Документальне оформлення виявлених нестач

Виявлення нестач товарно-матеріальних цінностей в процесі господарської діяльності - подія, що досить часто зустрічається, яка вимагає особливої уваги облікових працівників. Для того, щоб правильно списати в обліку виявлені нестачі, треба, передусім, правильно оформити їх документально. Це дасть можливість розділити виявлені нестачі на ті, які укладаються в норми природного убутку, і ті, які перевищують їх.

З втратами і нестачами в господарській діяльності стикається практично будь-яке підприємство. Якщо вже не вдалося уникнути такої неприємності, то треба спробувати пом'якшити ситуацію і звести до мінімуму втрати не лише від відсутніх матеріальних цінностей, але і грошових коштів.

До того ж, нестача товарно-матеріальних цінностей (ТМЦ) може бути виявлена не лише на самому підприємстві в процесі господарської діяльності (при проведенні інвентаризації), але і в процесі доставки (транспортування)таких цінностей сторонньою організацією, приміром, перевізником. Тобто в даному випадку проблеми виникнуть і у продавця, і у покупця, і у перевізника.

Нестача ТМЦ, виявлена під час транспортування

Якщо в процесі транспортування ТМЦ виявлена їх нестача, то в цьому випадку у бухгалтерів виникає маса питань і за розрахунками між постачальником та покупцем, і з коригування ПДВ, і з оформлення відсутнього товару.

Нагадаємо, що права, обов'язки та відповідальність власників автомобільного транспорту - перевізників, вантажовідправників та вантажоодержувачів - замовників визначають Правила N 363.

Так, згідно з п. 11.1 Правил N 363, основними документами на перевезення вантажів є товарно-транспортні накладні (ТТН) та дорожні листи вантажного автомобіля. При цьому вантажовідправник (в даному випадку постачальник) повинен виписувати ТТН на перевезення вантажів в кількості не менше 4 екземплярів. Розподіл виписаних ТТН здійснюється таким чином:

- перший екземпляр залишається у вантажовідправника;

- другий екземпляр водій передає вантажоодержувачу;

- третій та четвертий екземпляри завіряються підписом (при необхідності печаткою та штампом) вантажоодержувача і залишаються у перевізника (п. 11.7 Правил N 363).

При прийманні вантажу вантажоодержувачем виникають ситуації, коли вантаж або його частина виявляються зіпсованими або пошкодженими. Можливі також і розбіжності між фактичною кількістю, яку перевізник передає вантажоодержувачу і вказує у ТТН, і кількістю, фактично доставленою покупцю.

Про виявлені нестачі, псування або розбіжності складається Акт про про приймання матеріалів (типова форма N М-7), затверджений Наказом N 193. Нагадаємо, що типова форма N М-7 застосовується для оформлення приймання матеріальних цінностей, які мають кількісні і якісні розбіжності з даними супровідних документів постачальника; складається також при прийманні матеріалів, що надійшли без документів. Після прийому цінностей акти з додатком документів (ТТН) передаються: один до бухгалтерії підприємства для обліку переміщення (руху) матеріальних цінностей, а другий - відділу постачання або юридичному відділу для направлення листа-претензії постачальнику.

Необхідні додаткові дані, які не виділені в формі окремими рядками, записуються в розділі «Інші дані».

Акт у двох екземплярах складається приймальною комісією з обов'язковою участю матеріально відповідальної особи і представника відправника (постачальника) або представника незацікавле-ної організації. Затверджується Акт керівником підприємства (організації) або уповноваженою на те особою.

Про складання акту на вільному місці зворотної сторони ТТН вказується дата складання і про що він складений (наприклад: «Про нестачу місць», «Про порушення пломби» тощо.) (п. 15.6 Правил N 363).

Акт про нестачу вантажу та відмітка на ТТН є достатньою основою для одержувача відобразити суму нестачі на субрахунку 374 «Розрахунки за претензіями», на якому ведеться облік розрахунків за претензіями, пред'явленими постачальникам, підрядникам, транспортним та іншим організаціям, а також за пред'явленими їм і визнаними штрафами, пенею, неустойками.

Іноді покупці вимагають від постачальників подання відкоригованої ТТН, і аргументують це тим, що вони недоотримали увесь товар. Фантазія деяких покупців доходить до того, що вони просять постачальника виписати ще й доручення на повернення викраденої частини товару, тобто хочуть перетворити нестачу на продаж товару постачальнику.

Безумовно, виписувати нову відкориговану ТТН постачальнику не треба. Також для того, щоб впевнитися в абсурдності вимоги про видачу доручення на нестачу товару постачальником, треба керуватися порядком видачі доручень на отримання цінностей, наведеним в Інструкції N 99.

Згідно з п. 2 цієї Інструкції ТМЦ відпускаються покупцям або передаються безкоштовно тільки за дорученням одержувачів. Тобто доручення видає виключно одержувач ТМЦ. В той же час нестача товару при його транспортуванні не може розглядатися як операція з повернення постачальнику ТМЦ. Тому на фактично відсутній вантаж ні покупцем, ні постачальником доручення не виписується, а лише складається Акт про приймання матеріалів (ф. N М-7).

Нестача ТМЦ, виявлена в процесі інвентаризації

Нестачі, виявлені в процесі інвентаризації, - неприємна реальність як для матеріально відповідальних осіб, так і для облікових працівників, тому що по нестачах треба проводити розслідування, отримувати пояснювальні, а також сушити голову над тим, як це відобразити в податковому обліку.

Відсутні ТМЦ, основні засоби, нематеріальні активи, а також грошові кошти вже не можуть принести ніяких економічних вигод підприємству і, природно, не відповідають критеріям визнання активом.

Для відображення результатів інвентаризації основних засобів і товарно-матеріальних цінностей, готової продукції та інших матеріальних цінностей, по яким виявлені відхилення від облікових даних, застосовуються:

- звіряльна відомість результатів інвентаризації основних засобів (форма N інв-18), затверджена Постановою N 241;

- звіряльна відомість результатів інвентаризації товарно-матеріальних цінностей (форма N інв-19), затверджена Постановою N 241;

- звіряльна відомість результатів інвентаризації товарів, матеріалів і тари в торгівлі (форма N інв-20), затверджена Наказом N 453.

Для виявлення результатів інвентаризації незавершених ремонтів основних засобів, витрат майбутніх періодів, наявності грошових коштів, цінностей та бланків документів суворої звітності відповідно застосовуються форми NNінв-10, інв-11, інв-15 і інв-16, в яких об'єднані показники інвентаризаційних описів (актів) і звіряльних відомостей.

Звіряльна відомість застосовується для відображення результатів інвентаризації основних засобів та товарно-матеріальних цінностей, щодо яких виявлені відхилення від облікових даних. Складається звіряльна відомість в одному екземплярі бухгалтером підприємства (організації) і зберігається в бухгалтерії.

Проте й наявність необхідної кількості товарно-матеріальних цінностей зовсім не означає, що їх можна використати в господарській діяльності. Іноді значна частина запасів за час, що пройшов з моменту надходження їх на підприємство до моменту їх використання, втрачає або змінює свої якісні характеристики.

Виявлені в процесі інвентаризації нестачі та втрати можуть бути як в межах норм природного спаду, так і понад ці норми. Саме таке розмежування є визначальним при відображенні нестач в бухгалтерському обліку.

Норми природного спаду встановлені відповідними нормативно-правовими актами Мінторгу СРСР, Держснабу СРСР і Держспецмонополії України.

Мінекономіки в Листі N 56-31/164 роз'яснило, що за період з 1991 по 2001 рік в Україні нормативна база відносно норм природного спаду та норм списання втрат товарів не поновлювалася.

Постановою N 1545 встановлено, що до прийняття відповідних актів законодавства України на території республіки застосовуються акти законодавства Союзу РСР з питань, які не врегульовані законодавством України, за умови, що вони не суперечать Конституції і законам України.

Таким чином, накази Мінторгу СРСР і Держснабу СРСР, якими затверджені норми природного спаду різних матеріальних цінностей, не втратили своєї дії і понині.

Товарно-матеріальні цінності, придбані для використання в господарській діяльності підприємства, які втратили матеріальну цінність внаслідок природних процесів або внаслідок їх транспортування або зберігання (летючість, усихання, утруска), не є активом і підлягають списанню з балансу, оскільки підприємство вже не зможе їх реалізувати. Списання товарів здійснюється за результатами проведеної інвентаризації або за ініціативою матеріально відповідальної особи.

При списанні таких ТМЦ підприємство повинне користуватися нормами, в межах яких нестачі і втрати матеріальних цінностей вважаються природними, тобто нормами природного спаду.

У бухгалтерському обліку суми виявлених під час інвентаризації нестач ТМЦ списуються на витрати діяльності наступною кореспонденцією рахунків: дебет субрахунку 947 «Нестачі та втрати від псування цінностей» і кредит відповідного рахунку (субрахунку) товарно-матеріальних цінностей (20, 22, 25, 26, 27, 28).

Також сума нестачі відображається ще й на забалансовому субрахунку 072 «Невідшкодовані нестачі та втрати від псування цінностей» (п. 27 П(С)БО 9).

Наслідки виявлення нестач в податковому обліку

Нестачі і втрати від псування матеріальних цінностей в цехах в межах норм природного спаду згідно із затвердженими центральними органами виконавчої влади і погодженими Мінфіном України нормативами, згідно з пп. 138.8.5 п. 138.8 ст. 138 розд. III ПК України, включаються до складу загальновиробничих витрат.

Нестача товару (у розмірах понад норми природного спаду) в податковому обліку розцінюється як використання товару не в господарській діяльності, тому до складу витрат для цілей оподаткування прибутку не включається.

Використання ТМЦ не в господарській діяльності призводить до податкових наслідків з ПДВ, якщо платник податків скористався правом на податковий кредит з таких ТМЦ.

Так, згідно з п. 198.5 ст. 198 розд. V ПК України, якщо надалі товари/послуги, основні виробничі засоби фактично використовуються в операціях, які не є об'єктом оподаткування або звільняються від оподаткування відповідно до ПК України, міжнародними договорами (угодами) (за винятком випадків проведення операцій, передбачених пп. 196.1.7 п. 196.1 ст. 196 даного Кодексу), то в цілях оподаткування такі товари/послуги, основні виробничі засоби вважаються проданими в податковому періоді, на який доводиться таке використання, у тому випадку, якщо платник податків скористався правом на податковий кредит по цим товарам/послугам, основним виробничим засобам.

Таким чином, ПК України не вимагає від платника ПДВ коригування податкового кредиту по наднормативних втратах ТМЦ, а зобов'язує його визнавати умовний продаж по таким цінностям.

База оподаткування в цьому випадку, згідно з п. 189.1 ст. 189 розд. V ПК України, визначається по основних засобах виходячи з балансової вартості на момент переведення (постачання), а для товарів/послуг - не нижче цін придбання.

Відшкодування нестачі ТМЦ

Відшкодування відповідальними особами в готівковій формі нестачі ТМЦ, яка виявлена в результаті проведення інвентаризації і не є розрахунковою операцією, може проводитися через касу підприємства з оформленням прибуткових касових ордерів і видачею відповідних квитанцій або в безготівковій формі через установи банків.

Отже, застосовувати РРО при відшкодуванні нестачі ТМЦ не треба.

Виявлена нестача алкогольних напоїв та тютюнових виробів

У разі встановлення фактів розкрадання, знищення (псування), нестачі або наднормативних втрат алкогольних напоїв та тютюнових виробів представники органів ДПС не беруть участі при списанні суб'єктом господарювання, що здійснює оптову (роздрібну) торгівлю, алкогольних напоїв та тютюнових виробів, таких втрат.

При цьому збитки, заподіяні суб'єкту господарювання працівниками, які виконують операції, пов'язані із закупівлею, продажем, перевезенням, зберіганням, сортуванням, упаковкою алкогольних напоїв (тютюнових виробів), і які винні в їх розкраданні, знищенні (псуванні), нестачі або наднормативних втратах (окрім втрат, що сталися у зв'язку з непередбаченими порушеннями технологічного процесу), якщо вони допущені внаслідок недбалості в роботі, порушення спеціальних правил, інструкцій, відповідно до Порядку N 116 підлягають стягненню з таких осіб.

Список використаних документів

ПК України - Податковий кодекс України

Інструкція N 99 - Інструкція про порядок реєстрації виданих, повернених та використаних доручень на отримання цінностей, затверджена наказом Мінфіну України від 16.05.1996 р. N 99

Порядок N 116 - Порядок визначення розміру збитків від розкрадань, нестачі, знищення (псування), матеріальних цінностей, затверджений Постановою КМУ від 22.01.1996 р. N 116

Постанова N 241 - Постанова Держкомстату СРСР від 28.12.1989 р. N 241 «Про затвердження форм первинної облікової документації для підприємств та організацій»

Постанова N 1545 - Постанова Верховної Ради України від 12.09.1991 р. N 1545-ХІІ «Про порядок тимчасової дії на території України окремих актів законодавства Союзу РСР»

Правила N 363 - Правила перевезення вантажів автомобільним транспортом в Україні, затверджені наказом Мінтрансу України від 14.10.1997 р. N 363

Наказ N 193 - Наказ Мінстату України від 21.06.1996 р. N 193 «Про затвердження типових форм первинних облікових документів з обліку сировини та матеріалів»

Наказ N 453 - Наказ Центрального статистичного управління при Раді Міністрів СРСР від 10.06.1976 р. N 453 «Про затвердження типових міжвідомчих форм первинної облікової документації щодо інвентаризації для підприємств та організацій міністерств та відомств СРСР та союзних республік»

П(С)БО 9 - Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 9 «Запаси», затверджене наказом Мінфіну України від 20.10.1999 р. N 246

Лист N 56-31/164 - Лист Міністерства економіки і з питань європейської інтеграції України від 07.05.2002 р. N 56-31/164 «Про норми природного спаду та норми списання втрат товарів»

“Консультант бухгалтера” N 49 (641) 5 грудня 2011 року
Передплатні індекси: 21946 (українською мовою), 22789 (російською мовою)