Порядок начисления и уплаты штрафных санкций
субъектами хозяйствования

Сегодня практически во все договоры между субъектами хозяйствования на поставку продукции, товаров, оказание услуг или выполнение работ включается пункт об уплате неустойки, применяемой в качестве меры ответственности за нарушение договорных обязательств.

Следовательно, за невыполнение, ненадлежащее или несвоевременное выполнение договорных обязательств к субъекту хозяйствования могут быть применены штрафные санкции.

Виды штрафных санкций

В положениях ГК Украины и ХК Украины понятие неустойки трактуется по-разному. В частности, из ст. 549 ГК Украины можно заключить, что в неустойку включаются только штраф и пеня.

Неустойкой (штрафом, пеней) является денежная сумма или другое имущество, которые должник должен передать кредитору в случае нарушения должником обязательства (ч. 1 ст. 549 ГК Украины).

Штрафом является неустойка, которая исчисляется в процентах от суммы неисполненного или ненадлежащим образом исполненного обязательства (ч. 2 ст. 549 ГК Украины).

Пеней является неустойка, исчисляемая в процентах от суммы несвоевременно исполненного денежного обязательства за каждый день просрочки исполнения (ч. 3 ст. 549 ГК Украины).

Согласно ч. 1 ст. 230 ХК Украины штрафными санкциями признаются хозяйственные санкции в виде денежной суммы (неустойка, штраф, пеня), которую участник хозяйственных отношений обязан уплатить в случае нарушения им правил осуществления хозяйственной деятельности, неисполнения или ненадлежащего исполнения хозяйственного обязательства.

Из этого следует, что в состав неустойки могут включаться также иные санкции.

Согласно ч. 1 ст. 235 ХК Украины за нарушение хозяйственных обязательств к субъектам хозяйствования и другим участникам хозяйственных отношений могут применяться оперативно-хозяйственные санкции - мероприятия оперативного влияния на правонарушителя с целью прекращения или предупреждения повторения нарушений обязательства, используемых самими сторонами обязательства в одностороннем порядке.

В хозяйственных договорах стороны могут предусматривать использование таких видов оперативно-хозяйственных санкций (ч. 1 ст. 236 ХК Украины):

- односторонний отказ от выполнения своего обязательства управомоченной стороной, с освобождением ее от ответственности за это - в случае нарушения обязательства второй стороной;

- отказ от оплаты по обязательству, которое исполнено ненадлежащим образом или досрочно исполнено должником без согласия второй стороны;

- отсрочка отгрузки продукции или выполнения работ вследствие просрочки выставления аккредитива плательщиком, прекращение выдачи банковских займов и т. п.;

- отказ управомоченной стороны обязательства от принятия дальнейшего исполнения обязательства, нарушенного второй стороной, или возвращение в одностороннем порядке исполненного кредитором по обязательству (списание из счета должника в безакцептном порядке средств, уплаченных за некачественную продукцию, и т. п.);

- установление в одностороннем порядке на будущее дополнительных гарантий надлежащего исполнения обязательств стороной, нарушивших обязательства; изменение порядка оплаты продукции (работ, услуг), перевод плательщика на предварительную оплату продукции (работ, услуг) или на оплату после проверки их качества и т. п,;

- отказ от установления на будущее хозяйственных отношений со стороной, которая нарушает обязательство.

Перечень оперативно-хозяйственных санкций, установленный в ч. 1 ст. 236 ХК Украины, не является исчерпывающим. Стороны могут предусмотреть в договоре также другие оперативно-хозяйственные санкции.

Штрафные санкции могут быть истребованы у должника при его добровольном признании неустойки, в противном случае - через суд.

Признание должником суммы штрафа свидетельствует о подтверждении им факта существования с контрагентом определенных правоотношений, наличия с его стороны нарушения (неисполнения или ненадлежащего исполнения) принятых на себя договорных обязательств, а также желания добровольно возместить заранее оговоренные с контрагентом суммы штрафных санкций за совершение этих нарушений: Добровольное признание должником обязанности уплатить сумму штрафа должно быть подтверждено письменно.

Особенности применения штрафов

Штраф исчисляется только в процентах и только от суммы нарушенного обязательства и представляет собой денежную сумму, разово выплачиваемую нарушителем обязательства.

Штраф может устанавливаться за любое нарушение обязательства.

Особенности начисления пени при нарушении денежного обязательства

Пеня исчисляется только в процентах и представляет собой длящуюся неустойку, то есть непрерывно начисляемую денежную сумму за каждый день просрочки.

Пеня может устанавливаться за несвоевременное исполнение только денежного обязательства.

Плательщик денежных средств уплачивает в пользу получателя этих средств за просрочку платежа пеню в размере, который устанавливается по согласию сторон, но не может превышать двойной учетной ставки НБУ, действовавшей в период, за который уплачивается пеня (ч. 2 ст. 343 ХК Украины).

Размер пени, которую уплачивают в пользу получателей этих средств за просрочку платежа, исчисляется от суммы просроченного платежа и не может превышать двойной учетной ставки НБУ, действовавшей в период, за который уплачивается пеня (ст. 3 Закона N 543).

Таким образом, действующим законодательством взыскание пени ограничено двойной учетной ставкой НБУ, действовавшей в периоде, за который уплачивается пеня.

Нюансы исчисления пени по внешнеэкономическим контрактам (договорам)

Во внешнеэкономической деятельности применяются специальные правила по начислению пени как по импортным, так и по экспортным операциям.

Импорт с предварительной оплатой. Для завершения импортной операции на условиях отсрочки поставки установлен 90-дневный срок, исчисляемый с момента осуществления авансового платежа или выставления векселя в пользу поставщика импортируемой продукции (работ, услуг) (ст. 2 Закона N 185, п. 1 Постановления N 863).

За превышение 90-дневного срока поставки товаров, работ, услуг, причитающихся резиденту по импортным договорам взимается пеня в размере 0,3 % стоимости недополученного товара за каждый день просрочки поставки, пересчитанной в гривни по курсу НБУ на день возникновения задолженности.

Экспорт с последующей оплатой. В этом случае выручка резидентов в иностранной валюте подлежит зачислению на их валютные счета в уполномоченных банках в сроки выплаты задолженности, указанные в контрактах, но не позднее 90 календарных дней с даты таможенного оформления (выписки таможенной декларации (ТД)) экспортируемой продукции, а в случае экспорта работ (услуг), прав интеллектуальной собственности - с момента подписания акта или другого документа, подтверждающего выполнение работ, предоставление услуг, экспорт прав интеллектуальной собственности (ст. 1 3акона N 185, п. 1 Постановления N 863).

За превышение 90-дневного срока зачисления выручки резидентов по экспортным договорам в иностранной валюте на их валютные счета в банках взимается пеня в размере 0,3 % суммы неполученной выручки в иностранной валюте за каждый день просрочки платежа, пересчитанной в гривни по курсу НБУ на день возникновения задолженности.

Несмотря на то, что статьями 1 и 2 Закона N 185 предусмотрен 180-дневный срок расчетов по экспортно-импортным операциям, но Постановлением N 863 срок проведения расчетов в иностранной валюте сокращен до 90 дней. То есть, НБУ уже несколько лет подряд пользуется нормами Закона N 185, дающими ему право вводить на срок до шести месяцев другие сроки расчетов, нежели те, что определены в ч. 1 статей 1 п. 2 Закона N 185.

Таким образом, нарушение резидентами, кроме субъектов, осуществляющих деятельность на территории проведения АТО на период ее проведения, сроков, предусмотренных статьями 1 и 2 Закона N 185 или установленных НБУ в связи с этими статьями, влечет за собой взыскание пени за каждый день просрочки в размере 0,3 % суммы неполученной выручки (стоимости недопоставленного товара) в иностранной валюте, пересчитанной в денежную единицу Украины по валютному курсу НБУ на день возникновения задолженности.

Бартерные операции в ВЭД. Товары, импортируемые по бартерному договору, подлежат ввозу на таможенную территорию Украины в сроки, указанные в таком договоре, но не позднее 180 календарных дней с даты таможенного оформления (даты оформления ТД на экспорт) товаров, фактически экспортированных по бартерному договору, а в случае экспорта по бартерному договору работ и услуг - с даты подписания акта или другого документа, удостоверяющего выполнение работ, предоставление услуг (ч. 1 ст. 2 Закона N 351).

Нарушение субъектом внешнеэкономической деятельности Украины предусмотренных ч. 1 ст. 2 Закона N 351 сроков ввоза товаров (выполнения работ, оказания услуг), которые импортируются по бартерным договорам, влечет за собой взыскание пени за каждый день просрочки в размере 0,3 % стоимости неполученных товаров (работ, услуг), импортируемых по бартерному договору (ч. 1 ст. 3 Закона N 351).

Во всех перечисленных случаях общий размер начисленной пени не может превышать стоимость недопоставленного товара или недополученной выручки (ч. 1 ст. 4 Закона N 185 и абзац 2 ч. 1 ст. 3 Закона N 351).

Пеня начисляется с первого дня после окончания законодательно установленного предельного срока ВЭД-расчетов и до момента полного возврата валютной выручки из-за границы (или поставки продукции по импортным и бартерным контрактам).

Контроль сроков проведения расчетов, установленных Законом N 185, осуществляют банковские учреждения по правилам, заложенным в Инструкции N 136.

Согласно пунктам 2.2 и 3.2 Инструкции N 136, при экспорте товаров отсчет законодательно установленного срока расчетов (90 дней) начинается со следующего календарного дня после оформления ТД или подписания акта (другого, документа), а при импорте h со следующего календарного дня после осуществления авансового платежа, выставления векселя в пользу поставщика товаров или выполнения расчетов в форме документарного аккредитива. При этом, если окончание 90-дневного срока приходится на выходной или праздничный день, то предельный срок проведения ВЭД-расчетов на следующий рабочий день не переносится.

С девяносто первого дня с экспортера или импортера взыскивается пеня в размере 0,3 % суммы неполученной выручки (недополученного товара) в иностранной валюте за каждый день просрочки платежа, пересчитанной в гривни по курсу НБУ на день возникновения задолженности.

Расчет пени по экспортной операции прекращается после зачисления выручки по ВЭД-операции на валютный счет предприятия-экспортера или же тогда, когда общий размер начисленной пени превысит сумму недополученной выручки.

Расчет пени по импортной операции прекращается после:

- получения информации об этой операции в реестре ТД (если для таможенного оформления продукции используется ТД);

- предъявления резидентом документа (кроме ТД), который используется для таможенного оформления продукции (если для таможенного оформления продукции не используется ТД);

- предъявления резидентом документа, который согласно условиям договора подтверждает выполнение нерезидентом работ, предоставление услуг, передачу прав интеллектуальной собственности и неимущественных прав, предназначенных для продажи.

К примеру, нахождение товара на лицензионном складе не является основанием для снятия операции с валютного контроля. Банк снимает с контроля операцию резидента в случае импорта товара с ввозом его на территорию Украины после осуществления указанных выше операций.

Причем, день импорта товара (предоставления работ, услуг) из расчета пени не исключают, а наоборот, считают последним днем просрочки, за который уплачивается пеня.

Также согласно ч. 4 ст. 3 Закона N 351 субъекты внешнеэкономической деятельности Украины, осуществившие экспорт или импорт работ, услуг по бартерному договору, обязаны в течение 5 рабочих дней со дня подписания акта или другого документа, удостоверяющего выполнение работ или предоставление услуг, уведомить контролирующий орган - таможню (если импортируются или экспортируются по такому договору товары) или государственную налоговую инспекцию (если импортируются или экспортируются по такому договору работы или услуги) о факте осуществления экспорта товаров (работ, услуг).

Непредставление или несвоевременное представление такой информации влечет за собой начисление пени в размере 1 % стоимости экспортируемых товаров (работ, услуг) за каждый день просрочки.

Общий размер начисленной пени также не может превышать стоимости экспортируемых товаров (работ, услуг).

Если в отведенный законодательством срок выручка на счет экспортера не поступит (импортер не получит товары), тогда банк зафиксирует нарушение и на основании п. 5.9 Инструкции N 136 предоставит информацию об этом контролирующим органам. Начисляют пеню и взыскивают ее с нарушителей именно фискальные органы.

Сумму начисленной пени налоговики указывают в налоговом уведомлении-решении, которое они составляют на основании п. 58.1 ст. 58 гл. 4 разд. II НК Украины.

В случае определения денежного обязательства контролирующим органом по основаниям, указанным в подпунктах 54.3.1 - 54.3.6 п. 54.3 ст. 54 гл. 4 разд. II НК Украины, налогоплательщик обязан уплатить начисленную сумму денежного обязательства в течение 10 календарных дней, наступающих за днем получения налогового уведомления-решения, кроме случаев, когда в течение такого срока такой плательщик налогов начинает процедуру обжалования решения контролирующего органа (п. 57.3 ст. 57 гл. 4 разд. II НК Украины).

При этом согласно пп. 14.1.39 п. 14.1 ст. 14 разд. I НК Украины денежное обязательство налогоплательщика - это сумма средств, которую он должен уплатить в соответствующий бюджет как налоговое обязательство и/или штрафную (финансовую) санкцию, взимаемая с налогоплательщика в связи с нарушением им требований налогового законодательства и другого законодательства, контроль за соблюдением которого возложен на контролирующие органы, а также санкции за нарушение законодательства в сфере ВЭД.

Таким образом, срок уплаты начисленных сумм денежных обязательств, а именно: штрафных (финансовых) санкций за нарушение требований валютного законодательства и сроков расчетов в сфере ВЭД, составляет 10 календарных дней, наступающих за днем получения налогового уведомления-решения.

Когда пеня не начисляется или уменьшается

Предписаниями п. 3 ст. 83 ХПК Украины, ч. 3 ст. 551 ГК Украины, ст. 233 ХК Украины судам предоставлено право в исключительных случаях уменьшать размер неустойки (штрафа, пени), подлежащей взысканию со стороны, нарушившей обязательства.

Решая, в том числе и по собственной инициативе, вопрос об уменьшении размера неустойки (штрафа, пени), подлежащей взысканию со стороны, нарушившей обязательство (п. 3 ст. 83 ХПК Украины), хозяйственный суд должен объективно оценить, является ли данный случай исключительным, исходя из интересов сторон, которые заслуживают внимания, степени выполнения обязательства, причины (причин) ненадлежащего исполнения или неисполнения обязательства, незначительности просрочки исполнения, последствий нарушения обязательства, несоответствия размера взыскиваемой неустойки (штрафа, пени) таким последствиям, поведения виновной стороны (в том числе принятие или непринятие ею мер к исполнению обязательства, немедленное добровольное устранение им нарушения и его последствий) и т. п. (пп. 3.17.4 Постановления N 18).

Например, если ответчик является коммунальным предприятием, которое осуществляет свою деятельность в интересах государства и населения, то суд может учесть материальные интересы сторон, их финансовое состояние и отсутствие в действиях ответчика прямого умысла от выполнения договорных обязательств, степень вины ответчика в возникновении спора из установленных обстоятельств, и придти к выводу о наличии исключительных обстоятельств, дающих законные основания для уменьшения суммы пени.

В резолютивной части судебного решения указывается о частичном удовлетворении иска и размер суммы неустойки, подлежащей взысканию. Судебный сбор в случае уменьшения судом размера неустойки возлагается на ответчика полностью, без учета уменьшения неустойки.

Пеня по внешнеэкономическим контрактам (договорам), не начисляется в случае:

- подачи иска резидентом о взыскании с нерезидента задолженности, возникшей вследствие несоблюдение нерезидентом сроков расчетов в иностранной валюте или непоставки товаров;

- форс-мажорных обстоятельств.

В случае принятия к рассмотрению судом, Международным коммерческим арбитражным судом или Морской арбитражной комиссией при Торгово-промышленной палате Украины искового заявления резидента о взыскании с нерезидента задолженности, возникшей вследствие несоблюдение нерезидентом сроков, предусмотренных экспортно-импортными контрактами, сроки, предусмотренные статьями 1 и 2 Закона N 185 или установленные НБУ согласно статьям 1 и 2 этого Закона, приостанавливаются и пеня за их нарушение в этот период не уплачивается.

Дальнейшая судьба пени будет зависеть от того, какое решение вынесет судебный орган, принявший иск к рассмотрению.

В случае принятия судом решения об отказе в иске полностью или частично или прекращении (закрытии) производства по делу или оставлении иска без рассмотрения сроки, предусмотренные статьями 1 и 2 Закона N 185, или установленные НБУ согласно статьям 1 и 2 этого Закона, возобновляются и пеня за их нарушение уплачивается за каждый день просрочки, включая период, на который эти сроки были приостановлены.

В случае принятия судом, решения об удовлетворении иска пеня за нарушение сроков, предусмотренных статьями 1 и 2 Закона N 185 или установленных НБУ согласно статьям 1 и 2 этого Закона, не уплачивается с даты принятия иска к рассмотрению судом.

Если превышение сроков, указанных в статьях 1 и 2 Закона N 185, обусловлено возникновением форс-мажорных обстоятельств, течение указанных сроков останавливается на весь период действия форс-мажорных обстоятельств и возобновляется со дня, следующего за днем окончания действия таких обстоятельств (ч. 6 ст. 6 Закона N 185).

Подтверждением форс-мажорных обстоятельств является сертификат Торгово-промышленной палаты о форс-мажорных обстоятельствах (обстоятельствах непреодолимой силы) или иной уполномоченной организации (органа) страны расположения стороны договора (контракта) или третьей страны согласно условиям договора.

Налоговый учет неустойки

Начиная с 01.01.2015 г., в соответствии с пп. 134.1.1 п. 134.1 ст. 134 разд. III НК Украины объектом налогообложения налогом на прибыль является прибыль с источником происхождения из Украины и за ее пределами, которая определяется путем корректировки (увеличения или уменьшения) финансового результата до налогообложения (прибыли или убытка), определенного в финансовой отчетности предприятия согласно национальным П(С)БУ или МСФО, на разницы, которые возникают в соответствии с положениями разд. III НК Украины.

На сумму уплаченных договорных санкций никаких корректировок финансового результата в НК Украины не предусмотрено, поэтому они отражают в учете по налогу на прибыль в соответствии с правилами бухгалтерского учета.

До 01.01.2015 г., согласно пп 139.1.1 п. 139.1 ст. 139 разд. III НК Украины, не включались в состав расходов суммы штрафов и/или неустойки или пени по решению сторон договора или по решению соответствующих государственных органов, суда, подлежащие уплате налогоплательщиком.

Бухгалтерский учет неустойки

Обязательства должника по выплате неустойки могут возникать в рамках операционной, инвестиционной или финансовой деятельности предприятий. При этом указанные санкции уплачиваются правонарушителями не только добровольно, но и нередко взыскиваются кредиторами в судебном порядке. Соответственно этому и строится их бухгалтерский учет.

В ситуации, когда предприятие не признает выставленную ему претензию, в связи с чем его контрагент обращается в суд, то сумма ожидаемых убытков, которые такое предприятие может уплатить кредитору в случае вынесения судом соответствующего решения, должна быть учтена записью по забалансовому субсчету 042 "Непредвиденные обязательства"

Согласно Инструкции N 291 субсчет 042 "Непредвиденные обязательства" используется - для накопления информации о наличии непредвиденного обязательства, которое может требовать расходования ресурсов (но полной уверенности относительно этого обязательства нет) в сумме ожидаемых убытков.

Закрывается субсчет 042 "Непредвиденные обязательства" на дату, когда заранее неопределенное событие (решение суда) становится определенным.

Учет признанных экономических санкций за невыполнение предприятием законодательства и условий договоров ведется на субсчете 948 "Признанные штрафы, пени, неустойки".

Если же хозяйственные санкции применяются в рамках финансовой или инвестиционной деятельности, то расходы должников отражаются либо по дебету субсчета 952 "Прочие финансовые расходы" (в случае финансовой деятельности) либо по дебету субсчета 977 "Прочие расходы деятельности" (в случае инвестиционной деятельности).

Пример 1. Акционерное общество "Н" обратилось с иском к коммунальному предприятию "М" о взыскании заложенности за поставленный газ природный, в том числе 1.033 887,71 грн - основного долга, 178 755,62 грн - пени.

Относительно основной суммы долга у коммунального предприятия претензий нет. А вот при рассмотрении дела в суде первой инстанции ответчик обратился в суд с ходатайством об уменьшении размера пени на 50%. Суд первой инстанции в части взыскания пени в сумме 178 755,62 грн, уменьшил сумму пени на 50 %. При этом судом произведен собственный расчет пени за несвоевременно проведенные расчеты и установлено, что обоснованной ко взысканию является пеня в размере 177 445, 08 грн, поэтому во взыскании 1310, 54 грн пени суд отказал истцу.

Коллегия судей апелляционного суда также пришла к выводу, что местный хозяйственный суд пришел к верному выводу о наличии предусмотренных ст. 233 ГК Украины, ч. 3 ст. 551 ГК Украины и п. 3 ст. 83 ХПК Украины, оснований для уменьшения размера суммы пени, подлежащей к взысканию, в связи с чем, размер пени был уменьшен на 50 %, что составляет 88722,54 грн.

Порядок отражения коммунальным предприятием начисления и уплаты пени приведем в таблице.

Пример 2. Предприятие отгрузило товар нерезиденту на сумму $ 100 000. Предельный срок проведения расчетов приходится на 28.01.2016 г. Средства были получены на текущий счет предприятия 10.02.2016 г., то есть после окончания предельного срока. За нарушение валютного законодательства будет начислена пеня, с которой резидента ознакомят налоговики после проведения документальной проверки. Итак, пеню резиденту (за несвоевременное получение выручки от нерезидента) должны начислить с 29.01 по 10.02.2016 г., то есть за 11 календарных дней, сумма задолженности - $ 100 000, официальный курс НБУ на дату возникновения задолженности - 22,903985 грн/$ 1.

Сумма начисленной пени составит 75 583,15 грн [$ 100 000 х 22,903985 грнх 11к.д. х х 0,3%: 100].

Список использованных документов

ГК Украины - Гражданский кодекс Украины

НК Украины - Налоговый кодекс Украины

ХК Украины - Хозяйственный кодекс Украины

ХПК Украины - Хозяйственный процессуальный кодекс Украины

Закон N 185 - Закон Украины от 23.09.1994 г. N 185/94-ВР "О порядке осуществления расчетов в иностранной валюте"

Закон N 351 - Закон Украины от 23.12.1998 г. N 351-XIV "О регулировании товарообменных (бартерных) операций в области внешнеэкономической деятельности"

Закон N 543 - Закон Украины от 22.11.1996 г. N 543/96-ВР "Об ответственности за несвоевременное выполнение денежных обязательств"

Инструкция N 136 - Инструкция о порядке осуществления контроля за экспортными, импортными операциями, утвержденная постановлением Правления НБУ от 24.03.1999 г. N 136

Инструкция N 291 - Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом Минфина Украины от 30.11.1999 г. N 291

Постановление N 18 - Постановление Пленума Высшего хозяйственного суда Украины от 26.12.2011 г, N 18 "О некоторых вопросах практики применения Хозяйственного процессуального кодекса Украины судами первой инстанции"

Постановление N 863 - Постановление НБУ от 04.12.2015 г. N 863 "Об урегулировании ситуации на денежно-кредитном и валютном рынках Украины"

"Консультант бухгалтера" N 5 (801) 9 березня 2016 року
Передплатні індекси: 21946 (українською мовою), 22789 (російською мовою)