Нараховуючи зарплату, припустилися помилки:
виправляйте правильно

На жаль, помилки при нарахуванні зарплати не рідкість. Вони, як правило, зумовлені частими змінами "працеоплатного" законодавства та великим обсягом роботи, яку доводиться виконувати бухгалтеру. На цей випадок є дуже влучне прислів'я: не помиляється той, хто не працює. А людський фактор чи аврал - старі знайомі будь-якого фахівця. Проте добре, що все можна виправити! В цій статті розповімо, як це правильно зробити.

Яка ціна помилки

Помилки при нарахуванні зарплати (як переплати, так і недоплати) можуть дорого коштувати бюджетній установі. Добре, коли допущену помилку бухгалтер встановив самостійно і негайно її виправив.

А от якщо таку помилку встановлять контролюючі органи (фінінспекція, Міндоходів, ПФУ тощо), то це може вилитись у штрафи. Крім того, переплату фінінспектори вимагатимуть повернути до бюджету, а недоплату- виплатити працівникам установи. А дістати кошти на ці цілі ой як непросто.

Виправляємо помилки згідно з бюджетним законодавством

Головним аспектом, який ускладнює процес виправлення помилок, є той факт, що згідно з п. 1 ст. 3 БКУ, бюджетний період становить один календарний рік, який починається 1 січня кожного року і закінчується 31 грудня того ж року.

Отже, з огляду на бюджетне законодавство, виправлення зарплатних помилок слід розглядати через призму помилок, що були допущені протягом поточного бюджетного періоду та тих, які допустили у минулих бюджетних періодах.

Помилки поточного року. Виправити такі помилки не складе проблем: недоплату проводите із фонду оплати праці поточного року, а переплату виправляєте шляхом відновлення касових видатків на суму зайво виплаченої зарплати, утриманої з працівників.

Помилки минулих бюджетних періодів. Для виплати донарахованих сум за минулі періоди в обов'язковому порядку (шляхом збільшення на таку суму видатків за КЕКВ 2111 "Заробітна плата" та КЕКВ 2120 "Нарахування на оплату праці") вносять зміни до кошторису, до плану асигнувань та помісячного плану використання бюджетних коштів (п. 47 Порядку N 228). Але зверніть увагу: вносити такі зміни можна лише в межах загального обсягу бюджетних призначень окремо за загальним і спецфондами бюджету.

Виправлення помилки, пов'язаної з надлишковою виплатою зарплати, відповідно має свою особливість, адже якщо факт зайвого нарахування і виплати заробітної плати встановлять за минулі бюджетні періоди, суму зайво нарахованої працівнику зарплати та нарахувань на неї установа має повернути до бюджету.

Якщо з початком нового бюджетного періоду здійснюється повернення зайво виплачених в минулих бюджетних періодах коштів, то зазначені кошти не можуть бути відображені як відновлення касових видатків, а повинні бути перераховані до загального фонду бюджету. Таку позицію виклало КРУ (тепер - Держфінінспекція) у листі від 24.10.2011 р. N 25-18/85 із посиланням на роз'яснення ДКУ від 09.03.2006 р. N 3.4-22/498-2143 та від 12.02.2008 р. N 7.1-10/744. До доходу загального фонду бюджету направляють також щомісячні стягнення із заробітної плати винних осіб за шкоду, заподіяну державі. Зверніть увагу, контролери (інспектори) наполягають: перерахуванню до бюджету підлягає як сума безпідставно нарахованої заробітної плати, так і сума нарахувань на неї.

Виправляємо помилки, враховуючи трудове законодавство

У процесі виправлення помилки, яку допустили при нарахуванні зарплати, керуються не тільки нормами бюджетного законодавства, але й нормами КЗпП. Вони пригодяться при утриманні зайво виплаченої зарплати.

Підкреслимо: ч. 2 ст. 127 КЗпП встановлено виключний перелік підстав, коли роботодавець має право проводити утримання за власною ініціативою. Одна з них - повернення сум, зайво виплачених внаслідок лічильної помилки.

Цитата: "До лічильних помилок належать неправильності в обчисленнях, дворазове нарахування заробітної плати за один і той самий період тощо. Не можуть вважатися ними не пов'язані з обчисленнями помилки в застосуванні закону та інших нормативно-правових актів, утому числі колективного договору" (п. 24 постанови N 13).

Уразі виявлення лічильної помилки бухгалтер складає на ім'я керівника доповідну (пояснювальну) записку про факт і причини помилки (переплати). На підставі цього документа керівник установи повинен видати наказ (розпорядження) про відрахування із зарплати працівника зайвих сум.

Зверніть увагу! Наказ може буди видано не пізніше одного місяця з дня виплати неправильно обчисленої суми (п. 1 ч. 2 ст. 127 КЗпП).

Оскільки утримання проводиться з ініціативи роботодавця, то письмової заяви від працівника на утримання зайво виплаченої зарплати не потрібно. У той же час слід мати на увазі: згідно зі ст. 127 КЗпП роботодавець має право видати наказ на утримання, якщо працівник не оспорює підстав і розміру відрахування. На необхідність виконання даної умови вказує й ВСУ (п. 1 п. 24 постанови N 13).

Тому працівника обов'язково потрібно ознайомити з текстом наказу, де він своїм підписом підтвердить факт того, що згоден з підставами утримання і не оскаржує суму.

Пропуск місячного строку означає неможливість видання наказу (розпорядження) про відрахування із зарплати. Проте роботодавець протягом року з дня виявлення шкоди може звернутися з позовом до районного, районного у місті, міського суду (ст. 136 КЗпП).

Якщо ж припустилися нелічильної помилки, то неможливе не тільки видання наказу (розпорядження) про відрахування із зарплати, але й стягнення суми заборгованості з працівника взагалі, оскільки роботодавець у цьому випадку позбавлений права звернутися з позовом до суду. Це підтверджують і норми ЦКУ, адже не підлягає поверненню безпідставно отримана, втому числі зарплата, виплачена фізичній особі, якщо її виплата проведена роботодавцем добровільно, за відсутності лічильної помилки з його боку і недобросовісності з боку працівника (ст. 1215 ЦКУ).

Що ж робити, коли з дати виплати зайвої зар плати минуло більше місяця, а також якщо помилк; не є лічильною? Є вихід із цієї ситуації. Розповімо

Помилково виплачену зарплату компенсуємо іншим способом

Варіант 1. Працівник добровільно (за власнок ініціативою) повертає зайво нараховану зарплат; до каси установи або звертається із заявою до ке рівника установи щодо утримання із його зарплаті відповідних коштів.

Зверніть увагу! Працівник поверне лише ті кошти, які отримав згідно із розрахунковок відомістю, тобто на руки. Адже до безпідставне нарахованих на його зарплату сум коштів єдиногс внеску (36,3%) та утриманих із неї єдиного внеску (3,6%) та податку на доходи фізичних осіб (15% 17%), які були відповідно сплачені до органів доходів і зборів, працівник немає жодного відношення

Варіант 2. Якщо працівник не пішов на компроміс, то нічого не залишається, як стягнути помилково виплачені кошти з винної особи, яка помилково нарахувала ці кошти працівнику.

Відповідно до ст. 13 КЗпП працівники несуть матеріальну відповідальність за пряму дійсну шкоду, заподіяну установі, внаслідок порушення покладених на них трудових обов'язків. При цьому винна особа несе відповідальність у розмірі прямої дійсної шкоди, але не більше свого середнього місячного заробітку (ч. 1 ст. 132 КЗпП). Його визначають відповідно до Порядку N 100. Якщо сума зайво нарахованої зарплати менша за середній місячний заробіток, то працівник відшкодовує всю суму.

Винною особою в даному випадку буде бухгалтер по зарплаті та/або головний бухгалтер - той, хто помилково нарахував ці кошти працівнику.

Розпорядчий документ про покриття шкоди керівник установи видає не пізніше двох тижнів з дня виявлення такої шкоди і направляє до виконання не раніше семи днів з дня повідомлення про це зазначеній особі.

Пам'ятайте! При кожній виплаті зарплати загальний розмір усіх відрахувань не може перевищувати 20% (ст. 128 КЗпП), аз вихідної допомоги, компенсаційних та інших виплат, на які згідно з законодавством не звертається стягнення, проводити відрахування заборонено (ст. 129 КЗпП).

При цьому відрахування проводять з нарахованої зарплати після утримання всіх податків, внесків, передбачених чинним законодавством, та обов'язкових платежів (наприклад, аліментів), тобто із суми, що підлягає виплаті працівнику "на руки".

Якщо винна особа не погодилась з відрахуванням або його розміром, трудовий спір за його заявою розглядають згідно із законодавством. У решті випадків покриття шкоди здійснюють у судовому порядку.

Якщо ж помилку в нарахуванні зарплати виявлять фінінспектори, то винних осіб притягнуть ще й до адміністративної відповідальності за ст. 164-2 КУпАП у вигляді накладення штрафу у розмірі від 8 до 15 НМДГ (від 136 грн до 255 грн).

Зверніть увагу! Відповідно до Порядку N 550 винними особами вважають осіб, які, відповідно до покладених на них обов'язків та законодавства, були відповідальні за фінансово-господарські операції, проведені з порушенням законодавства, та/або дії (бездіяльність) яких призвели до такого порушення.

Виправляємо помилки в первинних документах та облікових регістрах

Відповідно до п. 4.2 Положення N 88 помилки в первинних документах, облікових регістрах і звітах, що створені ручним способом, виправляються коректурним способом. Для цього неправильний текст або цифри закреслюєте і над закресленим надписуєте правильний текст або цифри. Закреслення здійснюєте однією рискою так, щоб можна було прочитати виправлене. Також зробіть надпис "виправлено" та проставте дату виправлення. Виправлення мають завірити своїми підписами особи, що підписали цей документ (п. 4.4 Положення N 88).

Згідно з п. 4.3 Положення N 88 помилки в облікових регістрах за минулий звітний період виправляються способом сторно. Цей спосіб передбачає складання бухгалтерської довідки, в яку помилка (сума, кореспонденція рахунків) заноситься червоним чорнилом, пастою кулькових ручок тощо або із знаком "мінус", а правильний запис (сума, кореспонденція рахунків) заноситься чорнилом, пастою кулькових ручок тощо темного кольору.

Внесенням цих даних до облікового регістру у місяці, в якому виявлено помилку, ви ліквідуєте неправильний запис та відображаєте правильну суму і кореспонденцію рахунків бухгалтерського обліку.

У довідці наводите причину помилки, посилання на документи та облікові регістри, в яких допущено помилку, і її підписує працівник, який склав довідку, та після перевірки - головний бухгалтер.

Отже, після складання бухгалтерської довідки виправлення помилки слід зафіксувати у Меморіальному ордері N 5 "Зведення розрахункових відомостей із заробітної плати та стипендій" (форма N 405), відкоригувати підсумки за меморіальним ордером і одержані дані, у вигляді відповідної кореспонденції рахунків, виправити також способом сторно у книзі "Журнал-головна".

Зверніть увагу! У тексті та цифрових даних первинних документів, облікових регістрів і звітів підчистки і необумовлені виправлення не допускаються. Не допускаються також виправлення у касових і банківських документах.

Як впливає виправлення помилок на інші виплати

Зарплатні помилки виправляються так: переплата шляхом сторнувальних проводок, а недоплата - донарахуванням відповідних сум.

Сторнування (донарахування) помилкових сум відображають у фонді оплати праці того місяця, в якому були здійснені нарахування (п.п. 1.6.2 Інструкції N 5).

Цитата: "Якщо нарахування фонду оплати праці здійснюються за попередній період, зокрема у зв'язку з уточненням кількості відпрацьованого часу, виявленням помилок, вони відображаються у фонді оплати праці того місяця, у якому були здійснені нарахування." (п.п. 1.6.2 Інструкції N 5).

На цьому правилі базуються усі коригування розрахунків, утому числі тих, що здійснено згідно з Порядком N 100 та з Порядком N 1266. Однак виправлення помилок, пов'язаних з оплатою лікарняних, суттєво відрізняється від коригувань, пов'язаних із розрахунками, здійсненими на підставі Порядку N 100. Тому акцентуємо увагу на тому, як такі коригування впливатимуть на виплату лікарняних та відпускних, впливатимуть на зарплату за час відрядження, що нарахована у розмірі середнього заробітку, на зарплату працівників, направлених для підвищення кваліфікації, на податкову соціальну пільгу, на ставку ПДФО та на виплачену у середньомісячному розмірі матеріальну допомогу.

Лікарняні. Відповідно до Порядку N 1266 розрахунковим періодом для оплати лікарняних є останні б календарних місяців (з 1-го до 1-го числа), що передують місяцю, в якому настав страховий випадок (хвороба працівника).

У розрахунковому періоді при обчисленні лікарняних враховується заробітна плата у розмірі, в якому вона була нарахована, та на яку було нараховано ЄСВ, а також враховуються фактично відпрацьовані дні (години) у цих місяцях. Сума донарахованої зарплати включається в базу для нарахування ЄСВ в місяці, у якому здійснено донарахування, і не впливає на розрахунок допомоги по тимчасовій непрацездатності, що виплачена за попередній період. На це звернуло уваги Мінсоцполітики в листі від 22.07.2013 р. N 380/18/99-13. Те саме стосується випадку сторнування зарплати.

Тож усі коригування, пов'язані із неправильним обчисленням лікарняних, проводять у місяці виявлення допущеної помилки (за рахунок поточного фонду оплати праці) без коригування лікарняних, що нараховані за попередні періоди.

Відпускні. Згідно з абз. 1 п. 2 Порядку N 100 розрахунковим періодом для обчислення відпускних є останні 12 календарних місяців, що передують місяцю надання відпустки або виплати компенсації за невикористані відпустки.

На відміну від лікарняних, при нарахуванні відпускних виправлення помилково нарахованої зарплати за попередні періоди безпосередньо вплине на суму зарплати утому місяці, коли була допущена помилка. Таке коригування братиме участь у розрахунку відпускних за той місяць, коли помилково нарахували зарплату згідно із розрахунковою відомістю, але за винятком нарахованих і виплачених премій. Зазначену думку підтверджує Мінсоцполітики у листі від 09.12.2011 р. N 1105/13/81-11, яким визначено, що лише премії включаються в зарплату того місяця, на який вони припадають згідно з розрахунковою відомістю, а всі інші виплати мають враховуватись в ті місяці, за які їх здійснено.

Отже, з метою розрахунку відпускних суми недоплати (переплати) повинні бути віднесені до того місяця, за який їх донараховано (сторновано). Зауважимо, що застосування максимальної величини при нарахуванні ЄСВ на суму оплати щорічної відпустки, період якої більше одного місяця, здійснюють окремо за кожний місяць.

А якщо ви коригуєте зарплату уже після нарахування відпускних? Чи потрібно переховувати нараховані відпускні? На нашу думку, ні.

Зверніть увагу! Згідно з абз. 4 п. 3 Порядку N 100 при обчисленні середньої заробітної плати для оплати відпусток (компенсації за невикористану відпустку), крім виплат, зазначених у п. 3 Порядку N 100, до фактичного заробітку включають виплати за час збереження за працівником середнього заробітку, зокрема, за час попередньої щорічної відпустки, виконання державних і громадських обов'язків, службового відрядження тощо, а також лікарняні.

Інші виплати за Порядком N 100. Виправлення допущеної помилки за попередній період впливає не лише на розрахунок суми відпускних, але й на інші випадки збереження середньої заробітної плати. Тому також необхідно перерахували і за необхідності відкоригувати заробітну плату за час перебування працівника у службовому відрядженні, якщо за цей час нараховували середній заробіток (ч. 4 ст. 121 КЗпП), зарплату працівникам, які направлені для підвищення кваліфікації з відривом від виробництва (ст. 122 КЗпП), нараховану і виплачену у середньомісячному розмірі матеріальну допомогу тощо.

Згідно з абз. 3 п. 2 Порядку N 100 у всіх інших випадках збереження середньої заробітної плати середньомісячна заробітна плата обчислюється з виплат за останні 2 календарні місяці роботи, що передують події, з якою пов'язана відповідна виплата.

Тож у разі виправлення допущеної помилки за попередній період перевірте, чи протягом двох місяців потому працівник не перебував у відрядженні, не підвищував кваліфікацію та не отримував матеріальну допомогу у середньомісячному розмірі тощо. Якщо такі факти були, заробітну плату коригуєте аналогічно випадку із відпускними. Тобто коригування виплат враховуєте у тому місяці, за який їх фактично було здійснено.

ПДФО. Право на перерахунок цього податку та податкової соціальної пільги закріплено у ст. 169 ПКУ. Згідно з п.п. 169.4.3 ПКУ роботодавець та/або податковий агент має право здійснювати перерахунок сум нарахованих доходів, утриманого податку за будь-який період та у будь-яких випадках для визначення правильності оподаткування незалежно від того, чи має платник податку право на застосування податкової соціальної пільги. Тобто згідно з цією нормою у роботодавця (податкового агента) з'являється право на виправлення будь-яких помилок у разі їх допущення при утриманні ПДФО. Таку позицію викладено у листі ДПСУ від 19.02.2013 р. N 2972/0/51-12/17-1115.

Виправлення помилок у заробітній платі при нарахуванні відпускних або лікарняних, або інших випадках її збереження згідно із законодавством для визначення граничної суми доходу, що дає право на отримання податкової соціальної пільги, такі доходи (їх частина) відносять до відповідних податкових періодів їх нарахування (абз. 3 п.п. 169.4.1 ПКУ).

Також з метою правильності застосування ставки податку (15% або 17%) при визначенні сум ПДФО такі донарахування (сторнування) відносять до відповідного періоду (місяця), за який вони донараховуються або сторнуються.

Отже, суми відкоригованого заробітку за період його збереження згідно із законодавством, утому числі за час відпустки, перебування працівника на лікарняному, на курсах підвищення кваліфікації та у відрядженні для цілей оподаткування ПДФО відносять до відповідних місяців, в яких їх нараховували.

Приклад 1. У січні 2014 року виявлено та виправлено помилку: працівнику установи у вересні 2013 року зайво нараховано 200 грн зарплати. У грудні 2013 року він перебував на лікарняному, а у лютому 2014 року планує йти у відпустку. З'ясуймо, як вплине виправлення помилки на розрахунок цих виплат.

Як випливає з вищезазначеного, грудневі лікарняні перераховувати не потрібно. А от при нарахуванні відпускних в лютому 2014 року їх розрахунок слід здійснити із врахуванням відсторнованої переплати (200 грн у вересні 2013 року. Тож, на відміну від випадку із лікарняними, при нарахуванні відпускних зарплату січня 2014 року (цей місяць також потрапить у розрахунковий період) слід приймати у розрахунок без суми коригування вересневої зарплати, а зарплату за вересень 2013 року- з урахуванням суми коригування.

Приклад 2. У минулому році працівнику з вини бухгалтера по зарплаті зайво нарахована заплата у сумі 1300 грн, з якої утримано ЄСВ - 46,80 грн та ПДФО - 187,98 грн. Помилку виявили у поточному році. Працівник погодився повернути переплату до каси установи у сумі, отриманій на руки - 1065,22 грн (зайво нарахована зарплата за вирахуванням ПДФО та ЄСВ). Суму сплоченного ЄСВ (471,90 грн в частині нарахувань та 46,80 грн в частині утримань) та ПДФО (187,98 грн) має відшкодувати бухгалтер по зарплаті. Суму збитку (706,68 грн) бухгалтер вносить до каси установи.

Збитки, нанесені державі, що пов'язані із зайвою сплатою ЄСВ та ПДФО у сумі 706,68 грн відшкодовують (утримають) за рахунок винної особи, і разом із сумою, внесеною працівником до каси установи (1065,22 грн), перераховують у дохід бюджету за кодом доходів 24 060300 "Інші надходження".

Кореспонденція субрахунків виправлення помилок
у заробітній платі минулих бюджетних періодів

Коригуємо звітність до органів доходів і зборів

Виправлення помилок у нарахуванні заробітної плати буде відображено у звітності, що подають до органів доходів і зборів.

Якщо помилково виплачені кошти компенсують за рахунок винної особи, коригування звітності не проводять, адже винна особа відповідає за помилку у межах свого середнього місячного заробітку, який до помилково виплаченої заробітної плати немає жодного відношення. Тобто працівнику нарахування виплати зберігається, але витрати несе не бюджет, а конкретна особа, яка допустила помилку. Аналогічно і у випадку, коли такі втрати компенсує сам працівник.

А ось коли помилку виправляємо через Фонд оплати праці поточного місяця (без коригування нарахувань за попередні періоди), то ви зменшуєте (збільшуєте) нарахувану працівнику зарплату за звітний місяць. Виходячи з такої зменшеної (збільшеної) зарплати заповнюєте звітність за поточний звітний період.

Далі покажемо, як це відобразити у формах N 1ДФ та N Д4.

Форма N 1ДФ. У формі N 1ДФ не потрібно відображати ситуацію, коли зайво виплачену зарплату вносить сам працівник або ви її стягуєте з винної особи. Якщо ж коригування виплат проводимо за рахунок Фонду оплати праці поточного місяця (без коригування нарахувань за попередні періоди), то ви зменшуєте (збільшуєте) нараховану працівнику зарплату за звітний місяць. І виходячи з таких показників заповнюєте звіт за поточний звітний квартал.

Що стосується коригування форми N 1 ДФ за п. 4.3 Порядку N 1020, то це потрібно робити лише тоді, коли неправильно обчислили суму ПДФО. Тоді рядок, що потребує вилучення у графі 9, помічаєте ознакою "1", а введення нового або пропущеного рядка - ознакою "0".

Форма N Д4. Як ми зазначали раніше, якщо зайво виплачену зарплату вносить сам працівник або ви її стягуєте з винної особи, то коригування ЄСВ робити не потрібно - сума єдиного внеску не змінюється. Така ситуація у формі N Д4 не відображається.

А от якщо коригування виплат проводимо за рахунок фонду оплати праці поточного місяця (без коригування нарахувань за попередні періоди), то ви зменшуєте (збільшуєте) нараховану працівнику зарплату за звітний місяць. Виходячи з такої зменшеної (збільшеної) зарплати нараховуєте ЄСВ за поточний місяць. І у формі N Д4 у звичайному порядку відображаєте нарахування працівнику за поточний місяць. Аналогічно слід вчинити і при донарахуванні за минулі періоди сум недоплаченої працівнику зарплати.

Як ви могли переконатися, процедура виправлення помилок у зарплаті досить складна. Регулюється вона як бюджетним, так і трудовим законодавством, а також безліччю законів і підзаконних -нормативно-правових актів.

Тож бажаємо вам не припускатися помилок, а у разі їх виникнення - виправляти їх гідно та виходити сухими з води.

Використані документи

БКУ - Бюджетний кодекс України від 08.07.2010 р. N 2456-VI.

ПКУ - Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. N 2755-VI.

КЗпП - Кодекс законів про працю від 10.12.1971 р. N 322-VIII.

ЦКУ - Цивільний кодекс України від 16.01.2003 р. N 435-IV.

КУпАП - Кодекс України про адміністративні правопорушення від 07.12.1984 р. N 8073-Х.

Закон N 2464 - Закон України "Про збір та облік єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування" від 08.07.2010 p. N 2464-VI.

Положення N 88 - Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку, затверджене наказом Мінфіну від 24.05.1995 р. N 88.

Порядок N 228 - Порядок складання, розгляду, затвердження та основні вимоги до виконання кошторисів бюджетних установ, затверджений постановою КМУ від 28.02.2002 р. N 228.

Постанова N 13 - постанова Пленуму Верховного суду України "Про практику застосування судами законодавства про оплату праці" від 24.12.1999 р. N 13.

Порядок N 550 - Порядок проведення інспектування Державною фінансовою інспекцією, її територіальними органами, затверджений постановою КМУ від 20.04.2006 р. N 550.

Порядок N 1266 - Порядок обчислення середньої заробітної плати (доходу, грошового забезпечення) для розрахунку виплат за загальнообов'язковим державним соціальним страхуванням, затверджений постановою КМУ від 26.09.2001 р. N 1266.

Порядок N 1266 - Порядок заповнення та подання податковими агентами Податкового розрахунку сум доходу, нарахованого (сплаченого) на користь платників податку, і сум утриманого з них податку, затверджений наказом ДПАУ від 24.12.2010 р. N 1020.

Інструкція N 5 - Інструкція зі статистики заробітної плати, затверджена наказом Держкомстату від 13.01.2004 р. N 5.

Порядок N 100 - Порядок обчислення середньої заробітної плати, затверджений постановою КМУ від 08.02.1995 р. N 100.

Порядок N 454 - Порядок формування та подання страхувальниками звіту щодо сум нарахованого єдиного внеску на загальнообов'язкове державне соціальне страхування, затверджений наказом Міндоходів від 09.09.2013 р. N 454.

Оксана Мовчанюк,
експерт газети "Бухгалтерія: бюджет"