24938 (далі - План рахунків), на рахунку 51 "Внесений капітал" відобразилась інформація про залишкову вартість основних засобів. Нарахування амортизації, починаючи з 2017 року, на основні засоби, які були придбані (споруджені) як в попередніх бюджетних періодах так і в звітному бюджетному періоді, відображається на витратних субрахунках 8014 "Амортизація" та 8114 "Амортизація" з подальшим віднесенням до накопиченого фінансового результату 5512 "Накопичені фінансові результати виконання кошторису". З метою дотримання єдиного підходу щодо відображення в обліку основних засобів та для аналізу стану нефінансових активів керівником бюджетної установи може бути прийняте рішення зробити одноразово технічну проводку Дт 5512 "Накопичені фінансові результати виконання кошторису" - Кт 5111 "Внесений капітал" на суму нарахованого станом на 01.01.2017 р. зносу. Після цього на субрахунку 5111 "Внесений капітал" буде первісна вартість об'єктів, як введених в експлуатацію в 2017 році, так і минулих роках. В іншому випадку операція по списанню об'єктів, які були введені в експлуатацію до 2017 року відображатиметься за Дт 51 "Внесений капітал" - Кт 5512 (5522) "Накопичені фінансові результати виконання кошторису" не на первісну вартість, як зазначено в п. 1.32 Типової кореспонденції субрахунків бухгалтерського обліку для відображення операцій з активами, капіталом та зобов'язаннями розпорядниками бюджетних коштів та державними цільовими фондами, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 29.12.2015 N 1219, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 16.01.2016 за N 86/28216 (далі - Типова кореспонденція), а на суму, за якою об'єкт обліковувався на рахунку 51 "Внесений капітал".

Головний розпорядник бюджетних коштів має самостійно прийняти рішення щодо приведення у відповідність показників, відображених на субрахунках 5111 "Внесений капітал розпорядникам бюджетних коштів" з показниками, відображеними на субрахунку 5512 "Накопичені фінансові результати виконання кошторису". Нормативними документами така порівнянність визначатися не буде, оскільки це виключне повноваження головного розпорядника бюджетних коштів. Прийняті в попередні роки нормативні документи щодо зміни методології бухгалтерського обліку в державному секторі зворотної сили не мають.

2. Якщо протягом року було безоплатно отримано (крім внутрішнього переміщення в межах органу, уповноваженого управляти об'єктами державної (комунальної) власності) необоротні активи. Чи правомірне використання п. 1.17 Типової кореспонденції субрахунків бухгалтерського обліку для відображення операцій з активами, капіталом та зобов'язаннями - зменшення внесеного капіталу та збільшення суми доходів під час нарахування амортизації на безоплатно отримані необоротні активи, якщо НС(П)БОДС "Доходи" не передбачає такого випадку визнання доходів.

Відповідно до п. 1.17 Типової кореспонденції при нарахуванні амортизації на безоплатно отримані основні засоби (крім внутрішнього переміщення в межах органу, уповноваженого управляти об'єктами державної (комунальної) власності) зменшується сальдо рахунку 51 "Внесений капітал" в кореспонденції з субрахунком 7511 "Доходи за необмінними операціями". Суми безоплатно отриманих основних засобів відображаються у відповідних формах бюджетної звітності як отримані доходи та проведені касові видатки. При цьому такі надходження при формуванні бюджетного запиту не планувалися і, відповідно, кошторисом бюджетної установи не передбачалися. Тому, в подальшому, суб'єкти державного сектору не повинні витрачати бюджетні кошти на поновлення основних засобів, які були безоплатно отримані.

3. Фінансовий результат на звітну дату має дорівнювати фінансовому результату на початок року, відображеному у рядку 1420 "Фінансовий результат" графа 3 форми N 1-дс "Баланс" (+/-) сума дефіциту/профіциту, відображена у рядку 2390 "Профіцит/дефіцит за звітний період" форми N 2-дс "Звіт про фінансові результати". Але при надходженні необоротних активів на субрахунок 1113 "Малоцінні необоротні матеріальні активи" за КЕКВ 2210 "Предмети, матеріали, обладнання та інвентар" бюджетні асигнування по цих активах не вилучаються з доходної частини, так як вони не є капітальними. На суму цих активів виникає розбіжність.

Фінансовий результат, який відображається у рядку 1420 "Фінансовий результат" форми N 1-дс "Баланс" не дорівнює сумі рядків 1420 "Фінансовий результат" графи 3 "на початок звітного періоду" форми N 1-дс "Баланс" та 2390 "Профіцит/дефіцит за звітний період" форми N 2-дс "Звіт про фінансові результати", оскільки на звітну дату може бути змінено накопичений фінансовий результат минулих періодів (списання основних засобів, дебіторської та кредиторської заборгованості строк позовної давності яких минув тощо), а також фінансовий результат поточного звітного періоду (вилучення з витрат, які включаються до вартості основного засобу, відновлення касових видатків тощо). Зазначені коригування фінансового результату та накопиченого фінансового результату не відображаються у формі 2-дс, тому відповідності фінансового результату на звітну дату фінансовому результату на початок року, відображеному у рядку 1420 "Фінансовий результат" графа 3 форми N 1-дс "Баланс" (+/-) сума дефіциту/профіциту, відображена у рядку 2390 "Профіцит/дефіцит за звітний період" форми N 2-дс "Звіт про фінансові результати" не може бути.

Пунктом 6.9 Типової кореспонденції передбачено коригування результату виконання кошторису на суму поточних витрат, здійснених у попередніх звітних періодах, що включаються до первісної вартості об'єкта основних засобів, нематеріальних активів відповідно до вимог Національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку в державному секторі (далі - НП(С)БОДС) (Дт 5511 "Фінансові результати виконання кошторису звітного періоду", 5512 "Накопичені фінансові результати виконання кошторису" Кт 54 "Цільове фінансування").

4. Видатки за КЕКВ 3132 "Капітальний ремонт" не відносяться на збільшення вартості необоротних активів і їх немає в переліку витрат за цільовим фінансуванням. Як правильно відобразити ці витрати у Звіті про фінансові результати (форма N 2-дс)?

Розділом VI "Облік ремонту та поліпшення основних засобів" Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів суб'єктів державного сектору, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 23.01.2015 N 11, визначено, що рішення про характер і ознаки здійснюваних суб'єктом державного сектору робіт, тобто, чи спрямовані вони на підвищення техніко-економічних можливостей (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо) об'єкта, що приведе у майбутньому до збільшення економічних вигод, чи здійснюються вони для підтримання об'єкта в придатному для використання стані та одержання первісно визначеної суми майбутніх економічних вигод від його використання, приймається керівником суб'єкта державного сектору з урахуванням результатів аналізу існуючої ситуації та суттєвості таких витрат. Роботи з поліпшення об'єкта основних засобів (модернізація, модифікація, добудова, дообладнання, реконструкція тощо) здійснюються за рахунок капітальних витрат, передбачених у кошторисах на виконання зазначених робіт.

Керуючись Рекомендаціями зі співставлення субрахунків бухгалтерського обліку доходів та витрат з кодами бюджетної класифікації, наданими листом Міністерства фінансів України від 30.12.2016 N 31-11420-06-5/37851 (далі - Рекомендації), видатки за КЕКВ 3132 "Капітальний ремонт", які не збільшили корисну вартість необоротного активу, відображаються у формі 2-дс як витрати за обмінними операціями.

Якщо видатки за КЕКВ 3132 "Капітальний ремонт" збільшили корисну вартість необоротного активу і прийняте відповідне рішення керівником суб'єкта державного сектору, то відповідно до пункту 1.13 Типової кореспонденції здійснюється вилучення з доходу звітного періоду асигнувань у сумі поточних витрат, що включаються до первісної вартості об'єкта основних засобів, за субрахунками 70 "Доходи за бюджетними асигнуваннями", 7111 "Доходи від реалізації продукції (робіт, послуг), 7211 "Дохід від реалізації активів", 7311 "Фінансові доходи розпорядників бюджетних коштів". Такі витрати не відображаються у формі 2-дс, та відносяться на субрахунок 5411 "Цільове фінансування".

5. Розпорядником бюджетних коштів проведено видатки по КЕКВ 2610 "Субсидії та поточні трансферти підприємствам (установам, організаціям". У формі N 2-дс витрати відображати як обмінні операції чи необмінні операції?

Керуючись Інструкцією щодо застосування економічної класифікації видатків бюджету та Інструкції щодо застосування класифікації кредитування бюджету, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 12.03.2012 N 333, зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 27 березня 2012 року за N 456/20769, видатки одержувачів бюджетних коштів здійснюються за такими кодами економічної класифікації видатків бюджету:

поточні видатки:

2281 "Дослідження і розробки, окремі заходи розвитку по реалізації державних (регіональних) програм";

2282 "Окремі заходи по реалізації державних (регіональних) програм, не віднесені до заходів розвитку";

2610 "Субсидії та поточні трансферти підприємствам (установам, організаціям)";

капітальні:

3210 "Капітальні трансферти підприємствам (установам, організаціям).

Виходячи із вищевикладеного, за КЕКВ 2610 "Субсидії та поточні трансферти підприємствам (установам, організаціям)" проводяться видатки одержувачів бюджетних коштів, які не подають фінансову звітність розпоряднику бюджетних коштів, до мережі якого вони включені.

Разом з тим, відповідно до класифікації витрат, наведеній у пункті 3 розділу II НП(С)БОДС 135 "Витрати", затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 18.05.2012 N 568, зареєстрованого у Міністерстві юстиції України 6 червня 2012 року за N 903/21215, трансферти (субсидії, гранти, соціальні виплати тощо) відносяться до витрат за необмінними операціями.

Таким чином, видатки проведені за КЕКВ 2610 "Субсидії та поточні трансферти підприємствам (установам, організаціям)" у формі N 2-дс необхідно відображати у витратах за необмінними операціями.

6. Які дані можуть бути відображені у формі N 3-дс у статтях 3235 "Інші надходження" та 3285 "Інші витрати"?

Відповідно до Порядку N 307 у статті "Інші надходження" (рядок 3235) Звіту про рух грошових коштів (форма 3-дс) відображаються інші надходження коштів від інвестиційної діяльності, не включені до попередніх статей 3200 - 3230 форми 3-дс. Органи Казначейства у цій статті відображають інші надходження державного або місцевих бюджетів від інвестиційної діяльності.

У статті "Інші витрати" (рядок 3285) форми 3-дс відображається інше використання коштів на інвестиційну діяльність, не включене до попередніх статей 3245 - 3270 Звіту про рух грошових коштів. Органи Казначейства у цій статті відображають інше використання коштів державного або місцевих бюджетів на інвестиційну діяльність, зокрема використання коштів на придбання основного капіталу.

Крім того, відповідно до Плану рахунків рахунок 13 "Капітальні інвестиції" має, зокрема, субрахунок 1324 "Капітальні інвестиції в необоротні активи спецпризначення", призначений для ведення обліку державними цільовими фондами витрат за незакінченими і закінченими, але не зданими в експлуатацію об'єктами необоротних активів спеціального призначення.

Саме в зазначених рядках фондами загальнообов'язкового державного соціального та пенсійного страхування відображатимуться отримані доходи та проведені витрати за незакінченими і закінченими, але не зданими в експлуатацію об'єктами необоротних активів спеціального призначення.

7. В якому розділі форми N 3-дс відображаються надходження та витрати, проведені розпорядником в натуральній формі (в частині отримання основних засобів).

Відповідно до Порядку N 307 у статті "Інші надходження від необмінних операцій" розділу I "Рух коштів у результаті операційної діяльності" форми 3-дс відображаються інші надходження від операційної діяльності за необмінними операціями, не включені до попередніх статей 3020 - 3040 Звіту про рух грошових коштів, зокрема кошти розпорядників бюджетних коштів від безоплатно отриманих активів, робіт (послуг), в тому числі надходження в натуральній формі основних засобів від інших юридичних і фізичних осіб.

У Звіті про рух грошових коштів довідково наводиться інформація про операції в натуральній формі:

- у рядку "*Надходження в натуральній формі" відображається безкоштовне отримання активів, послуг (робіт) у грошовому виразі;

- у рядку "*Витрати в натуральній формі" відображаються витрати на придбання активів, послуг (робіт) у натуральній формі в грошовому виразі.

8. В якій статті Звіту про рух грошових коштів (форма N 3-дс) необхідно відображати суму курсових різниць від коливання курсу іноземної валюти надходжень від плати за послуги бюджетних установ (оплата за навчання): у статті 3005 "Надходження від надання платних послуг (виконання робіт)" в загальній сумі платних послуг, які відображені в формі 4-1 "Звіт про надходження і використання коштів, отриманих як плата за послуги" чи у статті 3420 "Вплив зміни валютних курсів на залишок коштів"?

Відповідно до НП(С)БОДС 130 "Вплив змін валютних курсів" операції в іноземній валюті під час первісного визнання відображаються у валюті звітності шляхом перерахунку суми в іноземній валюті із застосуванням валютного курсу на початок дня дати здійснення операції (дати визнання активів, зобов'язань, власного капіталу, доходів і витрат).

Тобто по статтях надходжень і витрат відображаються суми первісного визнання операції (дата проведення операції на підставі виписки банку із валютного рахунку)

Відповідно до Порядку N 307 у статті "Вплив зміни валютних курсів на залишок коштів" (рядок 3420) Звіту про рух грошових коштів (форма N 3-дс) відображається сума збільшення або зменшення (наводиться у дужках або зі знаком "-") залишку грошових коштів у результаті перерахунку іноземної валюти при зміні валютних курсів протягом звітного періоду.

9. Якщо розпорядник бюджетних коштів проводить розрахунки в системі електронного адміністрування податку на додану вартість і має відкритий аналітичний рахунок за балансовим рахунком 3751 "Рахунки з електронного адміністрування податку на додану вартість" Плану рахунків бухгалтерського обліку виконання державного та місцевих бюджетів, затвердженого наказом Державного казначейства України від 28.11.2000 N 119, питання: чи потрібно рух коштів по цьому рахунку відображати у формі N 3-дс "Звіт про рух грошових коштів" по статті 3090 "Інші надходження" та 3180 "Інші витрати"?

Заповнення форми N 3-дс "Звіт про рух грошових коштів" здійснюється відповідно до Порядку N 307.

Оскільки рахунок в системі електронного адміністрування податку на додану вартість відкритий на ім'я бюджетної установи, то рух коштів на зазначеному рахунку має знайти своє відображення у формі 3-дс.

З метою уникнення задвоєння фактично отриманих бюджетною установою надходжень і проведення видатків, пропонуємо відобразити рух коштів на рахунку в системі електронного адміністрування податку на додану вартість у рядку 3090 "Інші надходження" та рядку 3180 "Інші витрати". Таке відображення дасть змогу дотриматись вимог Методичних рекомендацій із перевірки порівнянності показників фінансової звітності суб'єктів державного сектору, затверджених наказом Міністерства фінансів України від 28.12.2017 N 1170, а саме: рядок 3425 = рядок 3400 + рядок 3405 + рядок 3410 - рядок 3415 +/- рядок 3420.

10. Чи потрібно у статті 3000 форми N 3-дс відображати бюджетні асигнування без цільового фінансування, яке проведено за КЕКВ 2210 "Предмети, матеріали, обладнання та інвентар"?

Рух коштів, що спрямовані у звітному періоді на придбання основних засобів, в тому числі на придбання основних засобів за рахунок за рахунок поточних видатків, необхідно відображати у статті 3230 "Надходження цільового фінансування" форми 3-дс.

Відповідно до:

пункту 1.1 Типової кореспонденції отримання цільового фінансування для придбання основних засобів та/або їх поліпшення відображається за Дт 2311 (2321) "Поточні рахунки в банках", 2313 (2323) "Реєстраційні рахунки" та Кт 54 "Цільове фінансування";

пункту 1.8 Типової кореспонденції здійснюється вилучення з доходу звітного періоду асигнувань у сумі поточних витрат, що включаються до первісної вартості об'єкта основних засобів відповідально до НП(С)БОДС 121 "Основні засоби", а саме дебетується субрахунок 70 "Доходи за бюджетними асигнуваннями", 7111 (7121) "Доходи від реалізації продукції (робіт, послуг)", 7211 (7221) "Дохід від реалізації активів", 7311 "Фінансові доходи розпорядників бюджетних коштів" (7321 "Фінансові доходи державних цільових фондів)" та кредитується рахунок 54 "Цільове фінансування".

11. Чи включати залишки кошів у касі та рух грошових документів до форми N 3-дс "Звіт про рух грошових коштів"?

Заповнення форми N 3-дс "Звіт про рух грошових коштів" здійснюється відповідно до Порядку N 307, зокрема, у статті "Залишок коштів на початок року" відображається залишок грошових коштів та їх еквівалентів на початок року, наведений у Балансі. У статті "Залишок коштів на кінець року" наводиться різниця між сумами грошових надходжень і використаних коштів, відображених у статтях "Залишок коштів на початок року", "Чистий рух коштів за звітний період", "Залишок коштів отриманий", "Залишок коштів перерахований" та "Вплив зміни валютних курсів на залишок коштів". Розрахований таким чином показник повинен дорівнювати наведеному в Балансі залишку грошових коштів та грошових еквівалентів на кінець звітного періоду.

Проте, окремі головні розпорядники коштів державного бюджету прийняли рішення щодо відображення залишку коштів в грошових документах у рядках 3000 - 3015 в залежності від джерела їх утворення. Таке відображення призводить до задвоєння фактично отриманих бюджетною установою надходжень. З метою уникнення задвоєння та забезпечення дотримання вимог Методичних рекомендацій в частині порівнянності показників N 42, а саме: рядок 3425 (графа 3) форми 3-дс дорівнює рядку 3400 плюс рядок 3405 плюс рядок 3410 мінус рядок 3415 плюс або мінус рядок 3420, графа 3 форми 3-дс пропонуємо рух грошових коштів та їх еквівалентів протягом звітного року відобразити у рядках 3090 "Інші надходження" та 3180 "Інші витрати" форми 3-дс.

Аналогічно у формі N 3-дс "Звіт про рух грошових коштів" необхідно відобразити інформацію про поштові марки.

За результатами прийняття звітності за 2017 рік будуть внесені відповідні зміни до фінансової звітності.

12. В якому розділі форми N 3-дс відображаються касові видатки, які проведені за рахунок цільового фінансування?

НП(С)БОДС 101 визначає, що:

операційна діяльність - основна діяльність, а також інші види діяльності, які не є інвестиційною чи фінансовою діяльністю;

інвестиційна діяльність - придбання та реалізація тих необоротних активів, а також тих фінансових інвестицій, які не є складовою частиною еквівалентів грошових коштів;

фінансова діяльність - діяльність, яка приводить до змін розміру і складу власного капіталу та зобов'язань.

Відповідно, касові видатки, які проведені за рахунок коштів цільового фінансування необхідно відобразити у розділі II "Рух коштів у результаті інвестиційної діяльності" форми 3-дс, а саме: у статтях "Витрати на придбання фінансових інвестицій", "Витрати на придбання основних засобів", "Витрати на придбання інвестиційної нерухомості", "Витрати на придбання нематеріальних активів", "Витрати на придбання незавершених капітальних інвестицій", "Витрати на придбання довгострокових біологічних активів", "Інші витрати" (статті 3245 - 3285).

13. По якій статті форми N 4-дс "Звіт про власний капітал" відображати запаси та матеріали, придбані в минулому році, які передано іншій установі на протязі поточного року?

Передача (вибуття) запасів (крім внутрівідомчої передачі в межах органу, уповноваженого управляти об'єктами державної (комунальної) власності) відноситься на витрати. Щокварталу усі рахунки витрат списуються на результат виконання кошторису, зміни якого, якщо вони відбулися протягом звітного періоду, відображаються у статті 4290 "Інші зміни в капіталі" у графі "Фінансовий результат".

14. По якій статті форми N 4-дс "Звіт про власний капітал" відображати перераховані (отримані) залишки по власних надходженнях бюджетних установ?

Перерахування/отримання залишків коштів, які утворилися на початок звітного періоду, відображається у статті "Інші зміни в капіталі" у графі "Фінансовий результат".

15. В якому рядку "Звіту про власний капітал" (форма N 4-дс) установи мають відображати збільшення та/або зменшення по субрахунку 5111 "Внесений капітал розпорядників бюджетних коштів" надходження та/або вибуття основних засобів та інших необоротних матеріальних активів - в рядках 4210 "Збільшення капіталу в підприємствах", 4220 "Зменшення капіталу в підприємствах", 4290 "Інші зміни в капіталі" чи заповнення рядків 4210, 4220 можливо лише в графі 6 "Капітал у підприємствах".

Зміни у внесеному капіталі (сальдо субрахунку 5111 "Внесений капітал"), які відбулись протягом звітного періоду, відображаються у графі 3 "Внесений капітал" статті 4290 "Інші зміни в капіталі" форми 4-дс.

У зазначеному рядку і графі також необхідно відображати суми збільшення капіталу внаслідок оприбуткування активів, на суму цільового фінансування, виділеного з відповідного бюджету, та операцій зі зменшення капіталу внаслідок операцій з вилучення активів за рішенням органу управління, а також віднесення до накопичених фінансових результатів вартості необоротних активів при їх списанні, на суму яких в попередніх звітних періодах було збільшено капітал.

16. У яких графах та статтях звітів форми N 4-дс відображати вартість дооцінки землі? У якій статті форми N 4-дс відобразити операцію по індексації житлового фонду: по статті 4100 "Дооцінка (уцінка) основних засобів" чи 4290 "Інші зміни у капіталі"?

Відповідно до НП(С)БОДС 121 у разі прийняття рішення суб'єктом державного сектору об'єкт основних засобів може переоцінюватися, якщо залишкова вартість цього об'єкта суттєво відрізняється від його справедливої вартості на річну дату балансу. У разі переоцінки об'єкта основних засобів здійснюється одночасна переоцінка всіх об'єктів групи основних засобів, до якої належить цей об'єкт.

Порогом суттєвості для проведення переоцінки об'єктів основних засобів приймається величина, що дорівнює 10-відсотковому відхиленню залишкової вартості об'єктів основних засобів від їх справедливої вартості. Сума дооцінки залишкової вартості об'єкта основних засобів суб'єктом державного сектору зараховується до капіталу у дооцінках, а сума уцінки - до складу витрат звітного періоду, крім випадків, наведених у пункті 8 розділу III НП(С)БОДС 121.

Суми цих операцій відображаються на субрахунках 5311 "Дооцінка (уцінка) необоротних активів". У формі 4-дс дооцінка землі, як основного засобу, відображається за статтею 4100 "Дооцінка (уцінка) основних засобів" у графі 4 "Капітал у дооцінках". Аналогічно у формі 4-дс відображається індексації житлового фонду.

17. В якому рядку форми 4-дс "Звіт про власний капітал" необхідно відображати коригування накопичених фінансових результатів на субрахунку 5512 в зв'язку зі списанням основних засобів, придбаних у минулих роках.

Коригування накопичених фінансових результатів на рахунку 5512 у зв'язку із списанням основних засобів, відображається у статті 4290 "Інші зміни в капіталі" у графі "Фінансовий результат".

18. Як відображати у фінансовій звітності по формі N 4-дс зміни по основних засобах з коригуючим проведенням і без (на протязі року було списання основних засобів)?

Коригуючі проведення щодо відновлення первісної вартості основних засобів відображаються у статті 4030 "Інші зміни" у графі 3 "Внесений капітал" з плюсом та графі 5 "Фінансовий результат" з мінусом форми 4-дс.

Списання (вибуття) основних засобів відображається у статті 4290 "Інші зміни в капіталі".

Також у статті 4030 "Інші зміни" графі 5 "Фінансовий результат" відображаються суми списаної дебіторської заборгованості після закінчення строку позовної давності.

19. Як відобразити в формі N 4-дс перераховану в бюджет дебіторську заборгованість минулих років, що обліковувалась на початок 2017 року?

Перерахована в бюджет дебіторська заборгованість минулих років, що обліковувалась на початок 2017 року списується на накопичений фінансовий результат виконання кошторису. Суми коригування фінансового результату на початок року відображаються у статті 4030 "Інші зміни" у графі 5 "Фінансовий результат" форми N 4-дс "Звіт про власний капітал".

20. Як правильно відобразити у формі N 4-дс та у розділі I форми N 5-дс ліквідаційну вартість на основні засоби, які повністю амортизовані?

Відповідно до НП(С)БОДС 121 якщо залишкова вартість об'єкта основних засобів дорівнює нулю, то його переоцінена залишкова вартість визначається додаванням справедливої вартості цього об'єкта до його первісної (переоціненої) вартості без зміни суми зносу об'єкта. При цьому для об'єктів, що продовжують використовуватися, обов'язково визначається ліквідаційна вартість.

Відповідно до пункту 1.30 Типової кореспонденції збільшення первісної вартості об'єкта основних засобів, який продовжує використовуватись, а залишкова вартість його дорівнює нулю, на суму ліквідаційної вартості відображається за Дт 10 "Основні засоби" Кт 51 "Внесений капітал". Зазначена операція викликає зміни в капіталі, які відображаються у статті 4290 "Інші зміни в капіталі" форми N 4-дс "Звіт про власний капітал".

21. По яких статтях форми N 4-дс "Звіт про власний капітал" відображається коригування внесеного капіталу на суму зносу, нарахованого до 01.01.2017 року?

Коригування внесеного капіталу на суму зносу, нарахованого до 01.01.2017 року, відображається по статті 4030 "Інші зміни" графах 3 "Внесений капітал" та 5 "Фінансовий результат" форми N 4-дс "Звіт про власний капітал".

22. В примітках до річної фінансової звітності (форма N 5-дс) в розділі III "Капітальні інвестиції" графа 4 "За рік" не відповідає субрахункам 1311 "Капітальні інвестиції в основні засоби", 1312 "Капітальні інвестиції в інші необоротні матеріальні активи"?

Відповідно до підпункту 1.8 пункту 1 розділу VII "Розкриття інформації про основні засоби у примітках до фінансової звітності" НП(С)БОДС 121 "Основні засоби" у примітках до фінансової звітності інформація про основні засоби наводиться окремо за кожною групою, зокрема, сума капітальних інвестицій в основні засоби за звітний рік.

23. Згідно з Методичними рекомендаціями з перевірки порівнянності показників фінансової звітності, затвердженими наказом МФУ від 28.12.2017 N 1170, стаття 2850 "Амортизація" розділу IV "Елементи витрат за обмінними операціями" форми N 2-дс "Звіт про фінансові результати" повинен дорівнювати рядку 180 графи 12 розділу I "Основні засоби" плюс рядок 260 графи 12 розділу II "Нематеріальні активи" плюс рядок 1140 графи 8 розділу XI "Біологічні активи" форми N 5-дс?

Відповідно до підпункту 1.6 пункту 1 розділу VII "Розкриття інформації про основні засоби у примітках до фінансової звітності" НП(С)БОДС 121 "Основні засоби" у примітках до фінансової звітності інформація про основні засоби наводиться окремо за кожною групою, зокрема, сума нарахованої амортизації за звітний рік.

Тобто, у графі 12 розділу I "Основні засоби", графі 12 розділу II "Нематеріальні активи" та у графі 8 розділу XI "Біологічні активи" форми N 5-дс необхідно зазначити суми нарахованої амортизації у звітному періоді на основні засоби, нематеріальні активи та біологічні активи та відображеної на відповідних субрахунках 8014 "Амортизація" та 8114 "Амортизація".

Отже, у статті 2850 "Амортизація" розділу IV "Елементи витрат за обмінними операціями" форми N 2-дс "Звіт про фінансові результати" потрібно відображати визнані витрати установи по нарахуванню амортизації на основні засоби, нематеріальні та біологічні активи, яка відображена у графах 12 розділу I і II, та графі 8 розділу XI форми N 5-дс.

24. Чи треба враховувати у формі N 2-дс у статті 2850 "Амортизація" розділу IV "Елементи витрат за обмінними операціями" форми N 2-дс "Звіт про фінансові результати" крім рядка 180 графи 12 "Нарахована амортизація за звітний рік" форми N 5-дс розділу I "Основні засоби", також графу 8 "Вибуття накопиченої амортизації" та графу 10 "Надійшло за рік - знос" по рядку 180 форми N 5-дс розділу I "Основні засоби"?

Згідно Методичних рекомендацій стаття 2850 форми 2-дс дорівнює рядку 180 графи 12 "Нарахована амортизація за звітний рік" (розділу I "Основні засоби") плюс рядок 260 графи 12 "Нараховано амортизацію у звітному році" (розділу II "Нематеріальні активи") плюс рядок 1140 графи 8 "Нараховано амортизації за рік" (розділу XI "Біологічні активи").

Пункт 60 Методичних рекомендацій визначає, що рядок 180, графи 3-16 форми N 5-дс, алгебраїчна сума рядків 010-170, графи 3-16 відповідно.

25. У яких рядках розділу I форми N 5-дс "Примітки до річної фінансової звітності" установи повинні відображати суми нарахованої амортизації у поточному році за операціями внутрівідомчої передачі основних засобів?

Установа, яка передавала основні засоби за операціями з внутрівідомчої передачі, суму нарахованої амортизації відображає у графі 12 "Нарахована амортизація за звітний рік" форми N 5-дс "Примітки до річної фінансової звітності".

Установа, яка отримала основні засоби за операціями з внутрівідомчої передачі, суму нарахованої амортизації відображає у графі 10 "Надійшло за рік, знос" форми N 5-дс "Примітки до річної фінансової звітності". Установа яка передала у графі 8 "Вибуло".

26. У якій графі розділу I "Основні засоби" форми N 5-дс "Примітки до річної фінансової звітності" відображається визначена у звітному році ліквідаційна вартість?

Ліквідаційна вартість, визначена у звітному році, відображається у графі 13 "Інші зміни за рік, первісної (переоціненої) вартості" розділу I форми N 5-дс "Примітки до річної фінансової звітності".

27. Наявність розбіжностей (помилок) між даними розділу VIII "Доходи та витрати" форми N 5-дс "Примітки до річної фінансової звітності" та Методичних рекомендацій з перевірки порівнянності показників фінансової звітності суб'єктів державного сектору, а саме:

- рядок 760 "Доходи - усього" розділу VIII "Доходи та витрати" форми N 5-дс не відповідає рядку 2200 "Усього доходів" розділу I "Фінансовий результат діяльності" форми N 2-дс "Звіт про фінансові результати": відсутній рядок для заповнення надходжень по коду класифікації доходів 25020200 "Кошти, що отримують бюджетні установи від підприємств, організацій, фізичних осіб та від інших бюджетних установ для виконання цільових заходів, у тому числі заходів з відчуження для суспільних потреб земельних ділянок та розміщених на них інших об'єктів нерухомого майна, що перебувають у приватній власності фізичних або юридичних осіб";

- рядок 920 "Витрати - всього", згідно методичних рекомендацій складається з алгебраїчної суми рядків 930 і 940, а найменування показників у рядках 930 "Інші витрати за обмінними операціями" і 940 "Інші витрати за необмінними операціями". Виникає питання, яка сума витрат повинна бути відображена у рядку 920 "Витрати - всього"?

У розділі VIII "Доходи та витрати" форми 5-дс слід відображати тільки ту інформацію, що передбачена розділом IV "Розкриття інформації про доходи від обмінних та необмінних операцій" НП(С)БОДС 124 "Доходи" та розділом V "Розкриття інформації про витрати у примітках до фінансової звітності" НП(С)БОДС 135 "Витрати".

Рядок 920 "Витрати" - алгебраїчна сума рядків 930 + 940 і не відповідає рядку 2380 форми 2-дс "Усього витрат".

Довідково: Відповідно до НП(С)БОДС 124 "Доходи" у примітках до фінансової звітності суб'єкт державного сектору розкриває інформацію стосовно доходів від обмінних операцій про:

1.1. Облікову політику, прийняту для визнання доходу з надання послуг.

1.2. Суми доходу від обмінних операцій, визнаних протягом періоду за основними видами, із зазначенням окремо доходу від:

бюджетних асигнувань;

надання послуг;

продажу;

операцій з капіталом;

продажу нерухомого майна;

відсотків;

роялті;

дивідендів.

1.3. Розшифровку інших доходів.

1.4. Суми витрат, визнаних у зв'язку з недоотриманням раніше визнаних доходів.

2. У примітках до фінансової звітності суб'єкт державного сектору розкриває інформацію стосовно доходів від необмінних операцій про:

2.1. Облікову політику, прийняту щодо визнання доходу від необмінних операцій.

2.2. Суму доходу від необмінних операцій, визнаних протягом періоду за основними видами, із зазначенням окремо:

податкових надходжень;

неподаткових надходжень;

трансфертів;

грантів та дарунків;

надходжень до державних цільових фондів;

списаних зобов'язань, що не підлягають погашенню.

2.3. Характер та вид основних видів заповіданого майна, дарунків, пожертв, із зазначенням окремо основних видів отриманих активів, робіт, послуг у натуральній формі.

Відповідно до НП(С)БОДС 135 "Витрати" у примітках до фінансової звітності наводиться інформація про склад і суму витрат, відображених у статтях "Інші витрати за обмінними операціями" та "Інші витрати за необмінними операціями" звіту про фінансові результати.

Суб'єкт державного сектору у примітках до фінансової звітності наводить інформацію про склад і суму витрат, які не включені до статей витрат звіту про фінансові результати, а відображені безпосередньо у складі власного капіталу (крім зменшення капіталу за рахунок його вилучення або розподілення власником).

28. На підставі яких документів заповнювати графи 17, 18 форми 5-дс розділу I "Основні засоби" та в яких одиницях виміру зазначати діапазон корисного використання?

Відповідно до НП(С)БОДС 121 "Основні засоби" строк корисного використання (експлуатації) - очікуваний період у часі, протягом якого активи будуть використовуватися суб'єктом державного сектору або з їх використанням буде виготовлено (виконано) очікуваний суб'єктом державного сектору обсяг продукції (робіт, послуг).

При визначенні строку корисного використання (експлуатації) об'єкта основних засобів враховуються такі чинники:

очікуване використання об'єкта основних засобів суб'єктом державного сектору. Використання оцінюють виходячи з очікуваної потужності або фізичної продуктивності об'єкта основних засобів;

очікуваний фізичний знос, який залежить від інтенсивності використання об'єкта основних засобів, якості сервісного обслуговування;

моральний знос, який виникає внаслідок змін та вдосконалення виробництва або від зміни ринкового попиту на продукт чи послуги, що надаються об'єктом основних засобів;

правові або подібні обмеження на використання об'єкта основних засобів.

Типові строки корисного використання основних засобів суб'єктів державного сектору наведені у додатку 1 до Методичних рекомендацій щодо облікової політики суб'єкта державного сектору, затверджених наказом МФУ від 23 січня 2015 року N 11. Діапазон корисного використання визначається в роках.

29. Заборгованість за фінансовою допомогою, наданою за рахунок коштів резервного фонду державного бюджету на умовах повернення згідно з розпорядженням КМУ від 18.07.2007 N 549-р "Про надання часткової фінансової допомоги сільськогосподарським підприємствам, які зазнали збитків пилових буревіїв, що сталися 23 - 24 березня, посухи в травні та градобою в червні 2007 року" у формі N 1-дс "Баланс" відображається по статті 1130 "Поточна дебіторська заборгованість: за наданими кредитами" та 1550 "Поточні зобов'язання: за наданими кредитами". Як правильно відобразити дану заборгованість по формі N 5-дс у розділах VI "Зобов'язання" та VII "Дебіторська заборгованість", у тому числі за строками погашення?

Якщо у формі 1-дс "Баланс" дані про фінансову допомогу відображені по коду рядка 1130 "Поточна дебіторська заборгованість: за наданими кредитами" та 1550 "Поточні зобов'язання: за наданими кредитами", то відповідно вона має бути відображена у розділі VI "Зобов'язання" по рядку 610 "поточні" у якому наводяться поточні зобов'язання та у розділі VII "Дебіторська заборгованість" по рядку 660 "Поточна дебіторська заборгованість" форми N 5-дс. У разі якщо така заборгованість є простроченою, то вона має бути розшифрована у рядку 662 "Прострочена дебіторська заборгованість" форми 5-дс "Примітки до річної фінансової звітності".

30. Щодо обліку фінансових інвестицій

Згідно з розділом III Національного положення (стандарту) бухгалтерського обліку в державному секторі 133 "Фінансові інвестиції", затвердженим наказом Міністерства фінансів України від 18.05.2012 N 568, при взятті на баланс фінансових інвестицій у підприємства державного, комунального секторів економіки, які належать до сфери управління суб'єкта державного сектору, при першому складанні фінансової звітності за національними положеннями (стандартами) бухгалтерського обліку в державному секторі одночасно збільшується на відповідну суму власний капітал суб'єкта державного сектору (у частині капіталу в підприємства).

Для обліку та узагальнення інформації про наявність та рух довгострокових фінансових інвестицій (вкладень) у цінні папери та до статутних капіталів підприємств Планом рахунків передбачено субрахунки 2511 "Придбані акції", 2512 "Довгострокові фінансові інвестиції у цінні папери, крім акцій", 2513 "Довгострокові фінансові інвестиції у капітал підприємств".

Операції з фінансовими інвестиціями, зокрема, отримання до сфери управління суб'єкта державного сектору підприємств державного, комунального сектору економіки та збільшення розміру власного капіталу підприємств, які належать до сфери управління суб'єкта державного сектору, відображаються в бухгалтерському обліку відповідно до пункту 4.3 Типової кореспонденції субрахунків бухгалтерського обліку для відображення операцій з активами, капіталом та зобов'язаннями розпорядниками бюджетних коштів та державними цільовими фондами, затвердженої наказом Міністерства фінансів України від 29.12.2015 N 1219.

В балансі суб'єкта державного сектора фінансові інвестиції у підприємства державного, комунального секторів економіки, які належать до сфери його управління, відображаються в статтях "Довгострокові фінансові інвестиції" розділу II Активу та "Капітал у підприємства" розділу I Пасиву та у інших формах фінансової звітності відповідно до Порядку 307.

31. Щодо відображення у розділі VI "Зобов'язання" форми N 5-дс "Примітки до річної фінансової звітності" зобов'язань, за коштами отриманими в тимчасове розпорядження

Відповідно до Порядку N 307 у статті "Інші поточні зобов'язання" Балансу (форма 1-дс) відображаються, зокрема, поточні зобов'язання за депозитними сумами.

Відповідно у розділі VI "Зобов'язання" форми N 5-дс зобов'язання за коштами, отриманими в тимчасове розпорядження пропонуємо відобразити у рядку 610 "Поточні" графа 5 "у т. ч. за строками до 12 місяців".

32. Щодо підписання ними ЕЦП керівника та головного бухгалтера в АС "Є-Звітність" показників фінансової звітності бюджетних установ АР Криму

Відповідно до вимог Порядку складання бюджетної звітності розпорядниками та одержувачами бюджетних коштів, звітності фондами загальнообов'язкового державного соціального і пенсійного страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.01.2012 N 44 (у редакції наказу Міністерства фінансів України від 07.02.2017 N 44), зареєстрованим в Міністерстві юстиції України 02 березня 2017 року за N 297/30165, зведена бюджетна звітність складається головними розпорядниками та розпорядниками нижчого рівня, що мають свою мережу, на підставі бюджетної звітності розпорядників та одержувачів бюджетних коштів, що включені до їх мережі, а також бюджетної звітності за своїми операціями.

Головні розпорядники бюджетних коштів до зведеної річної бюджетної звітності окремо подають зведену бюджетну звітність розпорядників та одержувачів бюджетних коштів, що знаходяться на тимчасово окупованій території.

Відповідно, в АС "Є-Звітність" головному розпоряднику бюджетних коштів необхідно одноразово відобразити зведені показники фінансової та бюджетної звітності розпорядників та одержувачів бюджетних коштів, що знаходяться на тимчасово окупованій території, та підписати їх наявним у нього ЕЦП керівника та головного бухгалтера.