Налоговые разницы в П(С)БУ и МСФО

Взаимосвязь налогообложения и бухгалтерского учета была и пока еще остается одной из наиболее актуальных проблем учетных работников. Правда, в 2011 году законодателями наконец-то сделан первый шаг по реальному сближению бухгалтерского и налогового учета. Этим первым шагом стало принятие НК Украины и внесение соответствующих изменений в нормативно-правовые акты, регулирующие бухгалтерский учет.

Попытки разработки методики составления налоговой отчетности на основе данных бухгалтерского учета предпринимались у нас неоднократно. Однако и после вступления в силу НК Украины ведение налогового учета будет производиться хоть и с учетом регистров бухгалтерского учета, но по своим специальным правилам.

То есть, несмотря на то, что налоговый учет приближен к бухгалтерскому, уплачиваемый предприятием налог на прибыль, как правило, у плательщиков налога на прибыль будет отличаться от налога, исчисленного как произведение бухгалтерской прибыли до налогообложения на ставку налога на прибыль, за счет налоговых разниц.

Напомним, что в НК Украины упоминаются термины «налоговая разница», «временная налоговая разница» и «постоянная налоговая разница», хотя официально информация о них будет раскрываться в финансовой отчетности лишь с 01.01.2013 г.

Налоговая разница - это разница, возникающая между оценкой и критериями признания доходов, расходов, активов, обязательств по национальным положениям (стандартам) бухгалтерского учета или международным стандартам финансовой отчетности и доходами и расходами, определенными согласно разд. III НК Украины (пп. 14.1.188 п. 14.1 ст. 14 разд. I НК Украины).

Временная налоговая разница - это налоговая разница, возникающая в отчетном периоде и аннулируемая в следующих отчетных налоговых периодах (пп. 14.1.189 п. 14.1 ст. 14 разд. I НК Украины).

Постоянная налоговая разница - это налоговая разница, возникающая в отчетном периоде и не аннулируемая в следующих отчетных налоговых периодах (пп. 14.1.192 п. 14.1 ст. 14 разд. I НК Украины).

Понятие «постоянная налоговая разница» не используется в МСБУ 12, но по сути это разница между бухгалтерской прибылью, умноженной на применяемую налоговую ставку, и расходом по налогу на прибыль.

Бухгалтерская прибыль не может служить надежным индикатором налогооблагаемой прибыли в Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятия. Поэтому, чтобы быть уверенным в правильности исчисления налога на прибыль, нужно рассчитать налоговые разницы, да к тому же как временные, так и постоянные.

Порядок определения, оценки и раскрытия информации в финансовой отчетности налога на прибыль, активов и обязательств, возникающих во время расчетов налога на прибыль, определяет П(С)БУ17.

Не применяется П(С)БУ 17 субъектами хозяйствования, которые соответствуют критериям субъекта малого предпринимательства, независимо от того, что они могут быть плательщиками налога на прибыль.

В настоящее время постоянные разницы у нас не упоминаются в П(С)БУ 17, хотя изначально Минфин Украины подразделял в этом стандарте разницы на постоянные и временные (последние могут быть вычитаемыми и налогооблагаемыми). Но затем термин «постоянные разницы» был исключен из П(С)БУ 17 согласно Приказу N 363.

Также Приказом N 363 была упразднена необходимость исчислять расхождения между налоговой и учетной прибылью в промежуточной финансовой отчетности.

Однако в абзаце 3 п. 46.2 ст. 46 гл. 2 разд. II НК Украины отмечено, что в составе финансовой отчетности плательщик налогов указывает временные и постоянные налоговые разницы по форме, установленной Министерством финансов Украины. Заметим, что речь идет о финансовой отчетности вообще, то есть и о промежуточной, и о годовой. Это значит, что о налоговых разницах крупные и средние предприятия будут отчитываться ежеквартально. И лишь малые предприятия будут отчитываться о таких разницах по итогам года.

Применяться в бухгалтерском учете термин «постоянные разницы» будет с 01.01.2013 г., когда вступит в силу Положение о налоговых разницах. Возможно, что к тому времени соответствующие изменения будут внесены в П(С)БУ17.

Однако постоянные разницы в учете никуда не девались и имеют место практически на каждом предприятии, но исчислять их обособленно до 01.01.2013 г. не нужно. По мнению автора, для проверки правильности исчисления налога на прибыль в налоговом учете учетные работники должны сами исчислять постоянные разницы, чтобы убедиться в том, что в Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятия налог исчислен и отражен достоверно. Если же предприятие ограничится исчислением только временных разниц, а разницу между налоговой прибылью и отредактированной бухгалтерской прибылью просто «спишет» на постоянные разницы и не примет меры по их проверке, то вполне возможно, что из-за ошибок будет завышен или занижен налог на прибыль.

С 2012 года публичные акционерные общества, банки, страховщики будут в обязательном порядке применять Международные стандарты финансовой отчетности (МСФО), которые также предусматривают исчисление налога на прибыль с использованием временных налоговых разниц (облагаемых и вычитаемых).

Применять МСФО согласно Постановлению N 1223 будут также субъекты хозяйствования, которые осуществляют деятельность по следующим видам:

- предоставление финансовых услуг, кроме страхования и пенсионного обеспечения (группа 64 КВЭД ДК 009:2010), а также негосударственное пенсионное обеспечение (группа 65.3 КВЭД ДК 009:2010) - начиная с 1 января 2013 года;

- вспомогательная деятельность в сферах финансовых услуг и страхования (группа 66 КВЭД ДК 009:2010) - начиная с 1 января 2014 года.

Следовательно, учет налоговых разниц для целей налогового контроля будет актуальным как по национальным П(С)БУ, так и по МСФО. К тому же необходимо воспользоваться тайм-аутом, предоставленным законодателями для подачи отчетности по временным и постоянным налоговым разницам. То есть, если в 2011 и 2012 годах не нужно отчитываться по налоговым разницам в составе финансовой отчетности, то это вовсе не означает, что и утруждать себя их исчислением не нужно.

Как раз наоборот, исчислять их нужно обязательно по итогам как 2011 года, так и 2012 года. В более детальном исчислении пока необходимости нет, так как нормативно-правовые акты не предусматривают их отражение в промежуточной финансовой отчетности.

Нет четких указаний на обя-зательное отражение налоговых разниц в промежуточной отчетности, составленной по МСФО.

Так, согласно § 68 МСБУ1, как минимум, непосредственно баланс должен включать строки об отсроченных налоговых обязательствах (ОНО) и отсроченных налоговых активах (ОНА), как определено в МСБУ 12.

Согласно § 81 МСБУ 1, как минимум, непосредственно отчет о прибылях и убытках должен включать строки, которые раскрывают суммы за период о налоговых расходах.

Однако МСБУ 34 не запрещает субъекту хозяйствования и не отговаривает его включать в сжатые промежуточные финансовые отчеты большее количество информации, нежели минимальные статьи или выборочные объяснительные примечания, определенные в настоящем МСБУ.

Среди всех налогов налог на прибыль самый каверзный, так как уплачивают его лишь успешные субъекты хозяйствования, работающие прибыльно. А вот те, кто работает убыточно, такой налог не уплачивают, хотя формально и считаются его плательщиками.

Для того чтобы заплатить налог, прибыль (объект налогообложения) нужно сначала рассчитать, что само по себе непросто, да еще и выполняется это разными методами - для налогообложения один метод, для оценки финансового результата, или, как мы говорим, для целей бухгалтерского учета - другой. Сближение налогового и бухгалтерского учета, конечно же, значительно упростило расчет налогооблагаемой прибыли, но корректировок осталось еще очень много.

В связи с тем, что прибыль как объект налогообложения отличается от прибыли как результата хозяйственной деятельности, возникает необходимость оценки причин таких отличий и их влияния на сумму налога на прибыль, которая возникнет в будущем.

Для того чтобы внести относительное единообразие в такие расчеты, Минфин Украины разработал один из самых сложных стандартов - П(С)БУ 17, у которого есть аналог в МСФО - МСБУ12.

Применяется П(С)БУ 17 всеми предприятиями, организациями и другими юридическими лицами независимо от форм собственности, которые согласно действующему законодательству являются плательщиками налога на прибыль (кроме бюджетных учреждений). Если отклонения бухгалтерской и налоговой прибыли носят временный характер и в будущем будут устранены, то можно определить и величины, на которые будущий налог на прибыль будет либо увеличен, либо уменьшен.

Что такое расходы по налогу на прибыль

Согласно п. 30 П(С)БУ 16 налог на прибыль - один из видов расходов, которые признаются по специальным правилам, установленным П(С)БУ17.

Проще говоря, чтобы предприятию получить чистую прибыль по стр. 220 Отчета о финансовых результатах (форма N 2) или убыток по стр. 225 этого Отчета, необходимо с финансового результата от всех видов деятельности вычесть налог на прибыль (расход по налогу на прибыль).

Налог на прибыль, рассчитанный в Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятия, как правило, не соответствует тем расходам, которые нужно отражать в Отчете о финансовых результатах (форма N 2).

Правда, в промежуточной отчетности плательщики налога на прибыль отражают и будут продолжать отражать в 2012 году именно тот налог на прибыль, который исчислен в Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятия, то есть текущий налог на прибыль.

Значит, в статьях «Налог на прибыль от обычной деятельности» и «Налог на прибыль от чрезвычайной деятельности» промежуточного Отчета о финансовых результатах в течение 2011,и 2012 годов предприятия должны будут отражать только сумму текущего налога на прибыль, а на дату годового баланса в бухгалтерском учете и финансовой отчетности им необходимо осуществить соответствующие корректировки (увеличение, уменьшение) суммы расходов по налогу на прибыль с учетом изменений ОНА и ОНО за отчетный год.

Текущий налог на прибыль - это сумма налога наприбыль, определенная в отчетном периоде в соответствии с налоговым законодательством (п. 3 П(С)БУ 17). Объект для исчисления текущего налога на прибыль называется налоговой прибылью, но возможен также и налоговый убыток.

В отличие от налогооблагаемой прибыли, прибыль, определяемая по данным бухгалтерского учета, согласно п. 3 П(С)БУ 17, называется учетной прибылью, но возможен также учетный убыток.

И лишь в годовой финансовой отчетности плательщику налога на прибыль необходимо будет исчислить расходы (доходы) по налогу на прибыль, которые представляют собой общую сумму расходов (дохода) по налогу на прибыль, состоящую из текущего налога на прибыль с учетом ОНО и ОНА.

Налоговые расходы (налоговый доход) - это общая сумма, которая включается для определения прибыли или убытка за период в соответствии с текущими и отсроченными налогами (§ 5 МСБУ 12).

Таким образом, расходы по налогу на прибыль определяются по формуле:

РНП = ТНП - ОНА + ОНО,

где: РНП - расходы по налогу на прибыль;

ТНП - текущий налог на прибыль.

Интересно, что у предприятия, согласно П(С)БУ 17, могут возникать не только расходы, но и доходы по налогу на прибыль. Такие доходы возникнут, когда ОНА превысят текущий налог на прибыль.

Для бухгалтерского учета налога на прибыль выделен балансовый счет 98 «Налог на прибыль», который разделен на два субсчета:

- 981 «Налог на прибыль от обычной деятельности»;

- 982 «Налог на прибыль от чрезвычайных событий».

В финансовой отчетности (форма N 2) для отражения налога на прибыль выделены строка 180 «Налог на прибыль от обычной деятельности» и строка 210 «Налоги с чрезвычайной прибыли».

Таким образом, расход по налогу на прибыль отражается в бухгалтерском учете следующей записью: дебет 98 - кредит 641. Признание ОНА отражается в бухгалтерском учете записью: дебет счета 17 - кредит субсчета 641. Следовательно, кредитовый оборот по счету 641 должен быть равен текущему налогу на прибыль. Признание ОНО отражается в бухгалтерском учете записью: дебет счета 98 - кредит субсчета 54. Следовательно, дебетовый оборот по счету 981 должен быть равен расходу по налогу на прибыль.

В настоящее время способы определения расхождений между бухгалтерской и налоговой прибылью могут осуществляться двумя методами:

- первый - установление расхождений налоговой прибыли и бухгалтерской;

- второй - корректировка налоговой прибыли на сумму временных разниц, подлежащих вычитанию, и временных разниц, подлежащих налогообложению. Первый метод сложный в применении, так как предполагает принцип включения в налог на прибыль или исключения из налога на прибыль не только временных, но и постоянных разниц.

Второй метод после официального признания и исчисления «постоянных разниц» в учете (то есть с 01.01.2013 г.) практически утратит свое практическое предназначение, так как не позволит достоверно заполнить раздел IV Отчета о финансовых результатах, поэтому им вряд ли смогут пользоваться учетные работники.

До 2013 года налогоплательщики сами вправе решать вопрос, нужно ли им исчислять постоянные разницы. То есть запретить налогоплательщикам использовать в анализе налога на прибыль постоянные разницы никто не вправе, так как они действительно имеют место в расхождениях бухгалтерской и налоговой прибыли.

Рассматривать следует именно разницу между налоговой прибылью и учетной прибылью, а не наоборот, так как в основе расчетов расходов по налогу на прибыль, ОНА и ОНО лежит текущий налог на прибыль, определяемый исходя из налогооблагаемой прибыли. То есть точка отсчета начинается именно с текущего налога на прибыль.

Если говорить о методах исчисления налоговых разниц по национальным стандартам и международным, то можно отметить, что П(С)БУ предусматривают метод отсрочки, а МСФО - балансовый метод.

То есть расчет отложенного налога на прибыль (метод отсрочки) предусматривает отсрочку, которая предписывает систематический накопительный учет налоговых разниц доходов и расходов. Налоговые разницы определяются как разницы в величине доходов или расходов при сравнении с бухгалтерским учетом и налоговой базой.

При использовании метода отсрочки постоянные налоговые разницы определяются через доходы и расходы, исключаемые из расчета налоговой базы как отчетного, так и последующих периодов.

Расчет отложенного налога на прибыль по балансовому методу основан на периодическом сравнении оценок стоимостей активов и обязательств в бухгалтерском и налоговом учете. Налоговые разницы определяются как разницы в балансовой стоимости активов и обязательств и их налоговой базе. Постоянные разницы как таковые не используются в балансовом методе.

Налогооблагаемая и вычитаемая временная разница возникает в том случае, когда бухгалтерская оценка активов и обязательств отличается от показателей, определяемых на основе налоговых правил.

Разница, возникающая при доведении балансовой оценки объекта до его справедливой стоимости, независимо от того, когда выполняется корректировка - при приобретении или в иных случаях, отражается так же, как любая налогооблагаемая или вычитаемая разница, образующаяся в иных случаях.

При применении П(С)БУ не всегда однозначно можно квалифицировать налоговую разницу как временную или же как постоянную.

Например, в бухгалтерском учете создается резерв сомнительных долгов по счету 38, но в налоговом учете именно такой резерв не создается, поэтому бухгалтеры делают неправильный вывод о том, что если таких расходов в налоговом учете нет, то и разница является постоянной. Однако на самом деле она будет временная.

Ведь согласно подпункту «г» пп. 138.10.6 п. 138.10 ст. 138 разд. III НК Украины в состав прочих расходов включаются расходы на создание резерва сомнительной задолженности, которые признаются расходами с целью налогообложения в сумме безнадежной дебиторской задолженности с учетом пп. 14.1.11 п. 14.1 ст. 14 разд. I НК Украины.

То есть какая-то часть начисленного резерва сомнительных долгов найдет отражение и в налоговом учете, но практически никогда суммы этих резервов совпадать не будут. Следовательно, нельзя утверждать, что начисленный резерв сомнительных долгов в бухгалтерском учете - постоянная налоговая разница. Аналогичная ситуация складывается и с обеспечением выплат отпусков по субсчету 471.

При использовании балансового метода подобных ошибок не возникает, поскольку разница в резервах (обязательствах) неизбежно приведет к признанию отложенного налога, так как будет сравниваться обязательство в балансе с его отражением в налоговом учете.

Обращаем внимание на то, что ОНА и ОНО рассчитываются по ставкам налогообложения, которые будут действовать в течение периода, в котором будут осуществляться реализация или использование актива и погашение обязательства.

Также необходимо пояснить читателям разницу между временными разницами, ОНА и ОНО.

ОНА - это временная разница, подлежащая вычитанию, умноженная на ставку налога на прибыль, а ОНО - это временная разница, подлежащая налогообложению, также умноженная на ставку налога на прибыль.

Согласно п. 10 подразд. 4 разд. XX НК Украины ставки налога на прибыль предприятий установлены в следующих размерах:

- с 1 апреля 2011 года по 31 декабря 2011 года включительно - 23 %;

- с 1 января 2012 года по 31 декабря 2012 года включительно - 21 %;

- с 1 января 2013 года по 31 декабря 2013 года включительно - 19 %;

- с 1 января 2014 года - 16%.

Классификация налоговых разниц по МСФО и П(С)БУ

Классификацию временных налоговых разниц по МСБУ12 приведем на рис. 1.

С Рисунком 1 можно ознакомиться: раздел "Справочники", подраздел "Приложения к документам", папка "Консультации".

Классификацию налоговых разниц по П(С)БУ 17 можно изобразить в виде рис.2.

С Рисунком 2 можно ознакомиться: раздел "Справочники", подраздел "Приложения к документам", папка "Консультации".

Постоянные разницы

Постоянная налоговая разница - это налоговая разница, которая возникает в отчетном периоде и не аннулируется в следующих отчетных налоговых периодах (п. 3 Положения о налоговых разницах).

Постоянная налоговая разница, подлежащая вычету, - это постоянная налоговая разница, которая приводит к уменьшению налоговой прибыли (увеличению налогового убытка) отчетного периода (п. 3 Положения о налоговых разницах).

Постоянная налоговая разница, подлежащая налогообложению, - это постоянная налоговая разница, которая увеличивает налоговую прибыль (уменьшает налоговый убыток) отчетного периода (п. 3 Положения о налоговых разницах).

Постоянные разницы не учи-тываются при определении ОНА и ОНО. Пока величину постоянных разниц можно не определять вовсе, а если и определять, то вычитанием из учетной прибыли налоговой прибыли и временных разниц, то есть по формуле:

ПР = УП (УУ) - НП (НУ) ± ВР,

где: ПР - постоянные разницы;

УП (УУ) - учетная прибыль (учетный убыток);

НП (НУ) - налогооблагаемая прибыль (налогооблагаемый убыток);

ВР - временные разницы.

Однако такая формула не совсем приемлема в практической деятельности, потому что бухгалтеры обычно сравнивают не учетную прибыль, а сумму налога на прибыль. В «Отчете о финансовых результатах» (форма N 2) можно увидеть финансовый результат от обычной и чрезвычайной деятельности до налогообложения. Умножив прибыль¹ на действующую ставку налога на прибыль, можно получить контрольную цифру налога на прибыль (КЦНП), с помощью которой следует вычислять и проверять временные и постоянные разницы. Скрупулезно исчислить все временные разницы на больших и сложных с точки зрения бухгалтерского учета предприятиях совсем непросто. Однако предприятие должно обязательно определить ОНА и ОНО, то есть исчислить их не в общем, а по каждому конкретному показателю. Разница между откорректированным текущим налогом на прибыль (ОТНП) и КЦНП, деленная на ставку налога на прибыль, к примеру 23 %², даст нам величину постоянных разниц:

ПР = (ОТНП - КЦНП) : 23 %.

Пример. Финансовый результат от обычной деятельности до налогообложения по предприятию за 2011 год составил 505 876 грн (строка 170 формы N 2)³, в том числе за I квартал 2011 года - 108 796 грн, а за II - IV кварталы - 397 080 грн . Текущий налог на прибыль в Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятия за отчетный период составил 135 400 грн, в том числе за I квартал 2011 года - 28 765 грн, а за II - IV кварталы - 106 635 грн.

Временные разницы для исчисления учетной и налоговой прибыли в отчетном периоде были следующими:

- резерв сомнительных долгов, не включенный в расходы в налоговом учете, - 30 758 грн;

- обеспечение для выплаты отпусков, не включенное в расходы в налоговом учете, - 15 897 грн;

- амортизация необоротных активов - 2789 грн (в налоговом учете - 81 665 грн, в бухгалтерском учете - 78 876 грн). Предположим, что ставка налогообложения, которая будет действовать в течение периода, в котором будут осуществляться реализация или использование актива и погашение обязательства, составит 21%.

Выполним необходимые вычисления:

ОНА составят 9798 грн [(30 758 + 15 897) - 21 %)];

ОНО составит 586 грн (2789 - 21 %);

ОТНП составит 125 016 грн (135 400 - 9798 + 586); .

КЦНП составит 118 527 грн (108 796 - 25 % + 397 080 - 23 %).

Постоянные разницы за отчетный период составили 28 213 грн [(125 016 - 118 527): : 23 %].

Получив контрольную цифру этих разниц, предприятие должно их конкретизировать и уточнить. В нашем примере контрольная цифра 28 213 грн, к примеру, состоит из следующих показателей:

- уплаченные штрафы, пени и неустойки - 2344 грн;

- 50 % расходов на ГСМ и аренду легковых автомобилей за I квартал 2011 года - 13 913 грн;

- безвозвратная финансовая помощь, оказанная другим предприятиям, - 2500 грн;

- расходы на профессиональную подготовку кадров (сверх норм, установленных законодательством) за I квартал 2011 года - 2609 грн;

- расходы, направленные на финансирование личных потребностей граждан, - 1000 грн;

- превышение обычной цены продажи над ценой реализации связанному с предприятием лицу - 4970 грн;

- разница, образовавшаяся за счет изменения ставки налога на прибыль, - 877 грн.

Однако не всегда можно так точно определить составляющие постоянных разниц, так как вполне возможно, что при исчислении ОНА или ОНО были допущены какие-то ошибки или упущения и их желательно выявить⁴. Придирчивые бухгалтеры, конечно же, должны относиться к заполнению строки 180 и 210 формы N 2 очень взвешенно, тогда будет легко и просто объяснить налоговым органам расхождения между налоговой и учетной прибылью.

Постоянные разницы возникают:

- во-первых, в связи с расходами, которые учитываются при формировании учетной прибыли и не признаются расходами в налоговом учете;

- во-вторых, в связи с доходами, которые учитываются в качестве доходов в налоговом учете при формировании налогооблагаемой прибыли и не признаются доходами при формировании учетной прибыли;

- в-третьих, в связи с доходами, которые учитываются при формировании учетной прибыли, но не включаются в доходы для целей налогообложения.

Перечислить все виды доходов и расходов, формирующих постоянные разницы, не удастся, настолько велика разница между составом доходов и расходов, отражаемых при формировании налогооблагаемой прибыли и учетной прибыли, - да в этом и нет надобности.

Приведем перечень основных (наиболее встречаемых) постоянных разниц, которые могут иметь место с 01.04.2011 г., в таблице.

Что же делать с постоянми разницами, которые никогда не устраняются, и как их отражать и учитывать?

Исходя из норм П(С)БУ 17, можно сделать вывод, что величина постоянных разниц найдет отражение в составе расходов по налогу на прибыль в размере ставки налога нa прибыль либо же вообще в расчет не принимается, если расходы по налогу на прибыль определять корректировкой текущего налога на прибыль ОНО и ОНА.

В ситуации, когда налог на прибыль, исчисленный по правилам налогового законодательства, больше, чем налог, рассчитанный исходя из учетной прибыли, в результате возникших постоянных разниц, ОНА и ОНО отсутствуют. В результате расходы по налогу на прибыль будут равны налогу на прибыль, исчисленному по правилам налогового законодательства, а образовавшаяся постоянная разница будет учтена в составе расхода по налогу на прибыль.

Временные разницы Временная налоговая разница - это разница между оценкой актива или обязательства по данным финансовой отчетности и налоговой базой этого актива или обязательства соответственно (п. 3 П(С)БУ 17). Временная налоговая разница, подлежащая вычитанию, - это временная налоговая разница, приводящая к уменьшению налоговой прибыли (увеличению налогового убытка) в будущих периодах (п. 3 П(С)БУ 17).

Временная разница, подлежащая налогообложению, - это временная налоговая разница, которая включается в налоговую прибыль (убыток) в будущих периодах {п. 3 П(С)БУ17).

Налоговая база актива и обязательства - это оценка активаи обязательства, используемая с целью налогообложения этого актива и обязательства при определении налога на прибыль (п. 3 П(С)БУ 17).

Временные разницы, подлежащие вычитанию, создают ОНА и уменьшают расходы по налогу на прибыль по сравнению с текущим налогом на прибыль, то есть вычитаются из ТНП, что отражается проводкой: дебет счета 17 - кредит субсчета 641.

Временные разницы, подлежащие налогообложению, создают ОНО и увеличивают расходы по налогу на прибыль по сравнению с ТНП, то есть прибавляются к ТНП, что отражается проводкой: дебет счета 98 - кредит счета 54.

В П(С)БУ 17 нет перечня временных разниц, что уже само по себе указывает на условность этого понятия. В результате финансово-хозяйственной деятельности у предприятия может возникнуть столько всяких нестандартных операций и ситуаций, которые невозможно ни предвидеть, ни регламентировать.

Поскольку каждая отрасль производства (вида деятельности) содержит столько всяких особенностей и специфических операций, предприятиям и предоставлено право выявлять и отражать их в учете самостоятельно, не опасаясь каких-то ограничений.

Временные разницы, подлежащие вычитанию, возникают в случае, когда учетные (бухгалтерские) расходы временно превышают налоговые расходы отчетного периода; это имеет место при:

- начислении амортизации по нормам, превышающим нормы, установленные НК Украины;

- создании резервов на оплату отпусков;

- создании резервов сомнительных долгов;

- убытках по операциям с ценными бумагами. Временные разницы, подлежащие налогообложению в будущих периодах, возникают, если учетные затраты временно меньше налоговых расходов, это имеет место при:

- начислении амортизации по нормам меньшим, нежели предусмотрено НК Украины;

- применении разных методов выбытия запасов в бухгалтерском и налоговом учете, которые приводят в занижению себестоимости запасов в бухгалтерском учете. Перечень временных налоговых разниц значительно сократился после вступления в силу НК Украины, поэтому он будет уточняться и детализироваться каждым плательщиком налога на прибыль исходя из вида деятельности.

_______________________

1. Налог на убыток не рассчитывается.

2. До 01.04.2011 г. ставка налога на прибыль составляла 25 %.

3. В «Отчете о финансовых результатах» (форма N 2) доходы и расходы отражаются в тыс. грн, а в Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятия в грн (без копеек), поэтому для большей достоверности целесообразно все расчеты производить в грн (без копеек).

4. Эта процедура еще очень важна и для проверки налога на прибыль в Налоговой декларации по налогу на прибыль предприятия, так как в ней также вполне могли быть ошибки и их при такой тщательной проверке ОНА, ОНО и постоянных разниц всегда можно определить.

Список использованных документов

НК Украины - Налоговый кодекс Украины

Постановление N 1223 - Постановление КМУ от 30.11.2011 г. N 1223 «О внесении изменений в Порядок подачи финансовой отчетности»

МСБУ 1 - Международный стандарт бухгалтерского учета 1 «Представление финансовой отчетности»

МСБУ 12 - Международный стандарт бухгалтерского учета 12 «Налоги на прибыль»

МСБУ 34 - Международный стандарт бухгалтерского учета 34 «Промежуточная финансовая отчетность»

Положение о налоговых разницах - Положение бухгалтерского учета «Налоговые разницы», утвержденное приказом Минфина Украины от 25.01.2011 г. N 27

Приказ N 363 - Приказ Минфина Украины от 23.05.2003 г. N 363 «О внесении изменений в некоторые положения (стандарты) бухгалтерского учета»

П(С)БУ 16 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденное приказом Минфина Украины от 31.12.1999 г. N 318

П(С)БУ 17 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 17 «Налог на прибыль», утвержденное приказом Минфина Украины от 28.12.2000 г. N 353

“Экспресс анализ законодательных и нормативных актов”, N 51 (833),
19 декабря 2011 г.
Подписной индекс 40783