ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ЛИСТ
31.12.2015 N 28265/6/99-99-17-03-03-15

Щодо оподаткування податком на доходи фізичних осіб,
військовим збором та нарахування і утримання
єдиного внеску на загальнообов'язкове державне
соціальне страхування з середньої заробітної плати
працівника установи, призваного на збори

Державна фіскальна служба Україна розглянула лист …. щодо оподаткування податком на доходи фізичних осіб, військовим збором та нарахування і утримання єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування з середньої заробітної плати працівника установи, призваного на збори, і в межах компетенції повідомляє таке.

Відповідно до абзацу другого ст. 119 Кодексу законів про працю України працівникам, які, зокрема, залучаються до виконання обов'язків, передбачених Законом України від 25 березня 1992 року N 2232-XII "Про військовий обов'язок і військову службу" (далі - Закон N 2232), надаються гарантії та пільги згідно із цим Законом.

Частиною 11 ст. 29 Закону N 2232 передбачено, що за призваними на збори військовозобов'язаними на весь період зборів, зокрема й на час проїзду до місця їх проведення і назад, на підприємстві, в установі, організації будь-якого підпорядкування і форми власності зберігається місце роботи, обіймана посада та середня заробітна плата. При цьому виплата середньої заробітної плати військовозобов'язаним за весь період зборів та резервістам за час виконання ними обов'язків служби у військовому резерві здійснюється за рахунок коштів Державного бюджету України в порядку, встановленому Кабінетом Міністрів України (частина 13 ст. 29 Закону N 2232).

Так, постановою Кабінету Міністрів України від 23 листопада 2006 року N 1644 "Про порядок і розміри грошового забезпечення та заохочення військовозобов'язаних та резервістів" (далі - Постанова N 1644) установлено, що виплата середнього заробітку військовозобов'язаним, у тому числі резервістам, призваним на збори, проводиться підприємствами, установами та організаціями, в яких працюють призвані на збори громадяни, з наступним відшкодуванням цих витрат за рахунок коштів, передбачених у державному бюджеті на утримання Міністерства оборони та інших центральних органів виконавчої влади, які здійснюють керівництво військовими формуваннями.

Відповідно до Постанови N 1644 Міноборони наказом від 12.03.2007 N 80 затверджено Інструкцію про умови виплати грошового забезпечення та заохочення військовозобов'язаних та резервістів, грошової виплати резервістам (далі - Інструкція), згідно із пунктами 7 - 8 якої за військовозобов'язаними, призваними на збори, зберігається на весь період зборів, уключаючи час проїзду до місця їх проведення і назад, місце роботи, займана посада та середній заробіток як на основній, так і на сумісних роботах. Особам, призваним на збори, виплачується заробітна плата за відпрацьований час до дня припинення роботи у зв'язку з від'їздом на збори, а також середня заробітна плата за перші півмісяця зборів. За решту часу перебування на зборах виплата заробітної плати провадиться у звичайні строки, установлені на підприємстві, в установі чи організації, де працює військовозобов'язаний.

Виплата середнього заробітку військовозобов'язаним, призваним на збори, провадиться підприємствами, установами та організаціями, де працюють (працювали) призвані на збори, з подальшим відшкодуванням цих витрат військовими комісаріатами (п. 11 Інструкції).

Пунктом 12 Інструкції визначено, що підприємства, установи та організації для покриття витрат на виплату середньої заробітної плати військовозобов'язаним, призваним на збори, подають до районного військового комісаріату, у якому перебувають на обліку військовозобов'язані, рахунки, котрі акцептуються і передаються до обласного військового комісаріату для оплати. Відшкодуванню підлягають всі витрати, пов'язані з виплатою середнього заробітку (у тому числі і єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування).

Середній заробіток військовозобов'язаних, призваних на збори, розраховується підприємствами, установами та організаціями, де працюють (працювали) призвані на збори, відповідно до чинних нормативно-правових актів (п. 13 Інструкції).

Порядок обчислення середньої заробітної плати затверджено постановою Кабінету Міністрів України від 8 лютого 1995 року N 100.

Відповідно до Положення про Міністерство оборони України, затвердженого Указом Президента України від 06 квітня 2011 року N 406/2011 "Про Положення про Міністерство оборони України та Положення про Генеральний штаб Збройних Сил України", Міноборони з метою організації своєї діяльності, зокрема, організовує розгляд звернень громадян з питань, пов'язаних із діяльністю Збройних Сил, Міноборони, підприємств, установ та організацій, що належать до сфери його управління, а також щодо актів, які ними видаються, забезпечує у порядку, визначеному законодавством, доступ до публічної інформації, розпорядником якої є Міноборони.

Отже, питання порядку відшкодування військовими комісаріатами підприємствам, установам та організаціям витрат на виплату середньої заробітної плати військовозобов'язаним, призваним на збори, знаходиться у правовому полі Міноборони.

Разом з тим, оподаткування доходів фізичних осіб регламентується розділом IV Податкового кодексу України (далі - Кодекс), п.п. 164.2.1 п. 164.2 ст. 164 якого передбачено, що до загального місячного (річного) оподатковуваного доходу платника податку включаються доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту).

Відповідно до п.п. 14.1.48 п. 14.1 ст. 14 Кодексу заробітна плата для цілей розділу IV цього Кодексу - це основна та додаткова заробітна плата, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, які виплачуються (надаються) платнику податку у зв'язку з відносинами трудового найму згідно із законом.

Відповідно до п. 164.6 ст. 164 Кодексу під час нарахування доходів у формі заробітної плати база оподаткування визначається як нарахована заробітна плата, зменшена на суму єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, страхових внесків до Накопичувального фонду, а у випадках, передбачених законом, - обов'язкових страхових внесків до недержавного пенсійного фонду, які відповідно до закону сплачуються за рахунок заробітної плати працівника, а також на суму податкової соціальної пільги за наявності.

Пунктом 1 частини першої ст. 7 Закону України від 08 липня 2010 року N 2464-VI "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування" визначено, що базою нарахування єдиного внеску для підприємств, установ та організацій, які використовують працю фізичних осіб на умовах трудового договору (контракту) або на інших умовах, передбачених законодавством, є сума нарахованої кожній застрахованій особі заробітної плати за видами виплат, які включають основну та додаткову заробітну плату, інші заохочувальні та компенсаційні виплати, що визначаються згідно із Законом України від 24 березня 1995 року N 108/95-ВР "Про оплату праці".

Згідно з п.п. 168.1.1 п. 168.1 ст. 168 Кодексу податковий агент, який нараховує (виплачує, надає) оподатковуваний дохід на користь платника податку, зобов'язаний утримувати податок на доходи фізичних осіб із суми такого доходу за його рахунок, використовуючи ставки податку 15(20) відс., визначені ст. 167 Кодексу.

Крім того, згідно із п.п. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Перехідних положень Кодексу доходи, визначені ст. 163 Кодексу, зокрема, загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, до якого включається дохід у вигляді заробітної плати, є об'єктом оподаткування військовим збором.

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) військового збору до бюджету здійснюються у порядку, встановленому ст. 168 Кодексу, за ставкою 1,5 відсотка (п.п. 1.4 п. 16-1 підрозділу 10 розділу ХХ Кодексу).

Враховуючи зазначене, дохід у вигляді середньої заробітної плати, який виплачується установою, де працює військовозобов'язаний, призваний на збори, є об’єктом оподаткування податком на доходи фізичних осіб, військовим збором і базою нарахування та утримання єдиного внеску на загальних підставах.

Разом з тим, особи, які відповідно до Кодексу мають статус податкових агентів, зобов'язані подавати у строки, встановлені Кодексом для податкового кварталу, податковий розрахунок суми доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, а також суми утриманого з них податку до контролюючого органу за місцем свого розташування. Такий розрахунок подається лише у разі нарахування сум зазначених доходів платнику податку податковим агентом протягом звітного періоду (п.п. "б" п. 176.2 ст. 176 Кодексу).

Згідно з Довідником ознак доходів, наведених у додатку до Порядку заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь фізичних осіб, і сум утриманого з них податку (форма N 1ДФ), затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 13.01.2015 N 4, під ознакою доходу "101" відображаються доходи у вигляді заробітної плати, нараховані (виплачені) платнику податку відповідно до умов трудового договору (контракту).

Відповідно до п. 9 розділу IV Порядку формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов’язкове державне соціальне страхування, затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 14.04.2015 N 435 (далі - Порядок N 435), таблиця 6 додатка 4 до Порядку N 435 призначена для формування страхувальником у розрізі кожної застрахованої особи відомостей про суми нарахованої їй заробітної плати (доходу) у звітному місяці. Такі відомості формуються з урахуванням кодів категорій застрахованих осіб, визначених у додатку 2 до Порядку N 435 у, а саме: особам, яким нарахований середній заробіток під час проходження військових зборів, присвоюється код категорії 1.

Голова Р.М. Насіров