Як виправити помилки в податковій декларації з податку на прибуток підприємства
Виправляти помилки, допущені в податковій звітності з податку на прибуток, дуже непросто. Ситуація посилюється у тому випадку, коли виправляти помилки треба за формами, які взагалі не відповідають одна одній. Також не виключені ситуації, коли після виправлення однієї помилки в конкретній податковій декларації з податку на прибуток треба буде виправляти і усі подальші податкові декларації. Це цілком можливо у тому випадку, коли з'являється негативний об'єкт оподаткування в одному періоді, але потім перекривається прибутком в іншому періоді і так далі.
Заповнення Податкової декларації з податку на прибуток підприємства - справа складна і трудомістка. Ця звітність - одна з найскладніших в Україні як по кількості показників і додатків, так і за їх змістом. Природно, що за таких умов допустити помилки простіше простого.
Правда, про припущені помилки бухгалтер може дізнатися не відразу. Більше того, помилки можуть бути як арифметичними, так і методологічними. Формально для податкових наслідків різниці між цими поняттями немає, а ось для облікових працівників така різниця є.
Приміром, в арифметичній помилці бухгалтер може винуватити тільки себе, а ось у методологічних помилках їх провини може і не бути. Прикладами можуть служити суперечливі роз'яснення податкових органів, а також введення норм податкового законодавства "заднім числом". Ну як в таких умовах можна прийняти єдине правильне рішення?
Міністерство економіки України в Листі N 3105-24/264 роз'яснило, що за інформацією Мінюсту законодавство не містить чіткого визначення термінів "помилки арифметичного характеру" і "помилки методологічного характеру". В той же час під поняттям "Арифметична помилка" законодавець розуміє помилку, допущену в результаті арифметичних дій (ч. 3 ст. 28 Закону про держзакупівлі).
Для цілей розд. III ПК України поняття "помилка арифметичного характеру" і "помилка методологічного характеру" не , застосовуються.
Поняття "арифметична помилка" вживається в ПК України тільки в пп. 333.1.1 п. 333.1 ст. 333 розд. XVII, яким визначений порядок перерахунку збору у разі виправлення технічних, а також арифметичних помилок, допущених в ході підрахунків.
Статтею 50 гл. 2 розд. II ПК України визначений перелік основних прав і обов'язків платників податків, передбачений загальний порядок внесення змін до податкової звітності у разі самостійного виявлення платником податку помилок, які містяться в раніше поданій ним податковій декларації.
Також Мінфін обіцяє, що в ході доопрацювання змін до ПК України розгляне питання уніфікації визначення "помилка арифметичного характеру" і "помилка методологічного характеру".
Загалом, виправляти помилки в податкових деклараціях непросто, оскільки цей факт стає надбанням не лише податкових органів, але й керівництва підприємства. Проте це ще не найстрашніше, оскільки сама по собі процедура виправлення помилок не така вже й проста, як може здатися на перший погляд.
Природно, що помилки виправляти треба обов'язково і не чекати моменту, коли це за вас зроблять контролюючі органи. По-перше, це зменшить фінансові санкції, якщо було допущено заниження податкового зобов'язання, оскільки штраф складе усього 3% або 5%, замість накладення на платника податків штрафу у розмірі 25% суми визначеного податкового зобов'язання (або
- 50%, якщо контролюючий орган повторно впродовж 1095 днів визначить суму податкового зобов'язання по цьому ж податку). По-друге, не будуть застосовані адміністративні штрафи до посадовців.
Який же алгоритм дії платника податків у разі виявлення помилок в податковій звітності з податку на прибуток підприємства?
Приступаючи до виправлення помилок, платник податків повинен буде:
- вибрати варіант виправлення помилки;
- вибрати форму, за якою виправлятимуться помилки;
- самостійно розрахувати суму штрафів.
Вибір варіанту виправлення помилки
Пункт 50.1 ст. 50 гл. 2 розд. II ПК України передбачає, що у випадку якщо в майбутніх податкових періодах (з урахуванням термінів давності, визначених ст. 102 гл. 9 розд. II ПК України) платник податків самостійно виявляє помилки, що містяться в раніше поданій ним податковій декларації (окрім обмежень, встановлених ст. 50 гл. 2 розд. II ПК України), він зобов'язаний направити уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою уточнюючого розрахунку, що діє на момент подання.
Платник податків має право не подавати такий розрахунок, якщо відповідні уточнені показники вказуються ним у складі податкової декларації за будь-який наступний податковий період, впродовж якого такі помилки були самостійно виявлені.
Платник податків, який самостійно виявляє факт заниження податкового зобов'язання минулих податкових періодів, зобов'язаний, за винятком випадків, встановлених п. 50.2 ст. 50 гл. 2 розд. II ПК України:
а) або направити уточнюючий розрахунок і сплатити суму недоплати і штраф у розмірі 3% від такої суми до подання такого уточнюючого розрахунку;
б) або відобразити суму недоплати у складі декларації з цього податку, яка подається за податковий період, наступний за періодом, в якому виявлений факт заниження податкового зобов'язання, збільшену на суму штрафу у розмірі 5% від такої суми, з відповідним збільшенням загальної суми грошового зобов'язання з цього податку.
Виходячи з наведеної вище норми самостійно виявлені помилки минулих податкових періодів в податковій декларації з податку на прибуток платником можуть бути виправлені таким чином:
1) поданням уточнюючої декларації в будь-якому майбутньому податковому періоді (з урахуванням терміну давності 1095 днів) -як по помилках, які призвели до завищення податкового зобов'язання, так і по помилках, які призвели до заниження податкового зобов'язання;
2) відображенням відповідних показників в самій податковій декларації:
- за будь-який наступний податковий період (з урахуванням термінів давності 1095 днів), впродовж якого такі помилки були самостійно виявлені - у разі виправлення помилок, які призвели до завищення податкового зобов'язання;
- тільки за наступний податковий період - у разі виправлення помилок, які призвели до заниження податкового зобов'язання.
Якщо після подання декларації за звітний період платник податків подає нову декларацію з виправленими показниками до закінчення граничного терміну подання декларації за такий же звітний період, то вказані штрафи не застосовуються.
Стосовно виправлення помилок з податку на прибуток можна зробити наступний висновок, що платник податків має право подати уточнену декларацію з податку на прибуток, якщо дотримуються наступні умови:
- з моменту граничного терміну подання податкової декларації з податку на прибуток, в якому були допущені помилки, та/або граничного терміну сплати грошових зобов'язань пройшло не більше 1095 днів. Якщо така податкова декларація була надана пізніше, то відлік 1095 днів починається з дня її фактичного надання;
- у платника податку на прибуток не розпочалася документальна планова та позапланова виїзна перевірка.
Отже, якщо впродовж 1095 днів з моменту граничного терміну подання податкової декларації з податку на прибуток, в якому були допущені помилки, та/або граничного терміну сплати грошових зобов'язань контролюючий орган не визначає суму грошових зобов'язань, платник податків вважається вільним від такого грошового зобов'язання, а суперечка по такій декларації та/або податковому повідомленню не підлягає розгляду в адміністративному або судовому порядку (п. 102.1 ст. 102 гл. 9 розд. II ПК України ).
Таким чином, помилки з терміном давності більше 1095 днів виправленню не підлягають, а суми відповідних податків не донарахову-ються і не повертаються.
Також платник податків при проведенні документальних планових і позапланових виїзних перевірок не має права подавати уточнюючі розрахунки до поданих ним раніше податкових декларацій за будь-який звітний (податковий) період з відповідного податку та збору, який перевіряється контролюючим органом (п. 50.2 ст. 50 гл. 2 розд. II ПК України).
Заборонено подавати уточнюючі розрахунки і на період призупинення таких перевірок у великих платників податків згідно з п. 82.4 ст. 82 гл. 8 розд. II ПК України, що призводить саме до переривання терміну проведення перевірки, але не свідчить про її закінчення. Результати перевірки оформляються актом (при встановленні порушень) або довідкою (за відсутності порушень) з урахуванням вимог ст. 86 гл. 8 розд. II ПК України.
Отже, суб'єкт господарювання не має права подавати уточнені розрахунки до податкової декларації в період, на який доводиться призупинення документальної планової або позапланової перевірки за періоди, які на дату подання уточнюючих розрахунків перевіряються відповідним контролюючим органом.
Платник податків також може подати уточнюючу звітність до органу ДПС до дати початку документальної планової перевірки, вказаної в отриманій копії наказу про проведення такої перевірки і письмове повідомлення на таку перевірку.
Таким чином, після отримання повідомлення і копії наказу про проведення планової документальної перевірки, але до фактичного початку перевірки, законодавство не забороняє подавати уточнюючі декларації.
Також необхідно мати на увазі, що у випадку якщо платник податків подає уточнюючий розрахунок до податкової декларації, поданої за період, який перевірявся, відповідний контролюючий орган має право на проведення позапланової перевірки платника податків за відповідний період (п. 50.3 ст. 50 гл. 2 розд. II ПК України).
Підводячи підсумок вищесказаному, можна констатувати, що якщо допущені помилки в податковій декларації не призвели до заниження податкового зобов'язання, то спосіб їх виправлення не має принципового значення. У цій ситуації цілком можна дочекатися терміну подання наступної звітної декларації і відобразити виправлення в ній.
А ось у разі заниження податкового зобов'язання спосіб виправлення помилки безпосередньо впливає на суму штрафу, що розраховується самостійно, і пені, тому при таких обставинах прийнятніше проводити виправлення через уточнюючу декларацію. Крім того, саме уточнююча декларація підходить для виправлення помилок попередніх років.
Плюси і мінуси виправлення помилок за допомогою
уточнюючої декларації з податку на прибуток
Передусім нагадаємо, що при ухваленні рішення на користь подання уточнюючої декларації необхідно забути про "старі" уточнюючі декларації з плюсами і мінусами, коригуючими сумами по окремо взятих статтях. Нова уточнююча декларація припускає заповнення повністю усіх показників наново, вже з урахуванням виправленої помилки.
Найоптимальнішим і універсальним варіантом виправлення помилок з податку на прибуток є подання уточнюючої декларації.
По-перше, право на подання уточнюючої декларації настає відразу ж після закінчення граничного терміну подання декларації, в якій були допущені помилки. А термін подання такої уточнюючої декларації обмежений лише терміном позовної давності у 1095 днів. Тобто, виявивши сьогодні помилку, платник податків може відразу ж відправити органу ДПС уточнюючу декларацію.
По-друге, у разі заниження податкового зобов'язання розмір штрафу складе 3%, а при виправленні помилок в звітній декларації- 5%. Тобто при виправленні помилки через уточнюючу декларацію розмір штрафу нижчий, ніж при виправленні через звітну декларацію.
Також при виправленні помилок за допомогою уточнюючої декларації сума пені буде менше, ніж при виправленні через звітну декларацію. Тобто чим раніше виправлена помилка і погашена сума недоплати, тим менше сума пені.
По-третє, кількість уточнюючих декларацій необмежена. Тобто помилки за один і той же період можна уточнювати декількома уточнюючими деклараціями. Правда, в одній уточнюючій декларації можна виправити помилки тільки одного звітного періоду. Якщо виникає необхідність виправлення помилок, допущених в декількох деклараціях, платнику податків слід подати окрему уточнюючу декларацію до кожної окремої декларації.
По-четверте, у разі подання уточнюючої декларації не треба заповнювати Додаток ВП до декларації.
По-п'яте, якщо були занижені витрати або завищені доходи і платник бажає швидше повернути переплату з податку на прибуток, то доцільніше подати уточнюючу декларацію (тоді сума помилки відразу пройде по особовому рахунку).
По-шосте, саме уточнююча декларація підходить для виправлення помилок минулих років, коли доходи і витрати взагалі визначалися за іншим принципом.
Основним недоліком, пов'язаним з поданням уточнюючих декларацій, є те, що у разі заниження податкового зобов'язання поданню уточнюючого розрахунку повинна передувати сплата податкового зобов'язання, штрафу та пені. Отже, якщо платник податків не сплатить донараховане податкове зобов'язання, штраф та пеню, то уточнюючу декларацію у нього не приймуть.
Якщо помилки були допущені в різних звітних податкових періодах, то уточнююча декларація надається за кожен період окремо, тобто при виправленні помилок через уточнюючу декларацію згортання помилок різних періодів не допускається, тобто недоплату доведеться заплатити.
При ухваленні рішення на користь подання уточнюючої декларації необхідно забути про "старі" уточнені розрахунки з плюсами і мінусами, що коригують сумами по окремо взятих статтях. Нова уточнююча декларація припускає заповнення повністю усіх показників наново, вже з урахуванням виправленої помилки.
Плюси і мінуси виправлення помилок за допомогою
звітної декларації з податку на прибуток
У разі завищення податкового зобов'язання в попередніх періодах платник податків має повне право виправити такі помилки у будь-якій податковій декларації, яка подається в наступних податкових періодах. Для цього треба прикласти до декларації Додаток ВП за той звітний період, в якому припустилися помилки, або ж декілька таких додатків, якщо треба виправити помилки за декілька періодів.
Для подання звітних податкових декларацій законодавець виділяє 40 календарних днів, наступних за останнім календарним днем звітного (податкового) кварталу.
У разі завищення податкових зобов'язань в попередніх періодах платник податків може відразу ж в самій декларації зменшити своє податкове зобов'язання за звітний період і відповідно сплачувати меншу суму податку. Це убереже платника податків від помилок, які могли допустити податкові органи в картці особового рахунку при прийомі уточнюючої декларації.
Якщо ж помилка призвела до заниження податкового зобов'язання, то виправити її можна тільки в наступному звітному періоді. Це означає, що якщо помилка своєчасно не була виявлена відразу ж після здачі звітності або в наступному звітному періоді, то виправляти її треба тільки за допомогою уточнюючої декларації.
Правда, ДПСУ в своїх роз'ясненнях вже не наполягає на цьому так категорично, як, приміром, в Листі N 19470/7/11-1217, хоча норма абзацу 3 п. 50.1 ст. 50 гл. 2 розд. II ПК України аналогічна п. 17.2 ст. 17 Закону N 2181. Тобто норми в ПК України залишилися такими ж, як і в Законі N 2181, а підхід податкових органів змінився, або ж вони ще недостатньо чітко виразили свою позицію в податкових роз'ясненнях та консультаціях.
Тобто в період дії Закону N 2181 податкові органи настоювали саме на тому, що при заниженні податкового зобов'язання платникам податків необхідно було виправляти помилку тільки в поточній декларації в наступному звітному періоді.
Можливо, що перспектива зі сплатою штрафу у розмірі 5% замість 3% спонукала податкові органи не бути такими педантичними в цьому питанні. Податківці вважають, що платники податків повинні виправляти помилки в поточній декларації за будь-який період, адже сума штрафу в цьому випадку складе 5% від суми заниженого податкового зобов'язання, а це додаткове джерело (2%) для наповнення бюджету.
Правда, певний ризик в цій ситуації все ж є, тому платникам податків не варто подавати поточну декларацію з виправленням помилок, які викликали заниження податкового зобов'язання не в попередньому періоді, а раніше, в останню мить, оскільки не залишиться часу для подання правильної декларації в строк. Тобто якщо податкові органи відмовлять в прийомі такої декларації, то це може спричинити масу інших проблем. Якщо ж платник податків подасть таку декларацію завчасно і податкові органи не приймуть її, то в цьому випадку у нього залишається час для подання і податкової і уточнюючої декларації одночасно.
При виправленні помилки через поточну звітну декларацію сума пені може бути більша, ніж при виправленні через уточнюючу декларацію, оскільки доведеться чекати початку звітного періоду. Правда, сплачувати штраф і пеню, обчислені в поточній декларації, можна разом з основним податковим зобов'язанням з податку на прибуток.
Якщо податківцями призначена виїзна перевірка, то платник податків ризикує бути перевіреним до подання до податкового органу уточнених показників, що може викликати більш високі штрафи.
Якщо в результаті виправлення помилки зникає або ж, навпаки, з'являється негативне значення об'єкту оподаткування, то це наочніше видно саме в звітній декларації.
Форма, за якою виправлятимуться помилки
У випадку якщо в майбутніх податкових періодах платник податків самостійно виявляє помилки, що містяться в раніше поданій ним податковій декларації, він зобов'язаний направити уточнюючий розрахунок до такої податкової декларації за формою уточнюючого розрахунку (п. 50.1 ст. 50 гл. 2 розд. II ПК України), що діє на момент подання.
Це означає, що виправляти помилки можливо тільки за діючою формою податкової звітності. ДПСУ зазвичай повідомляє платників податків про те, коли і за якою формою вони можуть виправляти помилки минулих звітних періодів. Такі роз'яснення потрібні тому, що форми податкових декларацій з податку на прибуток змінюються і, як показує практика, дуже істотно.
Природно, що програмне забезпечення також змінюється безпосередньо під форму нової декларації, але коли закінчується термін прийому декларацій за старою формою і починається прийом за новою формою знають тільки в ДПСУ.
У Єдиній базі податкових знань ДПСУ роз'яснила, що починаючи з 01.04.2012 р. при виправленні самостійно виявлених помилок, що містяться в раніше поданих податкових деклараціях, у тому числі і за звітні (податкові) періоди до 01.04.2011 p., використовується Податкова декларація з податку на прибуток підприємства за формою, затвердженою Наказом N 1213.
Таким чином, помилки, виявлені до 01.01.2012 p., можна було виправляти в Податковій декларації з податку на прибуток підприємства, затвердженої Наказом N 114, до 01.04.2012 р.
Природно, що платники податку на прибуток особливо не поспішали з виправленнями в І кварталі 2012 року з двох причин:
- по-перше, згідно з п. 6 підрозд. 10 розд. XX ПК України не застосовуються фінансові санкції до платників податку на прибуток підприємств і платників податків, що перейшли на загальну систему оподаткування, за порушення податкового законодавства за результатами діяльності у II - IV календарних кварталах 2011 року;
- по-друге, перелік додатків в декларації з податку на прибуток, затвердженої Наказом N 114, включав такі детальні розшифровки за собівартістю, адміністративними витратами, витратами на збут тощо, що набагато простіше усе це виправити в новій декларації, яка не містить цих безглуздих додатків.
Як виправляти помилки, допущені до 1 квітня 2011 року
Виправити помилки, допущені в деклараціях з податку на прибуток до 01.04.2011 p., платникам податків практично нереально.
По-перше, істотно змінилися як сама форма податкової декларації, так і додатки до неї.
По-друге, кардинально змінилися база оподаткування та її складові. Тобто "старі" валові доходи і валові витрати і нинішні доходи та витрати - це абсолютно різні показники як за змістом, так і по даті їх виникнення.
Природно, що це не могло не відбитися на формі податкової декларації з податку на прибуток підприємства.
Проте ж ПК України надає право виправляти допущені помилки практично за три роки і до того ж вимагає оформляти це за формою уточнюючого розрахунку (п. 50.1 ст. 50 гл. 2 розд. II ПК України), що діє на момент подання.
Як же поєднати практично несумісні речі в цьому випадку?
Знаючи про цю проблему, ні в ДПСУ, ні в Мінфіні України не стурбувалися тим, щоб нова форма декларації дозволяла виправляти помилки минулих періодів за допомогою спеціального додатку.
Якщо є необхідність у виправленні помилок за період до 01.04.2011 р., то платнику податків необхідно пам'ятати про те, що для нього головне - правильно відкоригувати податкове зобов'язання з податку на прибуток підприємства. Саме у цьому полягає головна мета в поданні уточнюючої декларації з податку на прибуток підприємства.
При виправленні помилок тим або іншим способом у відповідних рядках уточненої декларації повинні наводитися правильні показники, тобто показники з урахуванням проведених виправлень (а не різниця між правильними і неправильними показниками), за уточнюючий період.
Головна проблема при виправленні помилок до 01.04.2011 р. - пошук смислової відповідності між рядками старої форми декларації, затвердженої Наказом N 143, і нової декларації, затвердженої Наказом N 1213, оскільки було сказано вище, що їх форми істотно розрізняються.
Передусім, звернути увагу необхідно на те, що ДПСУ в Єдиній базі податкових знань роз'яснила, що при виправленні помилок, допущених до набрання чинності розд. III ПК України, додаток ВП до уточнюючої декларації не заповнюється.
Уточнюючі показники відображаються в рядках 23 - 27 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства. При цьому, враховуючи зміни, внесені ПК України до порядку нарахування і сплати податку на прибуток підприємств, в рядку 23 нової Податкової декларації відображають збільшення податкового зобов'язання уточнюючого звітного періоду, а саме: позитивне значення різниці між сумою виправленого (правильного) податкового зобов'язання і сумою податкового зобов'язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка (рядок 14 Декларації з податку на прибуток, форма якого затверджена Наказом N 143).
У рядку 26 нової Податковій декларації відображається зменшення податкового зобов'язання уточнюючого звітного податкового періоду, а саме: негативне значення різниці між сумою виправленого (правильного) податкового зобов'язання і сумою податкового зобов'язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка.
Виправлення помилок з податку на прибуток, який утримується при виплаті доходів (прибутків) нерезидентам, за звітний період до набрання чинності розд. III ПК України здійснюється в рядку 28 нової Податкової декларації (позитивне значення між сумою виправленого (правильного) податкового зобов'язання і сумою податкового зобов'язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка (рядки 19.2, 19.3 "старої" Декларації)) або в рядку 31 нової Податкової декларації (негативне значення між сумою виправленого (правильного) податкового зобов'язання і сумою податкового зобов'язання звітного періоду, при розрахунку якого виявлена помилка (рядки 19.2, 19.3 "старої" Декларації)). Разом з Податковою декларацією платник податку повинен надати податковому органу пояснення проведених виправлень.
Таким чином, податківці пропонують спрощений спосіб виправлення помилок, допущених до 01.04.2011 р., у податковій звітності, що діє на сьогодні. Суть його полягає в тому, щоб зовсім відмовитися від підбору більш-менш відповідних за змістом рядків в новій і старій деклараціях, тим паче, що коректно здійснити це все одно не вийде.
Досить в цьому випадку заповнити тільки рядки з результатом самовиправлення (рядки 23 - 32 уточнюючої декларації) з наданням до податкового органу пояснювальної записки.
Було б непогано, якби разом з пояснювальною запискою платник податків подав би податкову декларацію за період, що виправлявся, за старою формою, в якій навів правильні дані (з урахуванням виправлень). Ця декларація наочно продемонструвала б, звідки взяті показники рядків 23 - 32 уточнюючої декларації за новою формою.
Для наочності наведемо спрощений приклад з виправленням помилок "старої" декларації з податку на прибуток за 2010 рік (табл. 1).
Таблиця 1
| Показники | Код рядка | Сума | Вірні показники | Помилки (гр. 4 - гр. 3) | |
| 1 | 2 | 3 | 4 | 5 | |
| Валовий дохід від усіх видів діяльності, у тому числі: | 01 | 255 000 | 308 000 | +53 000 | |
| доходи від продажу товарів (робіт, послуг) | 01.1 | 200 000 | 250 000 | +50 000 | |
| приріст балансової вартості запасів | 01.2 К1 | 10 000 | 8000 | -2000 | |
| доходи від виконання довгострокових договорів | 01.3 К2 | ||||
| прибуток від операцій з цінними паперами, фондовими та товарними деривативами | 01.4 КЗ | ||||
| прибуток від операцій з землею | 01.5 К1 | - | - | - | |
| інші доходи, крім визначених у 01.1 - 01.5 | 01.6 | 45 000 | 50 000 | +5000 | |
| Коригування валових доходів, у тому числі: (± 02.1 ± 02.2 + 02.3) | 02 | ||||
| зміна суми компенсації вартості товарів (робіт, послуг) | 02.1 | ||||
| самостійно виявлені помилки за результатами минулих податкових періодів | 02.2 | ||||
| врегулювання сумнівної (безнадійної) заборгованості | 02.3 К4 | - | - | - | |
| Скоригований валовий дохід (01 ± 02) |
03 | 255 000 | 308 000 | +53 000 | |
| Валові витрати, у тому числі: | 04 | 144 500 | 142 650 | -1850 | |
| витрати на придбання товарів (робіт, послуг), крім визначених у 04.11 |
04.1 | 35 000 | 36 000 | +1000 | |
| убуток балансової вартості запасів | 04.2 К1 | - | - | - | |
| витрати на оплату праці | 04.3 | 38 000 | 37 000 | -1000 | |
| сума страхового збору (внесків) до фондів державного загально- обов'язкового страхування |
04.4 | 14 500 | 14 150 | -350 | |
| сума внесків на довгострокове страхування життя, недержавне пенсійне забезпечення | 04.5 | - | - | - | |
| сума податків, зборів (обов'язкових платежів), крім визначених у 04.4 |
04.6 Р1 | 12 000 | 11 500 | -500 | |
| витрати, пов'язані з виконанням довгострокових договорів | 04.7 К2 | - | - | - | |
| добровільне перерахування коштів, передача товарів (робіт, послуг) |
04.8 Р2 | - | - | - | |
| від'ємне значення об'єкта оподаткування попереднього податкового року | 04.9 | - | - | - | |
| витрати на поліпшення основних фондів та нафтогазових свердловин | 04.10 К1 |
42 000 | 41000 | -1000 | |
| 85% витрат від вартості товарів (робіт, послуг), придбаних у офшорних нерезидентів |
04.11 РЗ |
- | - | - | |
| сума витрат зі страхування (крім витрат з довгострокового страхування життя та недержавного пенсійного забезпечення, зазначених у р. 04.5 декларації) |
04.12 К1/1 |
3000 | 3000 | - | |
| інші витрати, | 04.13 | - | - | - | |
| крім визначених | |||||
| у 04.1-04.12 | |||||
| Коригування валових витрат, у тому числі: (±05.1 ±05.2+ 05.3) | 05 | ||||
| зміна суми компенсації вартості товарів (робіт, послуг) | 05.1 | ||||
| самостійно виявлені помилки за результатами минулих податкових періодів | 05.2 | ||||
| врегулювання сумнівної (безнадійної) заборгованості | 05.3 К4 | ||||
| Скориговані валові витрати (04 ± 05) | 06 | 144 500 | 142 650 | -1850 | |
| Сума амортизаційних відрахувань | 07 К1 | 56 000 | 54 000 | -2000 | |
| Об'єкт оподаткування позитивний (+) від'ємний (-) ((±03 -(±06) -07) | 08 | 54 500 | 111350 | 56 850 | |
| Балансові збитки, не компенсовані прибутками до 01.01.2003 | 09 | ||||
| Прибуток, звільнений від оподаткування | 10 К5 | ||||
| Прибуток, що підлягає оподаткуванню, у тому числі: (08 - 09-10) | 11 | 54 500 | 111 350 | 56 850 | |
| за базовою ставкою | 11.1 | 54 500 | 111 350 | 56 850 | |
| за пільговою ставкою % | 11.2 | - | - | - | |
| Нарахована сума податку, у тому числі: |
12 | 13 625 | 27 838 | +14 213 | |
| за базовою ставкою | 12.1 | 13 625 | 27 838 | +14 213 | |
| за пільговою ставкою | 12.2 | - | - | - | |
| Зменшення нарахованої суми податку | 13 К6 | - | - | - | |
| Податкове зобов'язання звітного періоду (12-13) |
14 | 13 625 | 27 838 | +14 213 | |
| Сума нарахованого податку за попередній податковий період поточного року |
15 | 8000 | 8000 | - | |
| Сума надміру сплаченого податку минулих податкових періодів (переплати) | 16 | - | - | - | |
| Сума податку до сплати (позитивне значення 14-15 - 16) |
17 | 5625 | 19 838 | +14 213* | |
| Сума надміру сплаченого податку минулих податкових періодів (переплати), яка підлягає поверненню на поточний рахунок платника податку в банку-резиденті |
18 | - | - | - | |
| Суми податків, які утримуються при виплаті доходів (прибутків), у тому числі: | 19 | 5000 | 7000 | +2000 | |
| з доходів фізичних осіб, нарахованих у вигляді процентів |
19.1 К7 | - | - | - | |
| з нерезидентів (крім 19.3) | 19.2 | 5000 | 7000 | +2000 | |
| з фрахту | 19.3 | - | - | - | |
| рядок виключено | 19.4 К7 | - | - | - | |
| Авансові внески, нараховані на суму дивідендів та прирівняних до них платежів |
20 | - | - | - | |
| Дивіденди та прирівняні до них платежі, що сплачуються до бюджету державними некорпоратизованими, казенними або комунальними підприємствами |
21 | - | - | - | |
| Примечание. * При исправлении ошибок за период до 01.04.2011 г. сумма заниженного налогового обязательства должна рассчитываться исходя из старой ставки налога на прибыль - 25%. | |||||
Тепер перенесемо виправлення до уточнюючої Податкової декларації з податку на прибуток підприємства (табл. 2).
Таблиця 2
| Показники | Код рядка | Сума |
| 1 | 2 | 3 |
| Самостійне виправлення помилок | ||
| Збільшення податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду(ів), що уточнюється(ються) (позитивне значення (рядок 16 - рядок 16 Податкової декларації, яка уточнюється) + позитивне значення (рядок 22 - рядок 22 Податкової декларації, яка уточнюється) або р ядок (сума рядків) 23 з додатка(ів) ВП до Податкової декларації) |
23 | 14 213 |
| Сума штрафу при відображенні недоплати у складі Податкової декларації, що подається за звітний (податковий) період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов'язання (повинна дорівнювати рядку (сумі рядків) 24 додатка(ів) ВП до Податкової декларації) |
24 | - |
| Пеня, нарахована на виконання вимог підпункту 129.1.2 пункту 129.1 статті 129 розділу II Податкового кодексу України (у разі виправлення помилки(ок) у складі звітної/звітної нової/консолідованої Податкової декларації, повинна дорівнювати рядку (сумі рядків) 25 додатка(ів) ВП до Податкової декларації) |
25 | 1640* |
| Зменшення податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду(ів), що уточнюється(ються) (від'ємне значення (рядок 16 - рядок 16 Податкової декларації, яка уточнюється) + від'ємне значення (рядок 22 - рядок 22 Податкової декларації, яка уточнюється) або рядок (сума рядків) 26 з додатка(ів) ВП до Податкової декларації) |
26 | - |
| Сума штрафу від недоплати при наданні уточнюючої Податкової декларації (рядок 23 х 3%) |
27 | 426 |
| Самостійне виправлення помилок з податку на прибуток, який утримується при виплаті доходів (прибутків) нерезидентів | ||
| Збільшення податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду(ів), що уточнюється(ються) (позитивне значення (рядок 19 - рядок 19 Податкової декларації, яка уточнюється) або рядок (сума рядків) 28 з додатка(ів) ВП до Податкової декларації) |
28 | 2000 |
| Сума штрафу при відображенні недоплати у складі Податкової декларації, що подається за звітний (податковий) період, наступний за періодом, у якому виявлено факт заниження податкового зобов'язання (повинна дорівнювати рядку (сумі рядків) 29 додатка(ів) ВП до Податкової декларації) Пеня, нарахована на виконання вимог підпункту 129.1.2 пункту 129.1 статті 129 розділу II Податкового кодексу України (у разі виправлення помилки(ок) у складі звітної/звітної нової/консолідованої Податкової декларації повинна дорівнювати рядку (сумі рядків) 30 додатка(ів) ВП до Податкової декларації) |
29 | - |
| 30 | 232* | |
| Зменшення податкового зобов'язання звітного (податкового) періоду, що уточнюється(ються) (від'ємне значення (рядок 19 - рядок 19 Податкової декларації, яка уточнюється) або рядок (сума рядків) 31 з додатка(ів) ВП до Податкової декларації) |
31 | - |
| Сума штрафу від недоплати при наданні уточнюючої Податкової декларації (рядок 28 х 3%) |
32 | 60 |
| Примечание. * Пеня рассчитана условно, так как дату подачи уточняющей декларации мы не конкретизировали. | ||
При поданні уточнюючих декларацій за І квартал 2011 року платникам податків необхідно пам'ятати про те, що, згідно з п. 7 підрозд. 10 розд. XX ПК України, штрафні санкції за порушення податкового законодавства за період з 1 січня по 30 червня 2011 року застосовуються в розмірі не більше 1 гривні за кожне порушення.
Не виключено, що виправлення помилок за період до 01.04.2011 р. може призвести до появи (або збільшення) негативного об'єкту оподаткування.
Як же в уточнюючій декларації з податку на прибуток підприємства, в якому здійснюється самостійне виправлення помилок за звітні (податкові) періоди до 01.04.2011 p., відображається зменшення негативного значення об'єкту оподаткування і нараховуються штрафні санкції при такому виправленні?
ДПСУ в Єдиній базі податкових знань роз'яснила, що оскільки відповідно до п. 4.1 Інструкції N 276 нарахуванню в особових рахунках платників податків підлягають податкові зобов'язання, штрафні санкції і пеня, самостійно визначені платником, тобто негативне значення об'єкту оподаткування не відображається в особовому рахунку платника, то при самостійному виправленні помилок уточнення проводиться тільки в межах сум раніше нарахованих податкових зобов'язань звітного періоду, при розрахунку яких була виявлена помилка, і відповідно значення рядка 26 уточнюючої Декларації не може бути більшим ніж значення рядка 14 декларації, що уточнюється.
Разом з уточнюючою декларацією в податковий орган видається пояснення проведених виправлень, в яких платник податків повинен вказати негативне значення об'єкту оподаткування, яке виникло (збільшилося) в результаті самостійного виправлення помилок, і причини його виникнення (збільшення).
Отже, якщо в результаті виправлення помилок з'явилися збитки, а до цього у звітному періоді, що виправляється, був відображений податок на прибуток, то це призводить до необхідності зменшення податкового зобов'язання уточнюючого періоду. Очевидно, що таке зменшення податкового зобов'язання не можна показати на більшу суму, ніж в тому періоді був сплачений податок.
Проте це зовсім не означає, що такі збитки, що за абсолютною величиною перевищують раніше відображений об'єкт оподаткування, з якого був сплачений податок, повинні пропасти. їх треба відповідним чином перенести до нового податкового обліку за допомогою цієї Податкової декларації, але, на думку автора, вже безпосередньо заповнюючи рядки з 01 по 15, а не рядки 23 - 32. Оскільки у разі завищення податкового зобов'язання в попередніх періодах виправляти помилки в цій декларації законодавство не забороняє. Природно, що в цьому випадку доведеться знаходити хай і віддалену, але смислову відповідність між рядками "старої" і нової декларацій.
У випадку якщо в періоді, за який виявлена помилка, були задекларовані збитки, така помилка призведе до недоплати з податку на прибуток тільки у тому випадку, якщо в результаті її виправлення фактично буде отриманий прибуток (в уточнюючому або наступних періодах). При цьому недоплату слід визначати як суму податку, розрахованого від такого заниженого прибутку, помножену на відповідну ставку податку.
Тобто, що в цьому випадку виправляти треба показники як тієї декларації, в якій припустилися помилки, так і подальші декларації, в яких така помилка проявилася (вплинула на розрахунки з бюджетом).
Якщо ж допущена помилка не перекриває суму збитків, задекларованих в уточнюючому періоді, тобто такі збитки збереглися до моменту виправлення помилки, то оскільки допущена помилка не призвела до появи прибутку, недоплати не виникає.
Список використаних документів
ПК України - Податковий кодекс України
Закон N 2181 - Закон України від 21.12.2000 р. N 2181-III "Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами і державними цільовими фондами" (втратив чинність)
Закон про держзакупівлі - Закон України від 01.06.2010 p. N 2289-VI "Про здійснення державних закупівель"
Наказ N 114 - Наказ ДПАУ від 28.02.2011 р. N 114 "Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємства" (втратив чинність)
Наказ N 143 - Наказ ДПАУ від 29.03.2003 р. N 143 "Про затвердження форми декларації з податку на прибуток підприємства і Порядку її складання"
Наказ N 1213 - Наказ Мінфіну України від 28.09.2011 р. N 1213 "Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємства"
Інструкція N 276 - Інструкція про порядок ведення органами державної податкової служби оперативного обліку платежів до бюджету, контроль за стягуванням яких здійснюється органами державної податкової служби України, затверджена наказом ДПАУ від 18.07.2005 р. N 276
Лист N 3105-24/264 - Лист Міністерства економіки України від 12.05.2011 р. N 3105-24/264 "Щодо визначення термінів "помилки арифметичного характеру" і "помилки методологічного характеру""
Лист N 19470/7/11-1217 - Лист ДПАУ від 15.12.2003 р. N 19470/7/11-1217 "Про податок на додану вартість [Методичні рекомендації щодо виправлення платниками помилок, самостійно виявлених ними в податковій декларації з податку на додану вартість]"
“Консультант бухгалтера” N 21-22 (665-666) 21 травня 2012 року
Передплатні індекси: 21946 (українською мовою), 22789 (російською мовою)