Складання фінансової звітності з урахуванням результатів
діяльності іноземних філій
Перш ніж вести мову про складання фінансової звітності (з урахуванням результатів діяльності іноземних філій), необхідно звернутися до нормативної бази, що визначає правомірність відкриття таких підрозділів за кордоном підприємствами.
Так, згідно з ч. 3 cт. 68 ГК України, підприємство, що здійснює зовнішньоекономічну діяльність, може відкривати за межами України свої представництва, філії та виробничі підрозділи, утримання яких здійснюється за кошти підприємства.
Також підприємства з іноземними інвестиціями мають право бути засновниками дочірніх підприємств, створювати філії та представництва на території України та за її межами з дотриманням вимог законодавства України і законодавств відповідних держав (ч. 4 ст. 116 ГК України),
Таким чином, чинне законодавство надає право підприємствам-резидентам відкривати свої філії та представництва не лише на території України, але й за кордоном. Для цього достатньо, щоб українське підприємство (як з іноземними інвестиціями, так і без таких) здійснювало зовнішньоекономічну діяльність
Виходить так, що суб'єкт господарювання може здійснювати зовнішньоекономічну діяльність двома шляхами - проводячи безпосередньо операції в іноземній валюті або маючи іноземні господарські одиниці.
Функції, права та обов'язки структурних підрозділів підприємства визначаються положеннями про них, які затверджуються в порядку, визначеному статутом підприємства або іншими засновницькими документами (ч. 2 ст. 64 ГК України).
Попри те, що філія здійснює діяльність за кордоном, результати такої діяльності мають бути відображені у фінансовій звітності головного підприємства. Т тут у бухгалтерів виникають закономірні питання, яким чином об'єднуються показники фінансової звітності головного підприємства та іноземних господарських одиниць і якими нормативними документами при цьому слід керуватися? Чи можна рахувати об'єднання показників фінансової звітності господарських одиниць за межами України з показниками головного підприємства консолідацією звітності?
Порядок складання звітності з урахуванням результатів
діяльності господарських одиниць за межами України за П(С)БО
Методологічні принципи формування в бухгалтерському обліку інформації про операції в іноземних валютах і відображення показників статей фінансової звітності господарських одиниць за межами України в грошовій одиниці України визначає П(С)БО 21.
Відмітимо, що господарська одиниця за межами України - дочірнє, асоційоване, спільне підприємство, філія, представництво або інший підрозділ підприємства, які знаходяться або здійснюють господарську діяльність за межами України (п. 4 П(С)БО 21).
Згідно з п. 12 П(С)БО 21 включення статей фінансової звітності господарської одиниці за межами України, перерахованих у валюту звітності, в консолідовану фінансову звітність здійснюється за П(С)БО 20.
Як бачимо, в П(С)БО 21 безпосередньо підкреслюється, що об'єднання показників фінансової звітності головного підприємства і господарських одиниць за межами України - це не що інше, як консолідований принцип складання звітності. Хоча в самому П(С)БО 20 при консолідованому підході до складання звітності йдеться тільки про материнське та дочірні підприємства, тому у бухгалтерів, на перший погляд, може скластися враження, що це П(С)БО не має відношення до об'єднання показників іноземних господарських одиниць, оскільки вони не є юридичними особами.
Пояснимо, що, на відміну від філій та представництв, дочірні підприємства - це повноправні юридичні особи, в статутному капіталі яких велика частка коштів належить материнській компанії. Материнське підприємство та його дочірні підприємства утворюють групу.
Філія ж є відособленим підрозділом компанії (юридичної особи), який розташований за межами реєстрації і знаходження головного підприємства і здійснює частину його функцій.
Також і в ч. 1 ст. 12 Закону про бухоблік говориться про те, що підприємства, які мають дочірні підприємства, окрім фінансових звітів про власні господарські операції, зобов'язані складати і подавати консолідовану фінансову звітність.
А згідно з ч. 3 ст. 12 Закону про бухоблік об'єднання підприємств складають і подають, окрім власної звітності, зведену фінансову звітність по усіх підприємствах, що входять до їх складу, якщо це передбачено засновницькими документами об'єднань підприємств відповідно до законодавства.
Отже, консолідовану фінансову звітність слід відрізняти від зведеної фінансової звітності, оскільки це різні поняття і принцип їх складання.
Таким чином, з повною впевненістю можна стверджувати, що консолідована фінансова звітність - це звітність, яка відображає фінансовий стан і результати діяльності юридичної особи та її дочірніх підприємств (або ж іноземних господарських одиниць) як єдиної економічної одиниці.
Складання консолідованих фінансових звітів з
іноземними господарськими одиницями за П(С)БО
Консолідований баланс головного підприємства складається окремо від бухгалтерського балансу головного підприємства. При його підготовці береться бухгалтерський баланс головного підприємства і до нього додаються активи та пасиви іноземних господарських одиниць, з тим, щоб активи та пасиви групи були відображені повністю.
Аналогічним чином складаються й інші форми фінансової звітності, але для деяких статей звітності є свої правила об'єднання показників.
Об'єднання показників фінансової звітності відображається в спеціальному макеті, який складається, як правило, у вигляді електронної таблиці або спеціальним програмним забезпеченням і не відображається в головній книзі головного підприємства. Підставами для включення даних в макети консолідованого звіту є дані статей фінансової звітності головного підприємства та іноземних господарських одиниць.
Показники статей фінансової звітності господарської одиниці за межами України включаються у валюті звітності до фінансової звітності підприємства в наступному порядку (табл. 1).
Таблиця 1
| N з/п | Стаття звітності | Примітка |
| 1. | Монетарні та немонетарні статті господарської одиниці за межами України підлягають перерахунку за валютним курсом на дату балансу (пп. 10.1 п. 10 П(С)БО 21) | Окрім статей власного капіталу |
| 2. | Статті доходів, витрат та руху грошових коштів підлягають перерахунку за валютним курсом на дату здійснення операцій, за винятком випадків, коли фінансова звітність господарської одиниці складена у валюті країни з гіперінфляційною економікою (пп. 10.2 п. 10 П(С)БО 21) | Для перерахунку доходів, витрат та руху грошових коштів за кожен місяць може застосовуватися середньозважений валютний курс за відповідний місяць. Середньозважений валютний курс є результатом ділення суми добутків величин курсів Нацбанку України та кількості днів їх дії в звітному місяці на кількість календарних днів цього місяця |
| 3. | Показники статей власного капіталу відображаються за валютним курсом на дату визнання показника відповідної статті (пп. 10.3 п. 10 П(С)БО 21) | Окрім нерозподіленого прибутку або непокритого збитку |
| 4. | Нерозподілений прибуток (непокритий збиток) на дату балансу визначається виходячи з нерозподіленого прибутку (непокритого збитку) на початок року, чистого прибутку (збитку) за даними перерахованого звіту про фінансові результати за звітний період і суми розподіленого в звітному періоді прибутку (списаного збитку), перерахованого за валютним курсом на дату розподілу прибутку (списання збитку) (пп. 10.4 п. 10 П(С)БО 21) | Вказаний порядок застосовується тільки до перерахунку фінансової звітності тих господарських одиниць за межами України, які відповідають усім наведеним нижче ознакам класифікації, кількісні характеристики яких визначаються власником (власниками) або уповноваженим органом (посадовцем) підприємства відповідно до законодавства і засновницьких документів: 1) операції з підприємством складають незначну частину в обсязі діяльності господарської одиниці; 2) основним джерелом фінансування діяльності господарської одиниці є доходи від власних операцій або місцеві позики; 3) витрати на заробітну плату, матеріали та інші елементи операційних витрат господарської одиниці сплачуються або відшкодовуються переважно в іноземній валюті; 4) оплата реалізованої господарської одиниці продукції (робіт, послуг) здійснюється переважно в іноземній валюті; 5) рух грошових коштів підприємства відособлений від поточної діяльності господарської одиниці за межами України і не зазнає прямого впливу її господарської діяльності |
Різниця між підсумком перерахованих у валюту звітності показників статей активу та пасиву балансу господарської одиниці і включених в консолідовану фінансову звітність відображається по вписуваному рядку 375 «Накопичена курсова різниця» консолідованого балансу (п. 12 П(С)БО 21).
При цьому від'ємна курсова різниця наводиться в дужках і віднімається при визначенні підсумку розділу «Власний капітал» Балансу. Такі різниці в консолідованому звіті про власний капітал відображаються в додатковій графі «Накопичена курсова різниця».
Згідно з п. 13 П(С)БО 21 показники статей фінансової звітності господарської одиниці за межами України, що не відповідає ознакам класифікації, наведеним в п. 10 П(С)БО 21, відображаються у валюті звітності відповідно до пунктів 6-9 цього П(С)БО.
При змінах ознак класифікації діяльності господарської одиниці за межами України, наведених в п. 10 П(С)БО 21, порядок перерахунку показників статей фінансової звітності господарської одиниці у валюту звітності починають застосовувати з дати вказаних змін.
Фінансова звітність господарської одиниці за межами України, складена в грошовій одиниці країни з гіперінфляційною економікою, до застосування порядку, наведеного в п. 10 П (СБУ) 21, заздалегідь коригується згідно з вимогами П(С)БО 22.
Прибуток (збиток) від впливу інфляції на монетарні статті відображається в скоригованому звіті про фінансові результати у вписуваному рядку 165 «Прибуток (збиток) від впливу інфляції на монетарні статті» (п. 14 П(С)БО 22).
Якщо економіка країни діяльності господарської одиниці за межами України втрачає ознаки гіперінфляційної, а показники фінансової звітності господарської одиниці більше не коригуються за П(С)БО 22, то оцінка статей фінансової звітності на дату її останнього подання визнається історичною собівартістю для перерахунку у валюту звітності.
При продажу або ліквідації господарської одиниці за межами України накопичена сума курсових різниць, відображена у складі іншого додаткового капіталу, включається до складу інших доходів (витрат) того звітного періоду, в якому признається прибуток або збиток від продажу (ліквідації) фінансової інвестиції, в господарську одиницю за межами України (п. 14 П(С)БО 21).
Таким чином, консолідована фінансова звітність складається впорядкованим складанням показників фінансової звітності господарських одиниць за межами України і аналогічних показників фінансової звітності головного підприємства.
При складанні консолідованої фінансової звітності можуть не наводитися статті (рядки) форм фінансової звітності, з яких у головного підприємства відсутні показники (окрім випадків, якщо такі показники були в попередньому звітному році), і підлягають виключенню:
- сума внутрішніх операцій та сальдо по них;
- сума нереалізованих прибутків та збитків від внутрішніх операцій (окрім збитків, які не можуть бути відшкодовані).
Таким чином, операції всередині підприємства повинні повністю виключатися, залишки за розрахунками з господарськими одиницями за межами України мають бути вивірені та виключені.
Консолідований звіт про рух грошових коштів складається на підставі консолідованого балансу, консолідованого звіту про фінансові результати та консолідованого звіту про власний капітал відповідно до НП(С)БО 1 та П(С)БО 21.
Перед початком консолідації у бухгалтера мають бути усі форми фінансової звітності головного підприємства і господарських одиниць за межами України, підготовлені на одну і ту ж звітну дату на основі єдиної облікової політики.
Періодичність фінансових звітів і розрив між датами їх складання повинні залишатися незмінними від періоду до періоду.
Нюанси складання звітності з урахуванням результатів діяльності
господарських одиниць за межами України за МСФЗ
Для підприємств, що застосовують МСФЗ, документом, який застосовується при переведенні результатів та фінансового стану іноземних господарських одиниць, включених в фінансову звітність суб'єкту господарювання шляхом консолідації, пропорційній консолідації або методом участі в капіталі, є МСБО 21.
Іноземна господарська одиниця - це суб'єкт господарювання, що є дочірнім, асоційованим, спільним підприємством або відділенням звітуючого суб'єкту господарювання, діяльність якого базується або здійснюється в іншій країні або валюті, ніж країна та валюта звітуючого суб'єкту господарювання (§ 8 МСБО 21).
Отже, МСБО 21 також допускає складання консолідованої фінансової звітності об'єднанням показників головного підприємства не лише з юридичними особами (дочірніми підприємствами), але й його структурними підрозділами, які названі в МСБО 21 відділеннями.
Валюта звітності головного підприємства - це валюта, використовувана при поданні фінансової звітності за МСФЗ. Зазвичай компанія використовує валюту країни свого місцезнаходження або валюту фінансового ринку, на якому представлені її цінні папери.
Для задоволення вимог різних користувачів звітності можуть бути підготовлені варіанти фінансової звітності за МСФЗ в декількох валютах.
Функціональна валюта - це валюта основного економічного середовища, в якому суб'єкт господарювання здійснює свою діяльність (§ 8 МСБО 21).
При складанні звітів відповідно до МСФЗ функціональна валюта грає основну роль. Результати усіх операцій переводяться спочатку у функціональну валюту і вже потім у валюту звітності.
Попри те, що більшість компаній в якості валюти звітності вибирають національну валюту головного підприємства, багато компаній працюють на ринках, де основними є інші валюти.
Функціональна валюта відображає вчинені операції, події та пов'язані з ними умови.
Основним економічним середовищем, в якому підприємство здійснює свою діяльність є, як правило, середовище, в якому воно в основному генерує і витрачає грошові кошти.
Визначаючи свою функціональну валюту, суб'єкт господарювання розглядає наступні чинники:
а) валюту:
- яка впливає в основному на ціни продажу товарів та послуг (часто це валюта, в якій визначаються ціни продажу його товарів та послуг і здійснюються розрахунки);
- країни, в якій ціни продажу його товарів та послуг визначаються в основному конкурентними чинниками і нормативними документами;
б) валюту, яка впливає в основному на витрати, на оплату праці, матеріали та інші витрати, пов'язані з наданням товарів або послуг (часто це буде валюта, в якій визначаються такі витрати і здійснюються розрахунки) тощо.
У випадку якщо вищезгадані чинники не дозволяють чітко визначити функціональну валюту, рішенням керівництва на основі професійного судження визначається валюта, що найбільш адекватно відображає економічний ефект від операцій, подій та умов.
При цьому управлінський персонал віддає перевагу основним показникам, визначеним в § 9 МСБО 21, перш ніж розглядає показники § 10 і § 11 МСБО 21, які розроблені для надання додаткових підтверджувальних свідчень для визначення функціональної валюти суб'єкту господарювання.
Після того, як вибрана та або інша функціональна валюта, вона не міняється, якщо тільки не відбувається змін у здійснюваних операціях, подіях та умовах.
Якщо функціональна валюта є валютою країни з гіперінфляційною економікою, то фінансова звітність суб'єкту господарювання перераховується відповідно до МСБО 29.
Суб'єкт господарювання не може уникнути перерахунку фінансової звітності згідно з МСБО 29, прийнявши, наприклад, своєю функціональною валютою іншу валюту, ніж функціональна валюта, визначена за МСБО 21 (наприклад, функціональну валюту материнського підприємства).
Нюанси складання консолідованих фінансових звітів з іноземними господарськими одиницями за МСФЗ
На кінець кожного звітного періоду (§ 23 МСБО 21):
а) монетарні статті в іноземній валюті слід переводити (перераховувати), застосовуючи курс при закритті;
б) немонетарні статті, які оцінюються за історичною вартістю в іноземній валюті, слід переводити (перераховувати), застосовуючи валютний курс на дату операції;
в) немонетарні статті, які оцінюються за справедливою вартістю в іноземній валюті, слід переводити, використовуючи валютні курси на дату визначення справедливої вартості.
Балансова вартість статті визначається також відповідно до інших відповідних стандартів. Наприклад, основні засоби можна оцінювати за справедливою вартістю або за історичною вартістю відповідно до МСБО 16. Незалежно від того, чи визначається балансова вартість на основі історичної вартості або справедливої вартості, якщо сума визначається в іноземній валюті, то вона потім переводиться в функціональну валюту відповідно до МСБО 21.
Балансова вартість деяких статей визначається порівнянням двох або декількох сум. Наприклад, балансова вартість запасів є меншою з двох оцінок: собівартості або чистої вартості реалізації відповідно до МСБО 2.
Так само, відповідно до МСБО 36, балансова вартість активу, щодо якого існує ознака зменшення корисності, є меншою з двох оцінок: балансової вартості до обліку можливих збитків від зменшення корисності або суми очікуваного відшкодування. Якщо такий актив є немонетарним і оцінюється в іноземній валюті, то балансова вартість визначається порівнянням:
а) собівартості або балансової вартості (якщо доречно), переведеній за валютним курсом на дату визначення цієї вартості (тобто за курсом на дату операції для статті, яка оцінюються за історичною вартістю);
б) чистої вартості реалізації або суми очікуваного відшкодування (якщо доречно), переведеної за валютним курсом на дату визначення цієї вартості (наприклад, за курсом закриття на кінець звітного періоду).
Вплив такого порівняння може полягати в тому, що збиток від знецінення признається у функціональній валюті, але не признаватиметься в іноземній валюті (або навпаки).
Якщо доступні декілька валютних курсів, то використовується обмінний курс, за яким могли б робитися розрахунки по майбутніх потоках грошових коштів, пов'язаних з цією операцією або залишком по такій операції, якби такі потоки грошових коштів виникли на дату оцінки. Якщо одну валюту тимчасово неможливо обміняти на іншу, то слід застосовувати перший наступний курс, за яким можна буде виконати обмін.
Результати і фінансовий стан суб'єкту господарювання, функціональна валюта якого є валютою країни з гшерінфляційною економікою, переводяться в іншу валюту представлення з використанням наступних процедур (§ 39 МСБО 21):
а) активи та зобов'язання в кожному поданому звіті про фінансове положення (тобто включаючи порівняльні дані) переводяться за курсом закриття на дату цього звіту про фінансовий стан;
б) дохід та витрати в звіті про сукупні доходи або окремий звіт про прибутки та збитки (тобто включаючи порівняльні дані) переводяться за валютними курсами на дату операцій;
в) усі остаточні курсові різниці признаються в іншому сукупному прибутку.
З практичних причин курс, який наближається до валютних рисок на дату операцій (наприклад, середній курс впродовж періоду), часто застосовують для переведення статей доходу та витрат. Проте при істотних коливаннях валютних курсів застосування середнього курсу за період є недоречним (§ 40 МСБО 21).
Результати та фінансовий стан суб'єкту господарювання, функціональна валюта якого є валютою країни з гшерінфляційною економікою, переводяться в іншу валюту представлення з використанням наступних процедур (§ 42 МСБО 21):
а) усі суми (тобто активи, зобов'язання, статті власного капіталу, дохід та витрати, включаючи порівняльні дані) переводяться за курсом закриття на дату останнього звіту про фінансовий стан, за винятком того, що
б) якщо суми переводяться у валюту країни, економіка якої не є гіперінфляційною, то порівняльними сумами будуть ті суми, які були подані як суми поточного року у відповідних фінансових звітах за попередній рік (тобто нескориговані подальші зміни в рівні цін або подальші зміни валютних курсів).
Якщо функціональна валюта суб'єкту господарювання є валютою країни з гіперінфляційною економікою, то суб'єкт господарювання повинен перерахувати свою фінансову звітність відповідно до МСБО 29 до того, як буде застосований метод перекладу, наведений в § 42 МСБО 21, за винятком порівняльних сум, які переводяться у валюту країни, економіка якої не є гіперінфляційною. Якщо економіка країни перестає бути гіперінфляційною і підприємство більше не перераховує свою фінансову звітність згідно з МСБО 29, то воно використовує суми, перераховані до рівня цін на дату, коли суб'єкт господарювання припинив перераховувати свою фінансову звітність, як історичну собівартість для переведення у валюту подання.
Згідно з § 45 МСБО 21 об'єднання результатів і фінансового положення іноземної господарської одиниці з результатами та фінансовим станом звітуючого суб'єкту господарювання (головного підприємства) здійснюється стандартними процедурами консолідації, такими, як виняток внутрішньогрупових сальдо і внутрішньогрупових операцій дочірнього підприємства (іноземної господарської одиниці).
Проте внутрішньогруповий монетарний актив (або зобов'язання), незалежно від того, чи є він короткостроковим або довгостроковим, не може бути виключений з відповідного внутрішньогрупового зобов'язання (або активу) без відображення наслідків коливань валюти в консолідованій фінансовій звітності.
Це відбувається тому, що монетарна стаття є зобов'язанням конвертувати одну валюту в іншу і суб'єкт господарювання, який звітує, отримує прибуток або збиток за коливання валюти. Відповідно, в консолідованій фінансовій звітності звітуючого суб'єкту господарювання така курсова різниця признається в прибутку або збитку або, якщо вона виникає при обставинах, які наведені в § 32 МСБО 21, її визнають в іншому сукупному прибутку і накопичують в окремому компоненті власного капіталу, поки не станеться вибуття іноземної господарської одиниці.
Якщо ж фінансова звітність іноземної господарської одиниці складається за станом на іншу дату, ніж фінансова звітність звітуючого суб'єкту господарювання, то іноземна господарська одиниця часто складає додаткову звітність на ту ж дату, що і фінансова звітність суб'єкту господарювання, який звітує (§ 46 МСБО 21).
У тому випадку, якщо це не зроблено, МСБО 27 дозволяє використання іншої звітної дати, за умови що різниця не складає більше трьох місяців і робляться коригування на дію будь-яких істотних операцій або інших подій, які виникли в період між цими різними датами.
У такому разі активи та зобов'язання іноземної господарської одиниці переводяться за валютним курсом на кінець звітного періоду іноземної господарської одиниці. Згідно з МСБО 27 робляться коригування на істотні зміни валютних курсів до кінця звітного періоду звітуючого суб'єкту господарювання.
Приклад. Головне підприємство відкрило іноземну господарську одиницю (філію) на території Російської Федерації, яка від імені головного підприємства самостійно здійснює фінансово-господарську діяльність. Підсумки діяльності іноземної господарської одиниці відображаються в проміжній фінансовій звітності головного підприємства.
Головне підприємство відповідно до чинного законодавства складає фінансову звітність за МСФЗ. Функціональна валюта головного підприємства - гривня.
Курси рубля до гривни за немонетарными статтями на дату операції наведені узагальнено (тобто без розділення по кожній операції або об'єктам обліку).
Макет об'єднання умовних показників статей Балансу (Звіту про фінансовий стан) 1 головного підприємства та іноземної структурної одиниці (філії) на 31.03.2013 р. наведемо в табл. 2.
Таблиця 2
тис. грн
| Статті балансу | Код рядка | На кінець звітного періоду по головному підприємству | На кінець звітного періоду по закордонному філіалу | Регулюючі записи (+,-) |
Консолідована сума (гр. 3 + гр. 6 ± гр. 7) | ||
| в руб. | курс НБУ (руб/ 1грн) |
в грн | |||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 |
| Актив | |||||||
| І. Необоротні активи | |||||||
| Нематеріальні активи первісна вартість знос Основні засоби первісна вартість знос Інвестиційна нерухомість Довгострокова дебіторська заборгованість Відстрочені податкові активи |
1000 1001 1002 1010 1011 1012 1015 1040 1045 |
20 28 8 687 781 94 156 460 25 |
23 27 4 902 947 45 - - - |
0,26274 0,26274 0,26274 0,26382 0,26382 0,26382 - - - |
6 7 1 238 250 12 - - - |
- - - - - - - -100* - |
26 35 9 925 1031 106 156 360 25 |
| Усього за розділом І | 1095 | 1348 | 925 | х | 244 | -100 | 1492 |
| II. Оборотні активи | |||||||
| Запаси Дебіторська заборгованість за продукцію, товари, роботи, послуги Дебіторська заборгованість за розрахунками: за виданими авансами з бюджетом у тому числі з податку на прибуток Дебіторська заборгованість за розрахунками із внутрішніх розрахунків Гроші та їх еквіваленти |
1100 1125 1130 1135 1136 1145 1165 |
732 240 95 56 33 115 115 |
628 570 116 27 27 - 136 |
0,25787 0,25787 0,25787 0,25787 0,25787 - 0,25787 |
162 147 30 7 7 - 35 |
- - - - - -115 - |
894 387 125 63 40 - 150 |
| Витрати майбутніх періодів | 1170 | 23 | 12 | 0,25787 | 3 | - | 26 |
| Усього за розділом II | 1195 | 1376 | 1489 | х | 384 | -115 | 1645 |
| III. Необоротні активи, утримувані для продажу, та групи вибуття Баланс |
1200 1300 |
15 2739 |
- 2414 |
- х |
- 628 |
- 215 |
15 3152 |
| Пасив | |||||||
| І. Власний капітал | |||||||
| Зареєстрований капітал Капітал у дооцінках Нерозподілений прибуток(непокритий збиток) Неоплачений капітал |
1400 1405 1420 1425 |
1720 68 233 54 |
- - 46 - |
- - 0,25787 - |
- - 12 - |
- - - - |
1720 68 245 54 |
| Усього за розділом І | 1495 | 2075 | 46 | х | 12 | - | 2087 |
| II. Довгострокові зобов'язання і забезпечення | |||||||
| Відстрочені податкові зобов'язання Довгострокові кредити банків Інші довгострокові зобов'язання Цільове фінансування |
1500 1510 1515 1525 |
200 - 45 |
- 388 - |
- 0,25787 - |
- 100 - |
- -100* - |
- 200 - 45 |
| Усього за розділом II | 1595 | 245 | 388 | х | 100 | -100 | 245 |
| III. Поточні зобов'язання і забезпечення | |||||||
| Короткострокові кредити банків Поточна кредиторська заборгованість за: довгостроковими зобов'язаннями товари, роботи, послуги розрахунками з бюджетом у тому числі з податку на прибуток розрахунками зі страхування розрахунками з оплати праці |
1600 1610 1615 1620 1621 1625 1630 |
20 25 126 112 - 37 89 |
450 - 684 299 143 31 70 |
0,25787 - 0,25787 0,25787 0,25787 0,25787 0,25787 |
116 - 176 77 37 8 18 |
- - - - - - - |
136 25 302 189 - 45 107 |
| Поточна кредиторська заборгованість із внутрішніх розрахунків | 1645 | - | 446 | 0,25787 | 115 | -115 | - |
| Усього за розділом III | 1695 | 409 | 1980 | х | 510 | -115 | 804 |
| IV. Зобов'язання, пов'язані з необоротними активами, утримуваними для продажу, та групами вибуття | 1700 | 10 | - | - | - | - | 10 |
| Баланс | 1900 | 2739 | 2414 | х | 622 | -215 | 3146 |
| Розбіжність з активом балансу за рахунок курсових різниць (рядок 1300 - рядок 1900) (Прим. авт.) | х | 0 | 0 | х | 6 | 0 | 6 |
| Примітка. * Виключаються внутрішні розрахунки головного підприємства з іноземною господарською одиницею. | |||||||
1 У нашому прикладі статті Балансу наводимо не в поеному об'ємі діючої форми.
У зв'язку з тим, що до статей Балансу іноземної господарської одиниці застосовувалися різні курси валют, у результаті утворилася додатна курсова різниця 6 тис. грн, яка відображається в статті «Додатковий капітал» (рядок 1410)
У випадку якщо інформація про розмір накопичених курсових різниць відповідає ознакам істотності, вона розкривається в додатково вписуваній статті «Накопичені курсові різниці» (рядок 1412). Від'ємна курсова різниця наводиться в рядку 1412 в дужках.
У підсумок балансу включається загальна сума додаткового капіталу (рядок 1410).
На думку автора статті, до вибуття іноземної господарської одиниці ніяких проводок головному підприємству по таких курсових різницях від перерахунку статей балансу іноземної господарської одиниці в регістрах бухгалтерського обліку робити не слід. Величина курсових різниць зафіксована в консолідованому балансі (та його макеті), і цього вистачає для їх обліку. До того ж це значення змінюватиметься на кожну звітну дату.
А ось при вибутті іноземної господарської одиниці кумулятивну суму курсових різниць, що відносяться до цієї іноземної господарської одиниці, які були визнані в іншому сукупному прибутку і накопичені в окремому компоненті власного капіталу, потрібно перекласифікувати з власного капіталу в прибуток або збиток. В даному випадку така операція (разом з іншими, пов'язаними з вибуттям іноземної господарської одиниці) знайде відображення в обліку головного підприємства.
Макет об'єднання умовних показників статей Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) 2 головні підприємства та іноземної структурної одиниці (філії) за І квартал 2013 року наведемо в табл. 3.
Для перерахунку статей цього звіту використовуємо усереднений курс за І квартал 2013 року - 0,26289 крб. за 1 грн.
Статті Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) наведені не в повному обсязі діючої форми.
Таблиця 3
тис. грн
| Статті Звіту про фінансові результати (Звіту про сукупний дохід) | Код рядка |
За звітний період по головному підприємству | За звітний період по закордонному філіалу | Регулю ючі записи (+, -) |
Консолідована сума (гр. 3 + гр. 6 ± гр. 7) | ||
| в руб. | курс НБУ (руб/ 1 грн) |
в грн | |||||
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | 6 | 7 | 8 |
| 1. Фінансові результати | |||||||
| Чистий дохід від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) | 2000 | 1870 | 2453 | 0,26289 | 645 | -35* | 2480 |
| Собівартість реалізованої продукції (товарів, робіт, послуг) | 2050 | (1556) | (1612) | 0,26289 | (424) | 35* | (1945) |
| Валовий: прибуток | 2090 | 314 | 841 | 0,26289 | 221 | - | 535 |
| збиток | 2095 | - | - | - | - | - | - |
| Інші операційні доходи | 2120 | 41 | 19 | 0,26289 | 5 | - | 46 |
| Адміністративні витрати | 2130 | (61) | (68) | 0,26289 | (18) | - | (79) |
| Витрати на збут | 2150 | (57) | (80) | 0,26289 | (21) | - | (78) |
| Інші операційні витрати | 2180 | (4) | (8) | 0,26289 | (2) | - | (6) |
| Фінансовий результат від операційної діяльності: прибуток | 2190 | 233 | 704 | 0,26289 | 185 | 418 | |
| збиток | 2195 | - | - | - | - | - | - |
| Витрати (дохід) з податку на прибуток | 2300 | 140 | 0,26289 | 37 | - | 37 | |
| Чистий фінансовий результат: прибуток | 2350 | 233 | 564 | 0,26289 | 148 | 381 | |
| збиток | 2355 | - | - | - | - | - | - |
| II. Сукупний дохід | |||||||
| Накопичені курсові різниці | 2410 | - | - | - | - | - | |
| Сукупний дохід (сума рядків 2350, 2355 та 2460) | 2465 | - | - | - | - | - | - |
| III. Елементи операційних витрат | |||||||
| Матеріальні затрати | 2500 | 1183 | 1016 | 0,26289 | 267 | - | 1450 |
| Витрати на оплату праці | 2505 | 152 | 129 | 0,26289 | 34 | - | 186 |
| Відрахування на соціальні заходи | 2510 | 56 | 49 | 0,26289 | 13 | - | 69 |
| Амортизація | 2515 | 281 | 240 | 0,26289 | 63 | - | 344 |
| Інші операційні витрати | 2520 | 390 | 335 | 0,26289 | 88 | - | 478 |
| Разом | 2550 | 2062 | 1769 | х | 465 | - | 2527 |
| Примітки. * Виключаються внутрішні обороти по внутрішньогрупових оборотах головного підприємства з іноземною господарською одиницею. ** Якщо платник податку на прибуток подає річну декларацію на прибуток підприємства, то рядок 2300 залишатиметься незаповненим в звітності за I квартал, півріччя і 9 місяців 2013 року. *** Накопичені курсові різниці відображаються у складі сукупного доходу тільки при вибутті іноземної господарської одиниці. | |||||||
Список використаних документів
ГК - Господарський кодекс України
Закон про бухоблік - Закон України від 16.07.1999 p. N 996-XIV «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні»
МСБО 21 - Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 21 «Вплив зміни курсу валют»
МСБО 27 - Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 27 «Консолідовані та окремі фінансові звіти»
МСБО 29 - Міжнародний стандарт бухгалтерського обліку 29 «Фінансова звітність в умовах гіперінфляції»
НП(С)БО 1 - Національне положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 «Загальні вимоги до фінансової звітності»», затверджене наказом Мінфіну України від 07.02.2013 р. N 73
П(С)БО 20 - Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 20 «Консолідована фінансова звітність», затверджене наказом Мінфіну України від 30.07.1999 р. N 176
П(С)БО 21 - Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 21 «Вплив змін валютних курсів», затверджений наказом Мінфіну України від 10.08.2000 р. N 193
П(С)БО 22 - Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 22 «Вплив інфляції», затверджений наказом Мінфіну України від 28.02.2002 р. N 147
"Консультант бухгалтера" N 22 (718) 3 червня 2013 року
Передплатні індекси: 21946 (українською мовою), 22789 (російською мовою)