Представницькі витрати: склад, документальне
оформлення та податковий облік

Досить часто підприємству для укладення вигідних договорів необхідно провести переговори можливих партнерів, розмістити делегацію, що приїхала, в готелі, організувати фуршет або банкет. Подібні заходи вимагають належних витрат, які прийнято іменувати "представницькими". Спробуємо розібратися в тому, що ж розуміє українське законодавство під "представницькими витратами".

Відповідно до абзацу "а" пп. 138.10.2 п. 138.10 ст. 138 розд. III ПК України до складу адміністративних витрат, спрямованих на обслуговування та управління підприємством, включаються загальні корпоративні витрати, у тому числі організаційні, представницькі, витрати на проведення річних та інших зборів органів управління. Проте ПК України не містить самого поняття і переліку "представницьких витрат".

В той же час, в п. 5.3 ст. 5 розд. І ПК України передбачено, що інші терміни, які вживаються в даному Кодексі і не визначені ним, використовуються у значеннях,встановлених іншими законами. Але таких законів, які визначали б поняття та склад "представницьких витрат", на даний момент не існує.

В той же час в Україні діють підзаконні акти, що визначають поняття представницьких витрат бюджетних установ. Такими підзаконними актами є Наказ N 1026, яким затверджені Норми коштів на представницькі цілі бюджетних установ (далі - Норми N 1026) і порядок їх витрачання, і Наказ N 2111, яким затверджено Положення про порядок реалізації програм та проведення заходів з питань дітей, молоді, жінок та сім'ї (далі - Положення N 2111).

Відповідно до п. 2 Норм N 1026 представницькі витрати - це витрати бюджетних установ на прийом та обслуговування іноземних представництв та делегацій, які прибули на запрошення для проведення переговорів з метою здійснення міжнародних зв'язків, встановлення та підтримки взаємовигідної співпраці.

Згідно з пп. 9.6.1 п. 9.6 Положення N 2111 представницькі витрати - це витрати установ на прийом і обслуговування іноземних представників і делегацій і представників інших установ, організацій, які прибутку на запрошення для проведення переговорів з метою здійснення міжнародних зв'язків, встановлення та підтримки взаємовигідної співпраці і вирішення питань, пов'язаних з розвитком співпраці з питань дітей, молоді, жінок та сім'ї.

До складу представницьких витрат відносяться витрати, пов'язані з проведенням офіційного прийому (сніданок, обід, вечеря) представників, заходами культурної програми, буфетним обслуговуванням під час переговорів, оплатою послуг перекладача, який не знаходиться в штаті установи, оплатою номерів в готелях, транспортних послуг.

Звернемо увагу на два істотні аспекти.

По-перше, Норми N 1026 та Положення N 2111 визначають виключно представницькі витрати бюджетних установ.

По-друге, Норми N 1026 до представницьких витрат відносять виключно витрати, пов'язані з прийомом іноземних представництв та делегацій.

У зв'язку з цим виникають питання можливості застосування цих норм до юридичних осіб приватного права, які не фінансуються з Державного бюджету, і можливості розглядати як представницькі витрати суми, витрачені на прийом делегацій українських, а не іноземних компаній.

Вирішуючи проблему застосування Норм N 1026 та Положення N 2111 до недержавних підприємств, помітимо, що ПК України не містить умов і можливості застосування аналогії права або ж аналогії закону до податкових правовідносин.

Проте пп. 4.1.2 п. 4.1. ст. 4 розд. І ПК України передбачає, що податкове законодавство України ґрунтується на принципі рівності усіх платників податків перед законом, недопущенні будь-яких проявів податкової дискримінації, забезпеченні єдиного підходу до усіх платників податків незалежно від соціальної, расової, релігійної приналежності, форми власності юридичної особи, громадянства фізичної особи і місця походження капіталу. На нашу думку, ця норма, що передбачає рівність усіх платників податків перед законом, дозволяє застосовувати норми Наказу N 1026 і Наказу N 2111 до юридичних осіб приватного права.

Відкритим залишається питання можливості розглядати як представницькі витрати, пов'язані з прийомом делегацій українських, а не зарубіжних, компаній. Наказ N 88, що діяв раніше, яким були затверджені Норми коштів на представницькі цілі, рекламу та виплату компенсації за використання особистих легкових автомобілів для службових поїздок і порядок їх витрачання, таку можливість передбачав. Проте цей підзаконний акт вже не діє.

Положення N 2111 передбачає можливість розглядати як представницькі витрати, пов'язані з прийомом делегацій організацій та установ, що знаходяться в Україні. Вважаємо, що, ґрунтуючись на рівності платників податків, норми Положення N 2111 можна застосовувати і до юридичних осіб приватного права.

Для порівняння було б цікаво проаналізувати законодавство наших сусідів, що визначає перелік представницьких витрат.

Відповідно до п. 2 ст. 264 Податкового кодексу Російської Федерації до представницьких витрат відносяться витрати платника податків на офіційний прийом і (або) обслуговування представників інших організацій, що беруть участь в переговорах в цілях встановлення і (або) підтримки взаємної співпраці, а також учасників, що прибули на засідання ради директорів (правління) або іншого керівного органу платника податків, незалежно від місця проведення вказаних заходів.

Окрім визначення, вказаний пункт Податкового кодексу Російської Федерації містить перелік представницьких витрат, згідно з яким такими є:

- витрати на проведення офіційного прийому (сніданок, обід або інший аналогічний захід) для вказаних осіб, а також офіційних осіб організації-платника податків, що беруть участь в пепеговопях:

- транспортне забезпечення доставки цих осіб до місця проведення представницького заходу та (або) засідання керівного органу і назад;

- буфетне обслуговування під час переговорів;

- оплата послуг перекладачів, що не перебувають в штаті платника податків, із забезпечення перекладу під час проведення представницьких заходів.

На нашу думку, ця норма детальніше, ніж в українському законодавстві, визначає перелік представницьких витрат. Такі положення слід було б передбачити в українському податковому законодавстві.

Таким чином, на даний момент українське законодавство розглядає як представницькі ті витрати, які пов'язані з прийомом як іноземних делегацій, так і представників українських компаній. Ця норма, на думку автора, повинна застосовуватися не лише до бюджетних установ, але й до недержавних підприємств (юридичних осіб приватного права).

Важливо відмітити думку ДПСУ, викладену в Листі N 5743/0/61-12/15-1415, де податкове відомство роз'яснило, що до представницьких витрат відносяться витрати, пов'язані з:

- проведенням офіційного прийому (сніданок, обід, вечеря) представників;

- транспортним забезпеченням;

- заходами культурної програми;

- буфетним обслуговуванням під час переговорів;

- оплатою послуг перекладача, що не знаходиться в штаті установи;

- оплатою номерів в готелях.

Вимоги Наказу N 1026, тобто норми коштів на представницькі цілі, є обов'язковими виключно для бюджетних установ, а інші підприємства цей документ можуть використовувати як допоміжний (довідковий).

Отже, витрати на проведення представницьких заходів можуть включатися до складу витрат, що враховуються при визначенні об'єкту оподаткування, за умови наявності належним чином оформлених первинних документів, обов'язковість ведення та зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, що підтверджують зв'язок таких витрат з господарською діяльністю, наприклад:

- наказу про проведення такого заходу;

- запрошення вітчизняних (іноземних) представників (делегацій) та їх відповідей;

- кошториси витрат;

- актів виконаних робіт;

- накладних на відпуск продукції, товарів зі складу;

- звітів про проведений захід.

Відповідно до п. 138.2 ст. 138 розд. III ПК України витрати, які враховуються для визначення об'єкту оподаткування, признаються на підставі первинних документів, що підтверджують здійснення платником податків витрат, обов'язковість ведення і зберігання яких передбачена правилами ведення бухгалтерського обліку, та інших документів, встановлених розд. II ПК України.

Нормативні документи, що регулюють порядок документального оформлення представницьких витрат для бюджетних та/або госпрозрахункових підприємств в Україні, відсутні, тому в такій ситуації підприємствам слід пам'ятати про загальні вимоги до обов'язкових реквізитів первинних документів, викладених в ч. 2 ст. 9 Закону про бухоблік і п. 2.4 ст. 2 Положення N 88. Такими обов'язковими реквізитами є:

- найменування документу (форми);

- дата та місце складання;

- назва підприємства, від імені якого складений документ;

- об'єм та зміст господарської операції, одиниця виміру господарської операції;

- посади осіб, відповідальних за здійснення господарської операції і правильність її оформлення;

- особистий підпис або інші дані, що дозволяють ідентифікувати особу, що брала участь у здійсненні господарської операції.

Список використаних документів

ПК України - Податковий кодекс України

Закон про бухоблік - Закон України від 16.07.1999 p. N 996-XIV "Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні"

Положення N 88 - Положення про документальне забезпечення записів в бухгалтерському обліку, затверджене наказом Мінфіну України від 24.05.1995 р. N 88

Наказ N 88 - Наказ Мінфіну України від 12.11.1993 р. N 88 "Про затвердження норм коштів на представницькі цілі, рекламу та виплату компенсації за використання особистих легкових автомобілів для службових поїздок і порядку їх витрачання" (втратив чинність)

Наказ N 1026 - Наказ Мінфіну України від 14.09.2010 р. N 1026 "Про затвердження Норм коштів на представницькі цілі бюджетних установ та порядку їх витрачання"

Наказ N 2111 - Наказ Державного комітету молодіжної політики, спорту та туризму України від 01.11.2000 р. N 2111 "Про затвердження Положення про порядок реалізації програм і проведення заходів з питань дітей, молоді, жінок та сім'ї"

Лист N 5743/0/61-12/15-1415 - Лист ДПСУ від 22.11.2012 р. N 5743/0/61-12/15-1415 "Щодо розгляду листа [щодо оподаткування представницьких витрат]

"Консультант бухгалтера" N 16 (712) 22 квітня 2013 року
Передплатні індекси: 21946 (українською мовою), 22789 (російською мовою)