- Ну не самим же все съедать,
и что - сразу торговля?!

Реализация продукции собственного производства:
нюансы (не)применения РРО

ВОПРОС: Наше предприятие занимается выращиванием сельхозпродукции (зерна, подсолнечника, сахарной свеклы и т. п.), самостоятельно перерабатывает ее (в муку, масло, сахар и т. п.), а также сдает на переработку в качестве давальческого сырья другим предприятиям, после чего реализует ее как по безналичному, так и по наличному расчету. Просим разъяснить, может ли предприятие не применять РРО при реализации за наличные выращенной и самостоятельно переработанной продукции, а также переработанной на давальческих условиях?

ОТВЕТ: В соответствии с п. 1 ст. 9 Закона об РРО при осуществлении торговли продукцией собственного производства предприятиями, кроме предприятий торговли и общественного питания, в случае проведения расчетов в кассах этих предприятий с оформлением приходных и расходных кассовых ордеров РРО не применяются.

Итак, для неприменения РРО предприятие должно соблюсти следующие условия:

1) продукция, которая продается предприятием, должна быть квалифицирована как продукция его собственного производства;

2) предприятие-продавец не должно относиться к предприятиям торговли и общественного питания;

3) при получении денежных средств необходимо выписать в установленном порядке приходный ордер.

Сразу же возникает вопрос: что такое продукция собственного производства?

Уже не один год ГНАУ и Госкомпредпринимательства пытаются найти ответ на этот вопрос.

Так, ГНАУ в своем письме от 14.02.2007 г. N 1440/6/23-8019, сославшись на Закон «О лицензировании определенных видов хозяйственной деятельности» (далее - Закон о лицензировании), в котором определяется термин «производство (изготовление)», пришла к выводу, что

«к продукции собственного производства может быть отнесена продукция, которая изготовляется и реализуется самим предприятием в едином технологическом процессе с использованием собственной или наемной рабочей силы».

Аналогичное определение содержится и в п/п. 2.4.8 обзорного «наличного» письма ГНАУ от 06.07.2009 г. N 14083/7/23-7017/572.

А Госкомпредпринимательства в письме от 13.11.2009 г. N 14014 занялся исследованием терминов «производство», «полный технологический цикл производства», сокрушаясь при этом, что Законом об РРО не дано определение термина «собственное производство».

По мнению Комитета, не применять РРО может субъект хозяйствования, осуществляющий деятельность в сфере производства, самостоятельно производящий и реализующий продукцию, произведенную им в полном технологическим цикле производства.*

Мы уже обращали внимание на то, что четкого определения «единый технологический процесс» в нашем законодательстве тоже нет и для каждого производства он будет своим собственным. Поэтому, если нет утвержденных технологических процессов для конкретного вида производства, разработанных, например, профильными министерствами и ведомствами, мы рекомендовали предприятию разработать и утвердить в этом случае свой технологический процесс, опираясь на какие-нибудь родственные ДСТУ. В любой ситуации, если придется доказывать «собственность» произведенной продукции, наличие технологического документа, в котором будут прописаны все стадии производства, может быть весомым аргументом.

Кстати, Вадсуд, рассматривая подобный спор (см. его определение от 12.01.2011 г. N К-24913/10), отметил, что под термином «полный технологический цикл производства» понимают совокупность помещений, технологического и другого оборудования, соответствующих технологических процессов, обеспечивающих переработку сырья в продукцию, готовую для реализации конечному потребителю, а также лабораторий, аккредитованных органами исполнительной власти, уполномоченными в соответствии с законодательством (ст. 1 Закона «О государственном регулировании производства и оборота спирта этилового, коньячного и плодового, алкогольных напитков и табачных изделий»).

В принципе, с этим определением можно согласиться, кроме как с «алкогольным» условием об аккредитации лабораторий органами исполнительной власти.

В результате Вадсуд пришел к выводу, что реализация предприятием произведенного им бетона, изделий из бетона, цемента, гипса и искусственного камня не требует применения РРО на основании п. 1 ст. 9 Закона об РРО, в отличие от реализации щебня и песка, которые не являются продукцией собственного производства, но принимают участие в процессе производства в качестве сырья.

В другом судебном споре Вадсуд (см. его постановление от 15.07.2010 г. N К-20185/07) поддержал ГНИ, при этом не согласившись с решением предыдущих судебных инстанций, которые квалифицировали реализацию муки, приобретенной и переработанной предприятием, как реализацию продукции собственного производства. Вадсуд отметил, что переработка, а именно просушка и просеивание приобретенной муки, имевшей нетоварный вид, является, по сути, только улучшением качественных характеристик товара. При этом в обоснование своего решения Суд сослался на Порядок определения продукции собственного производства предприятий с иностранными инвестициями, утвержденный Постановлением КМУ от 05.09.96 г. N 1061 (п. 4**), и согласился с тем, что ГНИ была правомерно применена к предприятию мера ответственности в виде штрафа за осуществление розничной торговли без применения РРО по п. 1 ст. 17 Закона об РРО.

Кстати, на указанный Порядок ссылался и «Вестник налоговой службы Украины» N 9/2005 при определении термина «продукция собственного производства» для целей патентования.

Что касается переработки продукции на давальческих условиях, то не применять РРО при продаже «давальческой» готовой продукции может рискнуть только смелое предприятие и вот почему.

Обращаем внимание на то, что в п/п. 14.1.41 и 14.1.134 Налогового кодекса для межукраинских операций прописаны «давальческие» термины:

«14.1.41. давальческое сырье - сырье, материалы, полуфабрикаты, комплектующие изделия, энергоносители, являющиеся собственностью одного субъекта хозяйствования (заказчика) и передаваемые другому субъекту хозяйствования (производителю) для производства готовой продукции, с дальнейшей передачей или возвратом такой продукции и ли ее части их собственнику или по его поручению другому лицу»;

«14.1.134. операция сдавальческим сырьем - операция по переработке (обработке, обогащению или использованию) давальческого сырья (независимо от количества заказчиков и исполнителей, а также этапов (операций)) с целью получения готовой продукции за соответствующую плату. К операциям с давальческим сырьем относятся операции, в которых сырье заказчика на конкретном этапе его переработки представляет не менее 20 процентов общей стоимости готовой продукции».

Как известно, право собственности на готовую продукцию, изготовленную из давальческого сырья, принадлежит заказчику, а исполнитель лишь получает плату за услуги по ее переработке. Таким образом, продукция, изготовленная из давальческого сырья, является готовой продукцией для предприятия-заказчика, то есть изготовленной самостоятельно. Это подтверждается в Методических рекомендациях по формированию себестоимости продукции (работ, услуг) в промышленности, утвержденных приказом Минпромполитики от 09.07.2007 г. N 373.

А из Инструкции о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденной приказом Минфина от 30.11.99 г. N 291, вытекает, что на субсчете 206 «Материалы, переданные в переработку» учитываются материалы, которые переданы в переработку на сторону и которые в дальнейшем включаются в состав себестоимости полученных из них изделий.

О том, что материалы, переданные в переработку на давальческих условиях, списываются на себестоимость готовой продукции по тем же методам, что и материалы, перерабатываемые в собственном производстве, говорится в письме Минфина от 22.06.2007 г. N 31-34000-10-16/12889.

Все это хорошо, но сможет ли предприятие -заказчик доказать, что продукция, изготовленная из сырья, переработанного на давальческих условиях, была изготовлена самим предприятием в едином технологическом процессе с использованием собственной или наемной рабочей силы? Сомневаемся.

Пессимизм навевает консультация начальника отдела организации оперативного контроля Департамента аудита юридических лиц ГНАУ С. Воробей. В ней приведен ответ на вопрос, должно ли применять РРО предприятие, которое выращивает сахарную свеклу и отдает ее на давальческую переработку, при реализации сахара. С. Воробей убеждена, что «для предприятия, выращивающего сахарную свеклу, продукцией собственного производства является сахарная свекла. А сахар, изготовленный из такой свеклы (хотя и на давальческихусловиях), считается продукцией собственного производства того предприятия, которое его изготовляет, а не предприятия, вырастившего свеклу в качестве сырья для сахара»

Долее посмотрим, при каких условиях производитель не будет считаться торговцем.

Для этого обратимся к столь любимому налоговиками Закону о лицензировании, в статье 1 которого приведено определение термина «производство (изготовление)», под которым понимается «деятельность, связанная с выпуском продукции, включающая все стадии технологического процесса, а также реализацию продукции собственного производства».

Напомним, что именно на это определение ссылаются ГНАУ к Госкомпредпринимательства в своих письмах от 14.02.2007 г. N 1440/6/23-8019 и от 13.11.2009 г. N 14014 при разъяснении термина «продукция собственного производства».

Таким образом, производственная деятельность предполагает, что субъект хозяйствования не только перерабатывает выращенную и/или закупленную продукцию, сырье, материалы и т. п., но и реализует собственную продукцию.

И это совершенно логично. Ведь любая хозяйственная деятельность предполагает получение дохода. Как же можно получить доход, занимаясь исключительно производством? Никак, если к тому же оставлять всю продукцию себе. И только реализация произведенной продукции может привести к получению дохода.

В свое время мы выясняли суть торговли и торговой деятельности, обращаясь при этом к терминам «торговля розничная» и «торговля оптовая», содержащимся в ДСТУ 4303-2004 «Розничная и оптовая торговля. Термины и определение понятий»***, и к определениям, приведенным в Национальном классификаторе Украины «Классификация видов экономической деятельности» ДК 009:2005 (утвержденном приказом Госпотребстандарта от 26.12.2005 г. N 375).

В результате мы пришли тогда к выводу, что торговля - достаточно банальная деятельность: купил - расфасовал - наценил - продал. Поэтому, если исходить из определений, приведенных в ДСТУ 4303-2004 и КВЭД, субъект хозяйствования, производящий продукцию, торговой деятельностью не занимается.

В то же время далеко не все законодательные акты воспринимают подобное толкование торговли.****

По нашему мнению, освобождение предприятий-производителей от применения РРО не должно вызывать возражений со стороны контролирующих органов. Однако на практике налоговики иногда принуждают применять РРО такие предприятия, относя их к сфере торговли, о чем свидетельствуют судебные споры, в которых, что важно, суд принял сторону плательщиков.

Так, во время судебного рассмотрения (см. постановление ВХС от 24.03.2005 г. по делу N 2-15/12682-2004) было установлено, что проверенное предприятие является промышленным предприятием, которое осуществляет производство и реализацию собственной готовой продукции. Предприятие доказало, что оно не относится к сфере торговли и общепита, подтвердив это уставом и справкой Главного управления статистики с включением предприятия в ЕГРПОУ с «промышленным» кодом вида деятельности, а также «производственным» кодом по КВЭД. В результате ВХС решил, что предприятие осуществляло реализацию продукции собственного производства с оформлением приходных кассовых ордеров, поэтому им не было допущено нарушений Закона об РРО.

Определенную поддержку в борьбе за право не использовать РРО может оказать производителям определение Вадсуда от 05.10.2010 г. N К-2012/08.

В нем Суд справедливо исходил из того, что поскольку основной сферой деятельности предприятия являются строительные и монтажные работы, а не торговая деятельность, то продажа им неликвидных остатков продукции может осуществляться без применения РРО, но с оформлением приходных кассовых ордеров.

И в заключение проинформируем наших читателей об ответах налоговиков на вопрос о том, какие предприятия могут считаться предприятиями торговли и общественного питания в понимании п. 1 ст. 9 Закона об РРО.

Так, в консультации информационно-справочного департамента ГНС, опубликованной в газете «Налоговый, банковский, таможенный консультант» N 12/2010 на с. 7, разъясняется, что если уставом предприятия определены в качестве основного вида деятельности торговля или общественное питание и проведение деятельности соответствует требованиям Порядка осуществления торговой деятельности и правил торгового обслуживания населения, которые утверждены Постановлением КМУ от 15.06.2006 г. N 833***** то данное предприятие относится к предприятиям торговли и общественного питания. Аналогичный ответ приведен в ЕБНЗ.

Хотелось бы обойтись без комментариев, но при таком формальном ответе для ухода от торговой направленности, может, достаточно будет просто не соответствовать требованиям Порядка N 833? Ведь его так легко нарушить...

_______________

* Письмо Госкомпредпринимательства от 13.11.2009 г. N 14014.

** Переработка или обработка продукции предприятием признается достаточной, если изготовленная продукция классифицируется в иной тарифной позиции (на уровне первых четырех знаков цифрового кода Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности), нежели изделия и материалы, приобретенные предприятием и использованные им для производства данной продукции, или если доля добавленной стоимости продукции при ее переработке или обработке составляет не менее 50%.

*** Утвержден приказом Госпотребстандарта от 08.06.2004 г. N 130 (действует с 01.07.2005 г.).

**** Несмотря на то что вместо Закона «О патентовании некоторых видов предпринимательской деятельности» применяется ст. 267 раздела XII НКУ, определение торговой деятельности, приведенное в п/п. 14.1.246 НКУ для целей раздела XII этого Кодекса, не изменилось.

***** В настоящее время норматив называется «Порядок осуществления торговой деятельности и правила торгового обслуживания на рынке потребительских товаров».

"Бухгалтер" N 34, сентябрь (II) 2011 г.
Подписной индекс 74201