Легковой автомобиль на предприятии

Хозяйственная деятельность любого предприятия практически невозможна без задействования в ней легкового автомобиля. Ездить на красивом и дорогом автомобиле любят многие руководители, к тому же автомобили, как известно, имеют тенденцию быстро устаревать (морально), поэтому предприятиям часто приходится сталкиваться как с покупкой, так и продажей легковых автомобилей.

Вообще-то количество легковых автомобилей на предприятии колеблется в зависимости от специфики деятельности и финансовых возможностей предприятия. Наличие «персонального» автомобиля у высшего руководства предприятия - это устоявшаяся традиция, вызванная, прежде всего, необходимостью оперативного решения вопросов с различными органами власти, контролирующими органами, покупателями, заказчиками и т.п.

Предприятия могут использовать в хозяйственной деятельности как собственные, так и арендованные легковые автомобили.

Для бухгалтеров проблем в учете хватает как с теми, так и с другими.

Приобретение легкового автомобиля

Проблем с приобретением различных марок автомобилей у финансовоустойчивых предприятий в настоящее время нет. Законодательство Украины не ограничивает хозяйствующих субъектов в выборе дорогостоящих марок автомобиля, поэтому предприятия вправе покупать автомобили самых дорогих производителей в мире.

Автомобиль легковой - это автомобиль, который по своей конструкции и оборудованию предназначен для перевозки пассажиров с количеством мест для сидения не более 9 с местом водителя включительно (ст. 1 Закона об автотранспорте).

Следовательно, к легковым автомобилям относятся только автомобили:

- сконструированные исключительно для перевозки пассажиров (автомобиль, который по своей конструкции и оборудованию предназначен для перевозки грузов, классифицируется как грузовой);

- оборудованные местами для сидения, причем не более 9 с местом водителя включительно. Если подобный автомобиль имеет количество мест для сидения более 9 с местом водителя включительно - это уже автобус.

Окончательную принадлежность транспортного средства к той или иной категории можно определить с помощью информации, содержащейся в регистрационных документах. Связано это с тем, что при государственной регистрации легковых автомобилей в регистрационных документах делают отметку относительно их назначения согласно документам производителя (легковой, такси, скорая медицинская помощь, автомобиль инкассации, бронированный, оборудованный специальными световыми и звуковыми сигнальными устройствами и т.п.) (ст. 19 Закона об автотранспорте).

Приобретение легковых автомобилей может быть осуществлено предприятием по нескольким вариантам: - путем покупки за денежные средства;

- в качестве взноса в уставный фонд;

- путем безвозмездного получения и т.д.

Приобретение легкового автомобиля за денежные средства

Приобретение легкового автомобиля за денежные средства представляет собой классический вариант приобретения основных средств (фондов), который имеет свою специфику в налоговом учете для легковых автомобилей.

Бухгалтерский учет приобретения легкового автомобиля

Основные средства, приобретенные за денежные средства, зачисляются на баланс предприятия по первоначальной стоимости, которая включает «первоначальные расходы», определенные п. 8 П(С)БУ 7.

При этом согласно Инструкции N 291 «первоначальные расходы» на приобретение основных средств сначала собираются на счете 152 «Приобретение (изготовление) основных средств», а после ввода в эксплуатацию объекта списываются на соответствующие субсчета счета 10, как первоначальная стоимость объекта.

При приобретении легкового автомобиля в кредит в бухгалтерском учете финансовые расходы, к которым относятся проценты за пользование кредитом, не включаются в первоначальную стоимость основных средств, приобретенных (созданных) полностью или частично за счет заемных средств (за исключением финансовых расходов, которые включаются в себестоимость квалификационных активов в соответствии с П(С)БУ 31). Суммы этих расходов отражаются по дебету счета 95 «Финансовые расходы» в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по прочим операциям».

Следует учесть, что в некото-, рых случаях проценты за пользование кредитом можно капитализировать. Так, в соответствии с п. 4 П(С)БУ31 такая капитализация возможна, если учетная политика предприятия предусматривает капитализацию финансовых расходов, связанных с созданием квалификационного актива (активы, которые требуют существенного времени для их создания).

Сбор на обязательное государственное пенсионное страхование по отчуждению легковых автомобилей, который уплачивается налогоплательщиком, приобретающим право собственности на легковой автомобиль, в соответствии с п. 8 П(С)БУ 7 увеличивает первоначальную стоимость приобретенного автомобиля и, следовательно, подлежит дальнейшей амортизации.

Налоговый учет приобретения легкового
автомобиля

Налог на прибыль. Балансовая стоимость группы 2 основных фондов увеличивается при покупке легкового автомобиля в порядке, предусмотренном пп. 8.4.1 п. 8.4 ст. 8 Закона о налогообложении прибыли, а именно на:

- сумму стоимости приобретения легкового автомобиля;

- транспортные и страховые платежи, связанные с приобретением легкового автомобиля;

- прочие расходы, понесенные в связи с приобретением легкового автомобиля. Однако порядок отнесения НДС при покупке легкового автомобиля имеет свои нюансы, которые касаются валовых расходов налогоплательщика.

Что касается отражения процентов за кредит в налоговом учете, то в соответствии с пп. 5.5.1 п. 5.5 ст. 5 Закона о налогообложении прибыли, в состав валовых расходов налогоплательщика включаются любые расходы, связанные с выплатой или начислением процентов по долговым обязательствам (в том числе по любым кредитам, депозитам) в течение отчетного периода, если такие выплаты или начисления проводятся в связи с ведением хозяйственной деятельности.

Поэтому, поскольку приобретение производственных основных фондов непосредственно связанно с ведением хозяйственной деятельности предприятия, можно сделать вывод, что расходы на уплату процентов за кредит относятся в состав его валовых расходов.

В Письме N 23881/7/15-0317 ГНАУ разъяснила, что сбор на обязательное государственное пенсионное страхование по отчуждению легковых автомобилей, который уплачивается налогоплательщиком, приобретающим право собственности на легковой автомобиль, включается в состав валовых расходов такого плательщика на основании пп. 5.2.5 п. 5.2 ст. 5 Закона о налогообложении прибыли при условии непосредственной связи операции по приобретению автомобиля с хозяйственной деятельностью этого плательщика, и отражается в строке 4.6.18 Приложения Р1 к Декларации по налогу на прибыль предприятия.

НДС. Общее правило Закона о НДС предусматривает, что предприятие-эмитент, являющееся на момент приобретения основных фондов плательщиком НДС, вправе включать сумму НДС, начисленную на стоимость полученных основных фондов, в состав налогового кредита на основании пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закона о НДС при соблюдении следующих условий:

- полученные основные фонды предназначены для их дальнейшего использования в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности предприятия;

- взнос в уставный фонд осуществляет инвестор - плательщик НДС;

- инвестор выписывает налоговую накладную и предоставляет ее предприятию - эмитенту корпоративных прав.

Однако для легковых автомобилей Закон о НДС содержит специальную норму, которая имеет приоритет над общей нормой.

Так, пп. 7.4.2 п. 7.4 ст. 7 Закона о НДС установлено, что не включается в состав налогового кредита и относится к составу валовых расходов сумма НДС, уплаченная налогоплательщиком при приобретении легкового автомобиля (кроме таксомоторов), который включается в состав основных фондов.

В то же время, Закон о налогообложении прибыли аналогичную норму не содержит, а пп. 5.3.3 п. 5.3 ст. 5 данного Закона запрещает относить к составу валовых расходов сумму НДС, включенного в цену товаров. Исключение сделано для налогоплательщиков, одновременно осуществляющих операции по продаже товаров (работ, услуг), которые облагаются НДС и освобождены от налогообложения или не являются объектом обложения таким налогом.

Практика применения пп. 7.4.2 п. 7.4 ст. 7 Закона о НДС в части определения источника возмещения НДС, уплаченного при приобретении легковых автомобилей, который не включается в налоговый кредит, без внесения соответствующих изменений в Закон о налогообложении прибыли, свидетельствует о наличии конфликта интересов между плательщиками налога и контролирующими органами.

Таким образом, Закон о НДС и Закон о налогообложении прибыли допускают неоднозначную, множественную трактовку порядка формирования валовых расходов при осуществлении хозяйственных операций по приобретению легкового автомобиля и возможности отнесения уплаченных сумм НДС по данным операциям к валовым расходам, то есть возникает конфликт интересов.

О наличии конфликта интересов (неоднозначности трактования порядка формирования налогового кредита при приобретении легкового автомобиля) в ситуаций, связанной с отнесением налогоплательщиками уплаченных сумм НДС к валовым расходам при приобретении легкового автомобиля, ГНАУ указывала и в Письме N 10803/5/15-2416.

А в Письме N 6482/5/16-1516 ГНАУ вообще указала на то, что по таким операциям сумма НДС не относится к налоговому кредиту, а подлежит включению в валовые расходы предприятия и по настоящее время изменения в данное письмо не внесены.

Аналогичный вывод вначале содержался и в Письме N 329/7/16-1517-26, но затем ГНАУ Письмом N 15352/7/16-1117 слова «и относятся к составу валовых расходов» исключила.

По правилам пп. 4.4.1 п. 4.1 ст. 4 Закона N 2181 налоговые органы, осуществляя проверку формирования налогоплательщиками валовых расходов по операциям, связанным с приобретением легковых автомобилей, должны применить положения пп. 7.4.2 п. 7.4 ст. 7 Закона о НДС.

Существующей коллизией норм законодательства ГНАУ все же воспользовалась и в своих последующих разъяснениях стала утверждать, что сумма НДС, уплаченная при приобретении легкового автомобиля (кроме таксомоторов), который будет включен в состав основных фондов, не включается в состав налогового кредита, в состав валовых расходов и не увеличивает балансовую стоимость группы 2 основных фондов, а погашается плательщиком налога за счет других источников (Письма N 14787/7/15-1117, N 22466/7/31-0017 и N 42/2/15-0210).

А вот Комитет Верховной Рады Украины по вопросам финансов и банковской деятельности в Письме N 06-10/10-199 разъяснил, что до законодательного урегулирования вопроса налогоплательщики вправе увеличивать валовые расходы на величину НДС, уплаченного при покупке легкового автомобиля. Обращаем внимание на то, что Комитет Верховной Рады Украины по вопросам финансов и банковской деятельности предлагает увеличивать не балансовую стоимость группы 2 основных фондов, а именно валовые расходы.

На стороне налогоплательщиков в этом вопросе находятся судебные органы. Так Хозяйственный суд г. Киева в Постановлении N 32/509-А оставил за налогоплательщиками право на включение в валовые расходы суммы НДС, уплаченной при приобретении легкового автомобиля.

Высший административный суд Украины оставил Постановление N 32/509-А без изменений Определением N К-6951/07.

Таким образом, смелые налогоплательщики, воспользовавшись правилом конфликта интересов (пп. 4.4.1 п. 4.4 ст. 4 Закона N 2181), могут увеличивать валовые расходы на сумму НДС, а осторожные будут погашать эту сумму за счет других источников.

К тому же в статье «Автомобили на предприятии и НДС», опубликованной в журнале «Вестник налоговой службы Украины» N 8/2010, разъяснено, что абзацем вторым пп. 7.4.2 п. 7.4 ст. 7 Закона о НДС запрещено относить в состав налогового кредита сумму НДС, оплаченную при покупке легкового автомобиля (кроме такси), который включается в состав основных фондов. Такую сумму следует относить в состав валовых расходов.

Также право на формирование налогового кредита налогоплательщиком утрачивается в случае приобретения им легковых автомобилей с целью использования как основных фондов не только на таможенной территории Украины, но и при ввозе их как основных фондов на таможенную территорию Украины, в том числе ввезенных на условиях финансового лизинга или по другим условиям, которые предусматривают приобретение права собственности (кроме автомобилей, которые будут приобретаться с целью использования их как такси или товары для последующей поставки).

Получение легкового автомобиля в качестве
взноса в уставный капитал юридического лица

Нормами ст. 115 ГК Украины и ст. 13 Закона о хозяйственных обществах установлено, что уставный капитал хозяйственного общества может быть сформирован деньгами, ценными бумагами, другими вещами или имущественными и другими отчуждаемыми правами, имеющими денежную оценку.

Денежная оценка вклада участника хозяйственного общества проводится по согласию участников общества, а в случаях, установленных законом, она подлежит независимой экспертной оценке (ч. 2. ст. 115 ГК Украины).

Из определения следует, что взносом в уставный фонд с точки зрения учета могут служить как запасы, так и основные фонды, в том числе и легковой автомобиль.

Бухгалтерский учет получения легкового
автомобиля в качестве взноса в уставный капитал

При создании нового предприятия учредители довольно часто пользуются правом внесения своей доли в уставный фонд основными средствами. Основанием для осуществления операций по получению объекта является юридическая процедура формирования уставного фонда эмитента.

При внесении основных средств в уставный капитал предприятия происходит передача прав собственности на такие основные средства в обмен на корпоративные права, эмитированные юридическим лицом.

Полученные таким образом основные средства, зачисляются на баланс предприятия по первоначальной стоимости. В соответствии с п. 10 П(С)БУ 7 первоначальной стоимостью объекта основных средств, полученного в виде взноса в уставный фонд предприятия, является согласованная учредителями (участниками) предприятия их справедливая стоимость с учетом «первоначальных расходов».

Первоначальной стоимостью в данном случае следует считать согласованную учредителями денежную оценку основных средств, которая указывается в учредительных документах.

Согласованная учредителями (участниками) стоимость основных средств отражается по дебету счета учета задолженности учредителей (участников) предприятия по взносам в уставный капитал (счет 41 «Паевой капитал», счет 46 «Неоплаченный капитал») в корреспонденции со счетом учета уставного капитала (счет 40 «Уставный капитал»).

Получение объектов основных средств отражается по дебету счета учета основных средств (счета 10, 11, 15) и погашению (уменьшению) задолженности учредителей (счета 41, 46). Такой порядок учета предложен п. 13 Методических рекомендаций N 561.

Как видим, данный порядок не предполагает задействовать счет 15 «Капитальные инвестиции». Минфин в Письме N 31-04200-04-5/5570 подтвердил данный вывод, и указал, что стоимость необоротных активов, внесенных в уставный капитал, в состав капитальных инвестиций не включается и на одноименном счете не отражается.

Налоговый учет получения легкового автомобиля
в качестве взноса в уставный капитал

В свете пп. 1.28.2 п. 1.28 ст. 1 Закона о налогообложении прибыли хозяйственная операция, предусматривающая внесение средств или имущества в уставный фонд юридического лица в обмен на корпоративные права, эмитированные таким юридическим лицом, определяется как прямая инвестиция.

В свою очередь, пп. 4.2.5 п. 4.2 ст. 4 Закона о налогообложении прибыли предусматривает, что суммы средств или стоимость имущества, поступающие налогоплательщику в виде прямых инвестиций в корпоративные права, эмитированные таким налогоплательщиком, не включаются в состав его валового дохода.

Кроме того, в соответствии с пп. 8.4.11 п. 8.4 ст. 8 Закона о налогообложении прибыли операции по включению основных фондов и нематериальных активов в состав уставного фонда другого лица, с последующим отнесением основных фондов к соответствующим группам, приравниваются к приобретению основных фондов и нематериальных активов.

Соответственно, балансовая стоимость группы ОФ увеличивается на сумму стоимости их приобретения, с учетом транспортных и страховых платежей, а также других расходов, понесенных в связи с таким приобретением. Это дает возможность амортизировать основные фонды, внесенные в уставный фонд, в налоговом учете у юридического лица -эмитента корпоративных прав по правилам, предусмотренным ст. 8 Закона о налогообложении прибыли.

Порядок отражения НДС при взносе легкового автомобиля в уставный фонд предприятия аналогичен тому, который применяется при приобретении легкового автомобиля за денежные средства.

Расходы на регистрацию автомобиля

Владельцы транспортных средств и лица, которые эксплуатируют такие средства на законных основаниях, или их представители обязаны зарегистрировать (перерегистрировать) транспортные средства в течение 10 суток после приобретения (получения) или таможенного оформления, или временного ввоза на территорию Украины, или возникновения обстоятельств, которые являются основанием для внесения изменений в регистрационные документы. Срок государственной регистрации продолжается в случае представления документов, которые подтверждают отсутствие возможности своевременного ее проведения владельцами транспортных средств (болезнь, командировка или другие уважительные причины) (первый абзац п. 7 Порядка N 1388).

Эксплуатация транспортных средств, не зарегистрированных (не перерегистрированных) в подразделения Госавтоинспекции (кроме транспортных средств, зарегистрированных до вступления в силу Порядка N 1388) и без номерных знаков, отвечающих государственным стандартам, а также идентификационные номера составных частей которых не отвечают записям в регистрационных документах или уничтоженные или поддельные, запрещается.

На зарегистрированные в подразделениях Госавтоинспекции транспортные средства выдаются свидетельства о регистрации, а также номерные знаки, отвечающие государственному стандарту Украины: два номерных знака - на автотранспорт, один -на мототранспорт, мопед, прицеп и полуприцеп, разрешения на установление на транспортных средствах специальных световых и (или) звуковых сигнальных устройств. В свидетельстве о регистрации транспортного средства идентификационный номер двигателя не указывается (п. 16 Порядка N 1388).

Свидетельство о регистрации (технический паспорт), технический талон и номерные знаки старого образца действуют до их замены на свидетельство о регистрации и номерные знаки нового образца.

Государственная регистрация транспортных средств проводится при условии уплаты их владельцами предусмотренных законодательством налогов и сборов (обязательных платежей), а также внесения в установленном порядке платежей за проведение осмотра транспортных средств, государственную регистрацию (перерегистрацию), снятие с учета, возмещение стоимости бланков регистрационных документов и номерных знаков (абзац 11 п. 8 Порядка N 1388).

В налоговом учете предприятия расходы, связанные с регистрацией автомобиля, его техосмотром и выдачей номерных знаков, увеличивают балансовую стоимость основных фондов группы 2 на основании пп. 8.4.1 п. 8.4 ст. 8 Закона о налогообложении прибыли.

Аналогичный вывод содержится в статье «Налоговый учет расходов на приобретение легкового автомобиля (налог на прибыль предприятий)», опубликованной в журнале «Вестник налоговой службы Украины» N 13/2009: расходы, связанные, в частности, с регистрацией авто в органах ГАИ МВД Украины, а также плата за бланки регистрационных документов и номерных знаков согласно пп. 8.4.1 п. 8.4 ст. 8 Закона о налогообложении прибыли следует относить на увеличение балансовой стоимости основных фондов группы 2.

Со следующего квартала после ввода автомобиля в эксплуатацию расходы на его приобретение с учетом регистрационных расходов начнут амортизироваться, но при условии, что транспортное средство будет использоваться в хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Подача Расчета по налогу с владельцев транспортных средств при покупке легкового автомобиля

Приобретение налогоплательщиком автомобиля в течение года требует подачи Расчета суммы налога с владельцев транспортных средств и других самоходных машин и механизмов, форма которого утверждена Приказом N 373. Такое требование прямо установлено ст. 5 Закона о налоге с транспортных средств.

Расчет по вновь приобретенным автомобилям предоставляется в соответствующий налоговый орган в 10-дневный срок после их регистрации в органах ГАИ. Этот срок может быть перенесен, если последний день срока подачи Расчета приходится на выходной или праздничный день. В таком случае отчет можно подать на следующий рабочий день после выходного или праздничного дня (п. 4 Порядка N 373).

Сам транспортный налог по приобретенным в течение года автомобилям (кроме тех, которые впервые регистрируются в Украине) уплачивается перед их регистрацией за месяцы, оставшиеся до конца года, начиная с месяца, в котором осуществлена регистрация.

А за транспортные средства, которые впервые регистрируются в Украине, налог уплачивается перед их первой регистрацией (абзац четвертый ст. 5 Закона о налоге с транспортных средств).

Под первой регистрацией следует понимать регистрацию транспортного средства в Украине, которая осуществляется уполномоченными государственными органами Украины впервые относительно транспортного средства. То есть это регистрация транспортного средства, не эксплуатируемого ранее на территории Украины, причем независимо от того, оно новое или бывшее в использовании.

Таким образом, если автомобиль приобретен и зарегистрирован, например, 12 мая 2010 года, то транспортный налог уплачивается перед его регистрацией за оставшиеся до конца 2010 года месяцы, включая месяц, в котором осуществлена регистрация (то есть за 8 месяцев).

При заполнении Расчета суммы налога с владельцев транспортных средств и других самоходных машин и механизмов по приобретенным в течение года транспортным средствам в специальных его полях «Загальнийрозрахунок» и «Розрахунок за придбаш транспорта! засоби» предприятие должно поставить отметку «X».

Расходы на эксплуатацию легкового автомобиля автомобиля

Легковые автомобили - это особый вид основных средств (фондов), требующий к себе ежедневного внимания, сопряженного целым рядом расходов.

Так, для работы легкового автомобиля его необходимо заправлять горючим, использовать смазочные материалы и запасные части, приобретать аккумуляторы и авторезину, платить заработную плату водителю и производить из нее отчисления в фонды общеобязательного пенсионного и социального страхования и т.д.

Также легковой автомобиль нужно где-то хранить (особенно когда он не используется в рабочее время), мыть его и ремонтировать.

Примерные перечни операций по техническому обслуживанию автомобильного транспорта приведены в приложениях А, Б, В к Положению N 102.

Наиболее типичными расходами, связанными с эксплуатацией легкового автомобиля являются расходы на:

- заработную плату водителей и отчисления в фонды общеобязательного социального и пенсионного страхования;

- техническое обслуживание, ремонт, приобретение и замену запасных частей;

- технический осмотр;

- - замену автомобильных шин и аккумуляторных батарей;

- уплату налогов и сборов;

- страхование гражданской ответственности владельцев транспортных средств;

- парковку и стоянку;

- горюче - смазочные материалы;

- обязательное приобретение аптечек и огнетушителей и т.д.

В том случае, когда какая-либо операция не предусмотрена примерными перечнями, приведенными в Положении N 102, тогда она не относится к техническому обслуживанию автомобиля и рассматривается как текущий ремонт.

В бухгалтерском учете расходы на содержание и эксплуатацию легковых автомобилей, как правило, относятся в состав административных расходов, но могут относится и на общепроизводственные расходы или же к расходам на сбыт.

Напомним, что в бухгалтерском учете расходы отражаются в бухгалтерском учете одновременно с уменьшением активов или увеличением обязательств (п. 5 П(С)БУ16).

Расходы признаются затратами определенного периода одновременно с признанием дохода, для получения которого они осуществлены, но для легковых автомобилей данное правило неприемлемо. Следовательно, расходы, которые невозможно прямо связать с доходом определенного периода, согласно п. 7 П(С)БУ 16 отражаются в составе расходов того отчетного периода, в котором они были осуществлены.

Для отражения расходов по эксплуатации легкового автомобиля в налоговом учете существует целый ряд специальных норм и правил, которые ограничивают порядок их отнесения к составу валовых расходов.

Также обращаем внимание на то, что ограничения, предусмотренные пп. 7.4.2 п. 7.4 ст. 7 Закона о НДС, о не включении в состав налогового кредита суммы НДС, уплаченной налогоплательщиком при приобретении легкового автомобиля (кроме таксомоторов), совершенно не касаются порядка отражения сумм НДС, уплаченных (начисленных) в связи с ремонтом или улучшением легковых автомобилей.

Все расходы налогоплательщиков на техобслуживание автомобилей должны быть подтверждены соответствующими расчетными, платежными и другими документами, обязательность ведения и хранения которых предусмотрена правилами ведения налогового учета (пп. 5.3.9 п. 5.3 ст. 5 Закона о налогообложении прибыли).

Заработная плата и отчисления в фонды общеобязательного
социального и пенсионного страхования

Расходы на оплату труда водителей легковых автомобилей, состоящие из расходов на выплату основной и дополнительной заработной платы, других видов поощрений и выплат исходя из тарифных ставок в виде премий, поощрений, возмещений стоимости товаров (работ, услуг), выплат за выполнение работ (услуг) согласно договорам гражданскоправового характера, любых других выплат в денежной или натуральной форме, установленные по договоренности сторон (кроме сумм материальной помощи, которые освобождаются от налогообложения согласно нормам Закона N 889) включаются в состав валовых расходов согласно пп. 5.6.1 п. 5.6 ст. 5 Закона о налогообложении прибыли.

В 2010 году сумма материальной помощи, которая освобождается от налогообложения в соответствии с пп. 9.7.3 п. 9.7 ст. 9 Закона N 889, составляет 1220 грн. Суммы такой матпо-мощи на основании пп. 5.6.1 п. 5.6 ст. 5 Закона о налогообложении прибыли не включаются в валовые расходы. Что касается сумм облагаемой налогом с доходов физлиц (НДФЛ) материальной помощи, то она относится на валовые расходы в общем порядке.

Однако необходимо обратить внимание на то, что режим работы водителя отличается от режима работы других работников предприятия. Все дело в том, что при установлении режима работы таких работников, как водители, следует руководствоваться Положением N 18, которое является специальным документом, регулирующим вопросы организации труда водителей.

Положение N 18 распространяется на предприятия, учреждения и организации независимо от организационно-правовых форм и форм собственности, на которых работают по трудовому договору (контракту) водители, а также на физических лиц - субъектов предпринимательской деятельности, предоставляющих услуги по перевозке пассажиров и грузов автотранспортными средствами или обеспечивающих перевозку для собственных производственных нужд.

Прежде всего, отметим, что работа водителей должна быть организована таким образом, чтобы не допустить дорожно-транспортных происшествий, нанесения вреда здоровью водителя или пассажиров, повреждения груза и автомобиля, поскольку автотранспорт является источником повышенной опасности.

Перечень составляющих рабочего времени водителей приведен в п. 2.2 Положения N 18. Состав рабочего времени водителя легкового автомобиля (ориентировочный) приведен на рис. 1.

С Рисунком 1 можно ознакомиться: раздел "Справочники", подраздел "Приложения к документам", папка "Консультации".

Нормальная продолжительность рабочего времени водителя не должна превышать 40 часов в неделю. При этом для водителей с пятидневной рабочей неделей продолжительность смены в среднем не может превышать 8 часов, а при шестидневной рабочей неделе - 7 часов.

Следует иметь в виду, что перед праздничными и нерабочими днями, а также при работе в ночную смену продолжительность работы водителей сокращается на 1 час. Ночным считается время с 22.00 до 6.00.

Накануне выходных дней смена водителя с шестидневной рабочей неделей должна составлять не более 5 часов.

Согласно п. 2.5 Положения N 18 , если условия работы предприятия не позволяют установить для водителей нормальную ежедневную или еженедельную продолжительность рабочего времени, для такой категории работников допускается введение суммарного учета рабочего времени.

В этом случае организация труда водителей регулируется графиками работы (сменности), которые составляются на весь учетный период (как правило, это месяц) и которыми определяется количество рабочих дней (смен), продолжительность ежедневной работы (смены), количество выходных дней и дополнительных дней отдыха, продолжительность ежедневного (межсменного) и еженедельного отдыха. При этом работа в праздничные и нерабочие дни по графику включается в расчет нормы рабочего времени учетного периода.

При суммарном учете рабочего времени выдвигаются определенные требования относительно режима работы водителей. Так, продолжительность смены в общем случае устанавливается не более 10 часов. Если же нормальная продолжительность рабочего дня включает длительные периоды ожидания или перерыва в работе, продолжительность смены может составлять 12 часов при условии, что время непосредственного управления транспортным средством не превышает 9 часов.

Что касается сверхурочных работ, то их продолжительность не должна превышать для каждого водителя 4 часов на протяжении двух дней подряд, а в случае установления суммарного учета рабочего времени - 75 часов в год (или 100 часов в год в случае соблюдения еженедельной нормы продолжительности рабочего времени).

Продолжительность рабочей смены более 10 часов не может устанавливаться работникам со стажем управления автотранспортным средством менее трех лет, а также водителям, которым это запрещено по медицинским показаниям.

Расходы на оплату труда ремонтной группы. Долгое время налоговики утверждали, что зарплата работников ремонтной группы должна была включаться в валовые расходы на основании пп. 5.6.1 п. 5.6 ст. 5 Закона о налогообложении прибыли, то есть как расходы, связанные с оплатой труда.

Но в 2008 году налоговики преподнесли налогоплательщикам «сюрприз» в виде письма N 4284/7/15-0317. В нем было указано, что зарплата работников ремонтной группы отражается в налоговом учете согласно пп. 8.7.1 п. 8.7 т. 8 Закона о налогообложении прибыли, то есть как расходы, связанные с ремонтом ОФ, которые лимитируются (10 % балансовой стоимости ОФ на начало отчетного года).

Учитывая, что налоговое разъяснение о налоговом учете расходов на оплату труда работников ремонтной группы издано 05.03.2008 г., то есть в I квартале 2008 года, поэтому указанное разъяснение применяется налогоплательщиками с I квартала 2008 года, а к предыдущим периодам не применяется.

ГНАУ разъяснила, что если расходы понесены в I квартале 2008 г. и позднее, то их нужно учитывать как расходы на ремонт основных фондов, если до этого периода - как расходы на выплату заработной платы. Сумма сборов на обязательное государственное пенсионное страхование, другие виды общеобязательного (в том числе государственного) социального страхования физических лиц, состоящих в трудовых отношениях с налогоплательщиком, начисленная на выплаты (указанные в пп. 5.6.1 п. 5.6 ст. 5 Закона о налогообложении прибыли) по оплате труда по ставкам и в порядке, установленном законодательством включается в состав валовых расходов согласно пп. 5.7.1 п. 5.7 ст. 5 Закона о налогообложении прибыли.

Техническое обслуживание и ремонт

Целью технического обслуживания и ремонта автомобилей является поддержание дорожных транспортных средств в технически исправном состоянии и надлежащем внешнем виде, обеспечение надежности, экономичности, безопасности движения и экологической безопасности.

Порядок проведения технического обслуживания и ремонта дорожных транспортных средств регулируется Положением N 102.

Нормы данного Положения распространяются на юридических и физических лиц-субъектов предпринимательской деятельности, осуществляющих эксплуатацию, техническое обслуживание и ремонт дорожных транспортных средств (за исключением троллейбусов, мопедов и мотоциклов), независимо от формы собственности.

Согласно п. 1.3 части первой Положения N 102 техническое обслуживание - это комплекс операций или операция по поддержанию работоспособности или исправности изделия во время использования по назначению, хранения и транспортировки.

Система технического обслуживания и ремонта автотранспорта согласно п. 3.1 Положения N 102 предусматривает:

- подготовку к продаже;

- техническое обслуживание в период обкатки;

- ежедневное обслуживание;

- первое техническое обслуживание (ТО-1);

- второе техническое обслуживание (ТО-2);

- сезонное техническое обслуживание;

- текущий ремонт;

- капитальный ремонт;

- техническое обслуживание при консервации;

- техническое обслуживание и ремонт на линии. Поскольку в налоговом учете существует различный подход в отнесении расходов по ремонту автотранспорта и его техническому обслуживанию, необходимо разграничивать эти понятия.

Определение ремонта приведено в п. 1.3 Положения N 102, согласно которому ремонт -это комплекс операций по восстановлению исправности или работоспособности, восстановлению ресурса автомобиля или его составных частей.

В свою очередь ремонт подразделяется на:

- текущий ремонт, который проводится для обеспечения или восстановления работоспособности автомобиля и заключается в замене и/ или восстановлении отдельных частей;

- капитальный ремонт, который проводится для восстановления исправности и полного или близкого к полному восстановлению ресурса автомашины с заменой или восстановлением любых частей, в том числе и базовых.

В бухгалтерском учете согласно п. 14 П(С)БУ 7 под улучшением объекта основных средств следует понимать расходы, приводящие к увеличению будущих экономических выгод, первоначально ожидаемых от использования объекта.

По отношению к автотранспортным средствам к таким расходам могут быть отнесены расходы на:

- дооборудование;

- модернизацию;

- модификацию;

- реконструкцию.

Сумма расходов, связанная с улучшением легкового автомобиля, в бухгалтерском учете увеличивает его первоначальную стоимость.

Расходы, производимые с целью поддержания объекта в рабочем состоянии и получения первоначально определенной суммы будущих экономических выгод от его использования, включаются в состав расходов текущего периода.

Техническое обслуживание - это операция или комплекс операций по поддержке работоспособности или исправности легкового автомобиля во время использования по назначению, хранения и транспортировки.

Виды технического обслуживания автотранспорта приведены на рис. 2.

С Рисунком 2 можно ознакомиться: раздел "Справочники", подраздел "Приложения к документам", папка "Консультации".

Кроме операций, предусмотренных примерными перечнями Положения N 102 к техническому обслуживанию также можно отнести:

- выполнение работ по уходу за внешним видом (чистка салона, кузова; мойка и т.п.);

- работы по заправке эксплуатационными жидкостями (тосол, антифриз, тормозная жидкость и т.п.);

- санитарную обработку. Согласно п. 3.8 Положения N 102 ежедневное обслуживание, техническое обслуживание, сезонное техническое обслуживание не относятся к реконструкции, модернизации, техническому перевооружению и другим видам улучшения дорожных транспортных средств.

В налоговом учете никаких ограничений относительно включения в состав валовых расходов, связанных с техобслуживанием легкового автотранспорта не предусмотрено.

Затраты на техобслуживание автомобиля, используемого в хозяйственной деятельности предприятия, включаются в состав валовых расходов предприятия на основании пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закона о налогообложении прибыли. Исключение составляют горюче-смазочные материалы при техническом обслуживании легкового автомобиля, которые относятся к валовым расходам согласно пп. 5.4.10 п. 5.4 ст. 5 Закона о налогообложении прибыли в размере 50%.

Напомним читателям, что под определением ГСМ следует понимать материалы (горючее для двигателей, масла, смазки), предназначенные для транспортных средств и сельскохозяйственной техники.

На практике чаще всего техобслуживание автомобиля осуществляется его водителем, однако, предприятие может заключить договор со станцией техобслуживания (СТО) на выполнение таких работ. Предприятие может включать расходы, связанные с оплатой таких работ, в состав валовых на основании документов, выданных СТО в соответствии с перечнями работ ТО-1 и ТО-2, определенными Положением N 102.

В налоговом учете согласно пп. 8.7.1 п. 8.7 ст. 8 Закона о налогообложении прибыли предприятия имеют право в течение отчетного года отнести к валовым расходам любые расходы, связанные с улучшением автотранспорта, в размере, не превышающем 10 % совокупной балансовой стоимости групп основных фондов на начало отчетного года.

Расходы, превышающие указанный лимит по автомобилям, относятся на увеличение балансовой стоимости 2 группы основных фондов и подлежат амортизации.

В бухгалтерском учете стоимость техобслуживания и ремонтов легковых автомобилей включают в состав расходов текущего периода в зависимости от места использования автотранспорта согласно П(С)БУ 16.

Проведение техосмотра

В соответствии с Законом о дорожном движении все участники дорожного движения имеют право на безопасные условия дорожного движения.

Важную роль здесь играет техническое состояние транспортных средств. Поэтому все они подлежат обязательному государственному техническому осмотру согласно ст. 35 вышеприведенного Закона.

В бухгалтерском учете расходы на проведение техосмотра легковых автомобилей целесообразно учитывать в составе административных расходов.

В налоговом учете стоимость услуг ГАИ за проведение техосмотра легковых автомобилей включается в состав валовых расходов на основании пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закона о налогообложении прибыли.

Стоимость услуг по проведению техосмотра не является объектом обложения НДС согласно пп. 3.2.6 п. 3.2 ст. 3 Закона о НДС и у предприятия не возникает налоговый кредит.

На каждое транспортное средство, прошедшее техосмотр, выдается талон, в котором работник ГАИ делает соответствующие отметки и заверяет их своей подписью и личным штампом. Талон о прохождении техосмотра закрепляется в правом нижнем углу лобового стекла автомобиля. Если транспортное средство признано неисправным, с него снимают номера и запрещают эксплуатацию до устранения неисправностей и повторного технического осмотра.

На водителей за управление транспортными средствами, которые не прошли техосмотр, налагается штраф в размере от 340 до 425 грн согласно ст. 121 КУоАП. Кроме того, за выпуск на линию транспортных средств, не прошедших техосмотр, на руководителей предприятия или других должностных лиц, ответственных за техническое состояние, оборудование, эксплуатацию транспортных средств налагается штраф от 680 до 850 грн в соответствии со ст. 128 КУоАП.

Замена аккумуляторных батарей и автомобильных шин

Операции по замене на дорожных транспортных средствах шин и аккумуляторных батарей не относятся к реконструкции, модернизации, техническому перевооружению и другим видам улучшения транспортных средств (п. 3.19 Положения N 102).

В то же время не включены эти операции и в перечень операций, относящихся к техническому обслуживанию. Поэтому стоимость шин и аккумуляторных батарей полностью относится на валовые расходы согласно пп. 5.2.1 п. 5.2 ст.. 5 Закона о налогообложении прибыли.

Учет аккумуляторов

Бухгалтерский учет аккумуляторных батарей ведется по типам и маркам автомобилей, местам их хранения и техническому состоянию: новые, отремонтированные, требующие ремонта. Аккумулятору, поступившему на склад, присваивается порядковый гаражный номер, под которым на него заводится карточка. При отпуске аккумулятора со склада в учетной карточке указываются дата выдачи, номер автомобиля и номер документа, по которому осуществлен отпуск.

Выдача аккумуляторной батареи для установки на автомобиль производится только в обмен на снятую или при наличии акта, подтверждающего непригодность к дальнейшей эксплуатации снятой батареи. Аккумулятор, установленный на автомобиле, исключается из оборотного фонда и учитывается в дальнейшем в лицевой карточке автомобиля (формуляре автомобиля).

Эксплуатационные нормы среднего ресурса аккумуляторных свинцовых стартерных батарей колесных транспортных средств и специальных машин, выполненных на колесных шасси, утверждены Приказом N 489.

Поступление на склад аккумуляторной батареи, не подлежащей дальнейшей эксплуатации, осуществляется с целью дальнейшей ее утилизации. Необходимо особо подчеркнуть, что отработанные аккумуляторы наряду с другими подобными отходами от функционирования автотранспорта, образующимися практически на любом предприятии (масло, шины, маслофильтры, промасленная ветошь и т. д.), относятся к категории опасных отходов.

Сбор и перевозку таких отходов к местам их утилизации (удаления) осуществляют специализированные предприятия, имеющие соответствующие лицензии, разрешения органов Минэкоресурсов и спецтранспорт.

Само предприятие - собственник таких отходов, не имея перечисленных разрешительных документов и специально оборудованного транспорта, самостоятельно передавать отходы на утилизацию не может.

На предприятие аккумуляторные батареи могут попасть двумя путями: либо в составе транспортного средства, либо приобретаются отдельно, в частности, для замены аккумуляторов, исчерпавших свой ресурс или пришедших в негодность.

В первом случае стоимость таких аккумуляторных батарей отдельно не выделяется, она учтена в цене автомобиля при приобретении:

- в бухгалтерском учете - в составе балансовой стоимости автомобиля на субсчете 105 «Транспортные средства» в составе основного средства;

- в налоговом учете - в составе второй группы основных фондов.

Поступление транспортного средства вместе с аккумулятором сопровождается актом приема-передачи, в котором стоимость и характеристики аккумуляторной батареи отдельно не выделены. Следовательно, и при замене такого аккумулятора балансовая стоимость группы 2, к которой отнесен автомобиль в целом, не изменяется.

Во втором случае, когда аккумуляторные батареи приобретаются отдельно, в бухгалтерском учете их стоимость включается в состав запасов в соответствии с П(С)БУ 9 и учитывается на субсчете 207 «Запасные части».

Сумма НДС, уплаченная при приобретении аккумуляторных батарей для автомобиля, используемого в хозяйственной деятельности предприятия в налогооблагаемых операциях, включается в налоговый кредит на основании пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закона о НДС.

В бухгалтерском учете затраты по замене аккумуляторных батарей отражаются согласно П(С)БУ 16. В соответствии с требованиями, предусмотренными данным стандартом, расходы на содержание и эксплуатацию основных средств предприятия учитываются в составе следующих затрат: общепроизводственных, административных или расходов на сбыт - в зависимости от функционального назначе-1 ния автомобиля.

Установка аккумулятора на автомобиль отражается записями по дебету счетов 23 «Производство», 91 «Общехозяйственные расходы», 92 «Административные расходы», 93 «Расходы на сбыт», 949 «Прочие расходы операционной деятельности» с кредитом субсчета 207 «Запасные части».

Поступление на склад аккумуляторов, не подлежащих дальнейшей эксплуатации, осуществляется с целью дальнейшей их утилизации путем передачи специализированному предприятию. Очевидно, что экономической выгоды от их использования предприятие в дальнейшем не получит. Следовательно, руководствуясь одним из принципов бухгалтерского учета, а именно принципом осмотрительности, в состав запасов такие отработанные аккумуляторы не включаются, на баланс не приходуются, ибо не отвечают критериям признания активами, а продолжают числиться лишь в складском аналитическом учете в количественном выражении до момента утилизации.

Что касается налогового учета операций по замене аккумуляторных батарей, то такие операции относятся к работам, необходимым дляподдержания транспортного средства в рабочем состоянии. Это значит, что при приобретении аккумуляторов их стоимость полностью относится на валовые расходы (причем без каких-либо ограничений относительно вида транспортного средства) согласно пп. 5.2.1 п. 5.2 ст. 5 Закона о налогообложении прибыли.

Согласно пп. 5.4.5 п. 5.4 ст. 5 Закона о налогообложении прибыли стоимость услуг по хранению, переработке, захоронению и ликвидации отходов (в том числе и отработанных аккумуляторных батарей) от хозяйственной деятельности налогоплательщика сторонними организациями входит в состав валовых расходов.

Учет автошин

Автомобильная резина (автошина) может быть зимней, летней или всесезонной, шоссейной или внедорожной, камерной или бескамерной, шипованной или нешипованной.

Автошины в большинстве случаев состоят из двух или трех компонентов: покрышки, камеры. В последнее время чаще используются одноком-понентные шины - так называемые бескамерные. Автомобильные шины имеют свой ресурс пробега, после которого подлежат замене. При достижении нормы эксплуатационного пробега они снимаются с эксплуатации (изношенные шины).

Таким образом, автомобильные шины заменяются на легковом автомобиле после прохождения им определенного количества километров в соответствии с Нормами пробега шин.

Несмотря на то, что Нормы пробега шин обязательны только для автотранспортных предприятий, но, как правило, ими пользуются и другие предприятия, имеющие автотранспорт. Ведь как разъясняет п. 1.1 данных Норм, они разработаны, в частности, для рационального использования предприятием своих ресурсов.

Предприятиями, как правило, используются следующие варианты эксплуатации автомобильных шин.

Во-первых, на машине могут быть установлены всесезон-ные шины, которые меняются только в случае полного износа или порчи (то етсь происходит замена изношенных шин).

Во-вторых, шины на автомобиле можно менять по принципу «зима - лето», то есть периодически заменять «летнюю» резину на «зимнюю», а потом наоборот .

Сезонные шины, в случае, если они могут быть применены (не достигли нормы эксплуатационного пробега), не подлежат снятию с эксплуатации. Другими словами, в данной ситуации неправомерно говорить о замене изношенных шин.

Как правило, на предприятие автошины могут попасть двумя путями:

- в составе стоимости автомобиля;

- путем приобретения их у поставщиков для замены изношенных.

Если автошины поступают на предприятие в составе приобретенного автомобиля (комплект, который находится на колесах, и запасной комплект), тогда стоимость таких автошин отдельно не выделяется, а учитывается в цене автомобиля во время приобретения:

- в бухгалтерском учете - в составе балансовой стоимости автомобиля на субсчете 105 «Транспортные средства» в составе основного средства;

- в налоговом учете - в составе группы 2 основных фондов.

Поступление автомобиля вместе с автошинами сопровождается актом приема-передачи транспортного средства, в котором стоимость и характеристика автошин отдельно не выделена.

Следовательно, в стоимость автомобиля включается стоимость запасного колеса с покрышкой, камерой и ободной лентой, а также комплекта инструментов. То есть, автомобильные шины (покрышка, камера и ободная лента), находящиеся на колесах и в запасе при транспортном средстве, включаемые в его первоначальную стоимость, учитываются в составе основных средств.

Легковой автомобиль с автомобильными шинами на колесах (и в запасе) является единым инвентарным объектом основных средств.

При дальнейшем приобретении автошин отдельно от автомобиля (то есть после постановки автомобиля на учет в качестве объекта основных средств) возникает вопрос, к какому виду активов отнести такие шины: к оборотным или необротным?

При формальном прочтении П(С)БУ 2 можно говорить о том, что одним из критериев разделения активов на оборотные и необоротные является срок их использования.

Оборотные активы - денежные средства и их эквиваленты, которые не ограничены в использовании, а также другие активы, предназначенные для реализации или потребления в течение операционного цикла или в течение 12 месяцев с даты баланса (га. 4 П(С)БУ2).

Необоротные активы - все активы, не являющиеся оборотными.

Такие активы, например, как запасные части, к которым относятся и автошины, могут иметь срок службы, значительно превышающий 12 месяцев, и, исходя из формального прочтения положений П(С)БУ 2, их следует признавать необоротными активами.

Однако в большинстве случаев запасные части (в том числе и автошины) используются при ремонте объектов основных средств и их основное предназначение - заменить соответствующую деталь.

А в соответствии с п. 15 П(С)БУ 7 расходы, осуществляемые для поддержания объекта в рабочем состоянии (проведение технического осмотра, обслуживания, ремонта и т. п.) и получения первоначально определенной суммы будущих экономических выгод от его использования, включаются в состав расходов.

Таким образом, если запасные части при ремонте заменяют деталь существующего инвентарного объекта основных средств, то в силу п. 15 П(С)БУ 7 они не могут быть квалифицированы как новый инвентарный объект основных средств, поскольку подлежат списанию на затраты в том отчетном периоде, когда был произведен ремонт.

Значит, запасные части, которые предназначены для ремонта объектов основных средств, которые, в свою очередь, учтены как инвентарный объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или как обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов (то есть, когда в ремонтируемый объект уже изначально была включена деталь, подлежащая замене в процессе ремонта), следует квалифицировать как оборотные активы независимо от срока их полезного использования.

Следовательно, если автошины будут приобретаться отдельно, в частности, для замены тех, которые нуждаются в ремонте или стали непригодными, то в бухгалтерском учете стоимость таких автошин включается в состав запасов в соответствии с П(С)БУ 9 и учитывается на субсчете 207 «Запасные части» счета 20 «Производственные запасы».

При приобретении автошин отдельно от автомобиля их поступление сопровождается расходной накладной поставщика. На практике в большинстве случаев на основании расходной накладной от поставщика кладовщики предприятия-получателя оформляют приходный ордер типовой формы М-4.

Учет автошин, находящихся на складе, ведется по их видам (покрышки, камеры, ободные ленты), сортам и размерам, а также по степени эксплуатации (новая, бывшая в употреблении, требующая ремонта местных повреждений, требующая восстановления и утильная (негодная)).

Автошины, выделенные в оборотный фонд службе технической помощи на линии, вулканизационным и ремонтным участкам, учитываются отдельно от находящихся на складе, то есть учитываются как автошины в обороте (подотчете). Учет ведется по видам, размерам и месту нахождения.

Аналитический учет автошин ведется в специальных карточках, которые обязаны вести автотранспортные предприятия. Типовой формы такой карточки нет, поэтому предприятия впораве сами разрабатывать ее форму.

Отдельная карточка учета автомобильной шины оформляется на каждую автошину, поступившую на предприятие. В карточку автошины вносятся «персональные данные» конкретной шины, все операции с ней, ее пробег, причины списания и т.п. Аналогично аналитический учет автошин могут вести и неавтотранспортные предприятия.

Образец формы такой специальной карточки приведен на рис. 3.

С Рисунком 3 можно ознакомиться: раздел "Справочники", подраздел "Приложения к документам", папка "Консультации".

Карточка учета работы автомобильной шины предназначена для учета ее пробега с момента приобретения до полного износа. Пробег автошины рассчитывается ежемесячно на основании путевых листов.

Шины учитываются по заводским номерам, которые записываются в карточку учета работы шин со всеми буквами и цифрами. В карточке учета работы указывается техническое состояние шины, находящейся на автомобиле (дефекты, характер и размер повреждений).

Для шин, бывших в эксплуатации на другом автомобиле, записывается их предыдущий пробег. Одновременно замеряется остаточная высота рисунка протектора в двух диаметрально противоположных сечениях с наибольшим износом протектора. Средняя высота записывается в графу «Техническое состояние шины при установке». После ремонта местных повреждений учет работы шины продолжается в той же карточке. Ежемесячно в карточку учета работы шины вносится фактический пробег автомобиля по спидометру, если не было замены запасной шиной.

Замена автошин условно состоит из двух операций: первая - возврат изношенной автошины на склад, вторая -покупка и установление новой автошины на автомобиль.

При замене шины на ходовых колесах запасной или при необходимости покупной шиной водитель обязан сообщить дату замены, заводской или гаражный номер замененной шины, показания спидометра в момент установки и снятия запасной шины. Эти данные фиксируются в карточках учета работы шины. Не допускается определение пробега каждой шины делением общего пробега шин ходовых колес на число всех шин автомобиля (включая запасную), так как это приводит к начислению пробега на неработающую запасную шину и неправильному определению фактического пробега каждой шины.

Для правильного учета пробега шин работнику, ответственному за учет работы шин, необходимо ежеквартально выборочно проверять по заводским номерам соответствие шин, фактически эксплуатируемых на автомобиле, шинам, закрепленным за автомобилем по карточкам учета.

Для более удобного учета автошин специалисты рекомендуют присваивать каждой автомобильной шине инвентар--ный номер и при случае наносить его на шину несмываемой краской.

Это прежде всего нужно для складского учета шин, которые были сняты с автомобиля и возвращены на склад, чтобы не спутать одинаковые модели шин, которыми пройден разный километраж.

При снятии шины с эксплуатации в графу «Причины снятия шины с эксплуатации» карточки учета записываются ее полный пробег, техническое состояние, куда направляется шина (в ремонт, на восстановление или в утиль).

При направлении шины на восстановление или в утиль карточка учета работы автошин подписывается председателем комиссии (главный инженер или руководитель предприятия) и членами комиссии. В данном случае карточка учета является актом списания шины и может служить основанием для решения вопроса о выплате водителю вознаграждения за сдачу шины на восстановление и пробег сверх нормы или принятия мер за недопробег в соответствии с действующими на предприятии положениями.

На шины, поступившие после восстановления, заводятся новые карточки учета их работы.

Дата и причины снятия шины с автомобиля указываются после снятия шины по каким-либо причинам (выход из строя, необходимость ремонта, установка на другой автомобиль и т.п.). Заключение комиссии по определению пригодности шины к эксплуатации также записывается в карточку при снятии шины с автомобиля для направления на восстановление или в утиль.

Аналитический учет автошин, находящихся на складе, ведется материально-ответственным лицом отдельно по:

- новым;

- бывшим в эксплуатации;

- утильным.

Отпуск автошины со склада в обмен на сданные, подлежащие ремонту или списанию в утиль, происходит по накладной с приложением карточки учета работы автошины. При этом автошины, выданные со склада для замены изношенных, учитываются в количественном выражении.

Степень изношенности автошин определяется по нормам эксплуатационного пробега автошин. Значение таких норм для отдельных видов шин установлено в Нормах пробега шин, которые давно устарели, а новые виды автошин в них не перечислены.

Существуют разные мнения относительно даты включения в валовые расходы стоимости приобретенных шин.

Одни специалисты считают, что предприятие вправе включить стоимость автошин в валовые расходы только после списания старых шин по Нормам пробега шин.

Другие придерживаются мнения, что стоимость шин нужно относить к валовым расходам тогда, когда истекает срок эксплуатации старых шин.

Третьи полагают, что списывать автошины на валовые расходы нужно не ожидая износа (повреждения) автошин, а в момент установления на транспортное средство. Данный вариант, по мнению автора, наиболее приемлемый для тех налогоплательщиков, которые полагают, что автошины должны принимать участие в расчете прироста (убыли) запасов по п. 5.9 ст. 5 Закона о налогообложении прибыли, потому что согласно данной нормы в перерасчете участвуют только запасы, находящиеся на складе, а автошины, установленные на автомобиль, не подпадают под данную категорию запасов.

В общем, в силу специфических особенностей автошин однозначно ответить на вопрос о том, как поступать с учетом автошин, установленных на транспортное средство, невозможно. Каждое предприятие вправе само решать, как ему поступать в этой ситуации.

По мнению автора, при определении прироста (убыли) балансовой стоимости запасов не следует учитывать производственные запасы, которые прямо не названы в п. 5.9 ст. 5 Закона о налогообложении прибыли:

- горюче-смазочные материалы, которые учитываются на субсчете 203 «Топливо»;

- запасные части, которые учитываются на субсчете 207 «Запасные части».

К сожалению, на практике получила распространение иная точка зрения. Многие специалисты (среди них сотрудники налоговых органов, консультанты, аудиторы) не обратили внимания на то, что законодатель предусмотрел ведение учета прироста (убыли) не всех запасов, а только конкретных их видов, исчерпывающий перечень которых приведен в п. 5.9 ст. 5 Закона о налогообложении прибыли. Поэтому рассматривать автошины как обычные производственные запасы оснований нет, но доказать это контролирующим органам будет очень сложно.

По своей сути сезонная замена автошин относится к техническому обслуживанию автомобиля как операция по поддержанию его работоспособности в изменившихся дорожных условиях (п. 1.3 Положения N 102).

Отражение в учете операций по установке летних и демонтажу зимних шин ( и наоборот) напрямую зависит от того, как такие шины числятся в учете предприятия:

- в составе стоимости автомобиля;

- отдельно в стоимости запасов или же только в количественном выражении в аналитическом учете (если такие шины уже эксплуатировались и их стоимость была отнесена на расходы в момент ввода в эксплуатацию). Когда предприятие устанавливает на легковой автомобиль новые летние или зимние шины, числящиеся в составе запасов и ранее не бывшие в эксплуатации, то в момент их списания со склада и установки на автомобиль в бухгалтерском учете их стоимость списывают на счет учета соответствующих расходов.

Если предприятие устанавливает летние или зимние шины, числящиеся в составе стоимости автомобиля или же в количественном выражении в аналитическом учете (введенные в эксплуатацию в прошлом сезоне), то их установка на налоговый и бухгалтерский учет не влияет.

Учет снятых зимних или летних шин зависит от степени их изношенности. В зависимости от этого они либо будут дожидаться на складе следующего зимнего или летнего периода, либо должны быть списаны как непригодные для дальнейшего использования либо как прошедшие нормативный пробег.

Пример 1. Предприятие приобрело летние автошины, на сумму 6000 грн (в том числе НДС - 1000 грн), стоимость 1 шины - 600 грн (в том числе НДС - 100 грн). С наступлением летнего сезона предприятие приняло решение сменить на легковом автомобиле зимние шины на новые летние шины (5 комплектов). Шиномонтаж и балансировка колес автомобиля проведены на СТО и стоимость таких работ составила 150 грн (в том числе НДС - 25 грн.). Зимние шины возвращены на склад.

Порядок отражения данной операции в бухгалтерском и налоговом учете приведен в табл. 1.

Таблица 1

Уплата налогов и сборов

Налог с владельцев транспортных средств исчисляется юридическими лицами самостоятельно на основании отчетных данных о количестве объектов налогообложения по состоянию на 1 января текущего года по ставкам на год, определенным ст. 3 Закона N 1963.

После определения кода транспортного средства и выбора ставки налога приступают к расчету суммы налога на транспорт, который производится путем умножения рабочего объема двигателя на ставку налога и деления на 100. Затем, рассчитанный по разным видам транспортных средств, налог суммируют и получают общую сумму налога на транспорт, которую необходимо перечислить в бюджет.

При этом, согласно п. 11 Порядка N 373, сумма налога, подлежащая оплате, округляется до целых гривень по общим правилам (менее 50 копеек - отбрасываются, а 50 копеек и более - округляются до 1 гривни). Округленная сумма налога разбивается на четыре равные части, каждая по 25 % от общей суммы налога. Юридические лица уплачивают налог на транспорт ежеквартально равными долями до 15 числа месяца, следующего за отчетным кварталом согласно ст. 5 Закона N 1963.

В бухгалтерском учете начисленные суммы налога с владельцев транспортных средств учитываются по кредиту субсчета 641 «Расчеты по налогам» в корреспонденции со счетами 91 «Общепроизводственные расходы», 92 «Административные расходы», 93 «Расходы на сбыт» и т.д.

В налоговом учете суммы налога с владельцев транспортных средств включают в состав валовых расходов согласно пп. 5.2.5 п. 5.2 ст. 5 Закона о налогообложении прибыли.

Сбор за загрязнение окружающей природной среды автомобилями отнесен к числу общегосударственных налогов и сборов (обязательных платежей).

Правила взимания сбора за загрязнение окружающей природной среды, а также установления его нормативов определены Порядком N 303.

Объектами исчисления сбора для легковых автомобилей' являются объемы фактически использованных видов топлива, в результате сжигания которых образуются загрязняющие вещества.

Обратите внимание, что согласно разъяснению ГНАУ, изложенному в Письме N 14267/6/15-0716, субъект хозяйствования, осуществляющий эксплуатацию автотранспорта за пределами территории Украины, сбор за загрязнение окружающей природной среды не уплачивает.

Плательщики сбора за загрязнение окружающей природной среды составляют налоговый расчет сбора и подают его в орган государственной налоговой службы по месту налоговой регистрации по форме, утвержденной Приказом N 111.

Начисляя сбор за загрязнение окружающей природной среды за квартал, полугодие, девять месяцев и 2010 год необходимо учитывать разъяснение ГНАУ, изложенное в Письме N 2723/7/15-0817.

В данном Письме ГНАУ разъяснила, что расчет остается неизменным и осуществляется согласно Порядку N 303, в частности, плательщики сбора при исчислении налоговых обязательств по сбору должны применять механизм индексации нормативов сбора путем произведения значений проиндексированных нормативов сбора в предыдущем году на коэффициент индекса потребительских цен (индекс инфляции) за предыдущий год.

То есть, начиная с 2008 года для определения проиндексированных нормативов сбора за загрязнение окружающей природной среды в текущем году применяются значения проиндексированных нормативов этого сбора в предыдущем году, а не базовых нормативов сбора, как это было в 2007 году.

Значения проиндексированных нормативов сбора за загрязнение окружающей природной среды в 2007 году индексируются на коэффициент индекса потребительских цен (индекс инфляции) за 2007 год - 1,166 для определения проиндексированных нормативов сбора в 2008 году. Значения проиндексированных нормативов сбора за загрязнение окружающей природной среды в 2008 году индексируются на коэффициент индекса потребительских цен (индекс инфляции) за 2008 год - 1,223 для определения проиндексированных нормативов сбора в 2009 году.

Учитывая, что введенный в 2008 году порядок индексации нормативов сбора за загрязнение окружающей природной среды в 2009 году не изменялся, поэтому при исчислении налоговых обязательств по сбору за квартал, полугодие, девять месяцев и 2010 год плательщики сбора должны значение проиндексированных нормативов сбора в 2009 году индексировать на коэффициент индекса потребительских цен (индекс инфляции) за 2009 год - 1,123 для определения проиндексированных нормативов сбора в 2010 году.

В бухгалтерском учете начисленные суммы сбора за загрязнение окружающей природной среды учитываются по кредиту субсчета 642 «Расчеты по обязательным платежам» в корреспонденции со счетами 91 «Общепроизводственные расходы», 92 «Административные расходы», 93 «Расходы на сбыт» и т.д.

В налоговом учете суммы сбора за загрязнение окружающей природной среды включают в состав валовых расходов согласно пп. 5.2.5 п. 5.2 ст. 5 Закона о налогообложении прибыли.

Страхование гражданской ответственности
владельцев транспортных средств

Порядок и условия проведения обязательного страхования гражданско-правовой ответственности владельцев наземных транспортных средств изложены в Законе N 1961.

Так, согласно ст. 3 данного Закона обязательное страхование гражданско-правовой ответственности осуществляется с целью обеспечения возмещения ущерба, причиненного жизни, здоровью и/или имуществу лиц, потерпевших вследствие дорожно-транспортного происшествия (ДТП) и защиты имущественных интересов страхователей.

При этом застраховать свою ответственность обязаны владельцы транспортных средств - юридические и физические лица, которые в соответствии с законами Украины являются собственниками или законными владельцами (пользователями) наземных транспортных средств на основании права собственности, права хозяйственного ведения, оперативного управления, на основании договора аренды, доверенности или правомерно эксплуатируют гранспортное средство на других законных основаниях. Эксплуатация транспортного :редства на территории Украины без полиса обязательного :трахования гражданско-гравовой ответственности апрещена (п. 21.1 Закона N 1961).

Таким образом, водитель легкового автомобиля обязан иметь при себе и по требованию работников милиции предъявлять страховой полис (сертификат) о заключении договора обязательного страхования гражданско-правовой ответственности владельцев наземных транспортных средств. Отсутствие подобного документа или его непредъявление влечет административную ответственность.

В бухгалтерском учете расходы на обязательное страхование гражданско-правовой ответственности владельцев наземных транспортных средств отражаются по дебету счета 39 «Расходы будущих периодов» и кредиту счета 65 «Расчеты по страхованию» (выделив для этого соответствующий субсчет, например 657).

В дальнейшем, во время действия договора страхования, расходы с этого счетасписываются в дебет счетов 91 «Общепроизводственные расходы», 92 «Административные расходы», 93 «Расходы на сбыт» и т.д., то есть в зависимости от сферы применения транспортного средства, относительно которого страхуется гражданско-правовая ответственность.

В налоговом учете расходы по страхованию автоответственности при определенных условиях могут быть отнесены в состав валовых расходов.

Так, согласно пп. 5.4.6 п. 5.4 ст. 5 Закона о налогообложении прибыли в валовые расходы включаются, в частности, любые расходы по страхованию гражданской ответственности, связанной с эксплуатацией транспортных средств, находящихся в составе основных фондов плательщика налога.

Обратите внимание, что в валовые расходы разрешено включать лишь те суммы, уплаченные за страхование гражданской ответственности, которые связаны с эксплуатацией транспортных средств, числящихся в учете плательщика (страхователя) в качестве основных фондов.

Получается, что если транспортные средства эксплуатируются по договору оперативной аренды, то есть не включаются в состав соответствующей группы основных фондов арендатора, то уплаченная арендатором страховка не попадет в состав его валовых расходов.

Заметим, что ограничение валовых расходов обычной ценой страхового тарифа не имеет отношения к расходам, связанным со страхованием гражданско-правовой ответственности владельцев транспортных средств. Обычной ценой страхового тарифа ограничивается отнесение в состав валовых расходов только расходы по страхованию кредитных и других рисков плательщика налога, связанных с осуществлением им хозяйственной деятельности.

Страхование гражданско-правовой ответственности владельцев наземных транспортных средств является одним из видов обязательного страхования, поэтому плательщик вправе относить на валовые расходы всю сумму понесенных расходов, без учета 5 %-го лимита, предусмотренного последним абзацем пп. 5.4.6 п. 5.4 ст. 5 Закона о налогообложении прибыли.

Датой увеличения валовых расходов предприятия-страхователя на сумму страховых платежей считается дата списания средств с банковского счета (или выдачи из кассы) страхователя в оплату страховых услуг.

Кроме того, при наступлении страхового случая (ДТП) сумма франшизы, компенсируемая страхователем пострадавшему, не включается в валовые расходы предприятия-страхователя.

Расходы, связанные с парковкой и стоянкой

На налогоплательщиков, у которых имеются на балансе легковые автомобили, используемые в хозяйственной деятельности, распространяется действие абзаца пятого пп. 5.4.10 п. 5.4 ст. 5 Закона о налогообложении прибыли, в соответствии с которым установлено ограничение относительно отнесения к составу валовых расходов предприятия затрат, связанных со стоянкой и парковкой легковых автомобилей (как собственных, так и арендованных).

Как видим, Закон о налогообложении прибыли содержит специальную норму, которая запрещает относить расходы на стоянку и парковку легковых автомобилей в состав валовых расходов.

Обратите внимание, что в отношении «входного» НДС подобных ограничений не предусмотрено, поэтому независимо от того, расходы на парковку какого автотранспорта были понесены, суммы НДС, входящие в состав платы за парковку, предприятие на основании пп. 7.4.1 п. 7.4 ст. 7 Закона о НДС вправе отнести к налоговому кредиту (конечно, при условии, что парковка связана с осуществлением налогоплательщиком налогооблагаемых операций в рамках хозяйственной деятельности, а также при наличии подтверждающих документов, например, чеков РРО).

В бухгалтерском учете сумма парковочных услуг является расходами деятельности.

При этом сумма сбора за парковку отдельно не выделяется, а учитывается в составе расходов на парковку (т. е. является частью таких расходов).

Пример 2. Водитель предприятия за счет собственных средств оплатил расходы на парковку служебного легкового автомобиля (используемого в административных целях) в сумме 65 грн (в том числе: НДС - 10 грн, сбор за парковку автотранспорта - 5 грн). Водителем в бухгалтерию предъявлены подтверждающие документы - чеки РРО. Сумма расходов возмещена водителю из кассы предприятия.

Порядок отражения данной операции в бухгалтерском и налоговом учете приведен в табл. 2.

Таблица 2

Расходы на приобретение горюче-смазочных
материалов и аренду

Предприятия, использующие в хозяйственной деятельности легковые автомобили, должны вести отделенный учет горюче-смазочных материалов, которые расходуются для эксплуатации этого класса автомобилей.

Связано это с ограничениями, предусмотренными пп. 5.4.10 п. 5.4 ст. 5 Закона о налогообложении прибыли, то есть законодатель ограничил право налогоплательщика на отнесение к валовым расходам затрат на горюче-смазочные материалы, использованные для работы легковых автомобилей.

Так, согласно указанной норме Закона о налогообложении прибыли, налогоплательщик имеет право отнести к составу валовых расходов лишь 50 % расходов на приобретение горюче-смазочных материалов для легковых автомобилей, а также на оперативную аренду легковых автомобилей. При этом налогоплательщик освобождается от обязанности доказывать связь таких расходов с его хозяйственной деятельностью.

Примеры отражения в бухгалтерском и налоговом учете арендной платы легкового автомобиля приведены в табл. 3.

Таблица 3

Список использованных документов

ГК Украины - Гражданский кодекс Украины

КУоАП - Кодекс Украины об административных правонарушениях

Закон N 889 - Закон Украины от 22.05.2003 г. N 889-IV «О налоге с доходов физических лиц»

Закон N 1961 - Закон Украины от 01.07.2004 г. N 1961-IV «Об обязательном страховании гражданско-правовой ответственности владельцев наземных транспортных средств»

Закон N 1963 - Закон Украины от 11.12.1991 г. N 1963-ХП «О налоге с владельцев транспортных средств и других самоходных машин и механизмов» в редакции от 06.12.2006 г. N 427-V

Закон N 2181 - Закон Украины от 21.12.2000 г. N 2181-III «О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами»

Закон об автотранспорте - Закон Украины от 05.04.2001 г. N 2344-III «Об автомобильном транспорте», в редакции от 23.02.2006 г. N 3492-IV

Закон о дорожном движении - Закон Украины от 30.06.1993 г. N 3353-ХП «О дорожном движении»

Закон о налоге с транспортных средств - Закон Украины от 11.12.1991 г. N 1963-ХП «О налоге с владельцев транспортных средств и других самоходных машин и механизмов» в редакции от 06.12.2006 г. N 427-V

Закон о налогообложении прибыли - Закон Украины от 28.12.1994 г. N 334/94-ВР «О налогообложении прибыли предприятий» в редакции от 22.05.1997 г. N 283/97-ВР

Закон о НДС - Закон Украины от 03.04.1997 г. N 168/97-ВР «О налоге на добавленную стоимость»

Закон о системе налогообложения - Закон Украины от 25.06.1991 г. N 1251-ХП «О системе налогообложения» в редакции от 18.02.1997 г. N 77/97-ВР

Закон о хозобществах - Закон Украины от 19.09.1991 г. N 1576-ХП «О хозяйственных обществах»

Инструкция N 291 - Инструкция по применению Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом Минфина Украины от 30.11.1999 г. N 291

Методические рекомендации N 561 - Методические рекомендации по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденные приказом Минфина Украины от 30.09.2003 г. N 561

Нормы пробега шин - Нормы эксплуатационного пробега автомобильных шин, утвержденные приказом Минтранса Украины от 08.12.1997 г. N 420

Определение N К-6951/07 - Определение Высшего административного суда Украины от 03.02.2009 г. N К-6951/07 «О признании противоправным и отмене налогового уведомления-решения»

Положение N 18 - Положение о рабочем времени и времени отдыха водителей автотранспортных средств, утвержденное приказом Минтранса Украины от 17.01.2002 г. N 18

Положение N 102 - Положение о техническом обслуживании и ремонте дорожных транспортных средств автомобильного транспорта, утвержденное приказом Министерства транспорта Украины от 30.03.1998 г. N 102

Порядок N 303 - Порядок установления нормативов сбора за загрязнение окружающей природной среды и взыскания этого сбора, утвержденный Постановлением КМУ от 01.03.1999 г. N 303

Порядок N 373 - Порядок заполнения и представления в орган государственной налоговой службы Расчета суммы налога с владельцев транспортных средств и других самоходных машин и механизмов, утвержденный приказом ГНАУ от 17.09.2001 г. N 373

Порядок N 1388 - Порядок государственной регистрации (перерегистрации), снятии с учета автомобилей, автобусов, а также самоходных машин, сконструированных на шасси автомобилей, мотоциклов всех типов, марок и моделей, прицепов, полуприцепов, мотоколясок, других приравненных к ним транспортных средств и мопедов, утвержденный Постановлением КМУ от 07.09.1998 г. N 1388 в редакции от 23.12.2009 г. N 1371

Постановление N 32/509-А - Постановление Хозяйственного суда г. Киева от 19.10.2006 г. N 32/509-А «О признании противоправным и отмене налогового уведомления-решения»

Приказ N 111 - Приказ ГНАУ от 17.03.2005 г. N 111 «Об утверждении формы налогового расчета сбора за загрязнение окружающей природной среды и Инструкции по составлению налогового расчета сбора за загрязнение окружающей природной среды»

Приказ N 489 - Приказ Министерства транспорта и связи от 20.05.2006 г. N 489 «Об утверждении Эксплуатационных норм среднего ресурса аккумуляторных свинцовых стартерных батарей колесных транспортных средств и специальных машин, выполненных на колесных шасси»

П(С)БУ 2 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 2 «Баланс», утвержденное приказом Минфина Украины от 31.03.1999 г. N 87

П(С)БУ 7 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 7 «Основные средства», утвержденное приказом Минфина Украины от 27.04.2000 г. N 92

П(С)БУ 9 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 9 «Запасы», утвержденное приказом Минфина Украины от 20.10.1999 г. N 246

П(С)БУ 16 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 «Расходы», утвержденное приказом Минфина Украины от 31.12.1999 г. N 318

П(С)БУ 31 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 31 «Финансовые расходы», утвержденное приказом Минфина Украины от 28.04.2006 г. N 415

Письмо N 06-10/10-199 - Письмо Комитета Верховной Рады Украины по вопросам финансов и банковской деятельности от 02.03.2007 г. N 06-10/10-199 «Относительно отражения в налоговом учете сумм налога на добавленную стоимость, оплаченных плательщиком налога при приобретении легковых автомобилей»

“Экспресс анализ законодательных и нормативных актов”, N 23-24 (753-754),
7 июня 2010 г.
Подписной индекс 40783