Уточнення, внесені до
форм фінансової звітності

Чергові зміни, внесені Мінфіном України до бухгалтерських нормативних документів, носять переважно уточнюючий та технічний характер, але є й деякі нововведення, яких не було минулого року. Порядок відображення необоротних активів та груп вибуття, призначених для продажу, з цього року по-різному відображаються в формі № 2 та формі № 3.

Нагадаємо, що основні зміни в нормативно-правову базу з бухгалтерського обліку в 2009 році були внесені Наказами № 1125 та № 1307.

Не дивлячись на те, що зміни, внесені Наказом № 1125, набрали чинність з 1 листопада 2009 року, більшість з них реально застосовуватимуться тільки під час складання річної фінансової звітності.

Уточнюючі зміни торкнулися, перш за все, бланків форм фінансової звітності, які привели у відповідність до діючої класифікації організаційно-правових форм суб'єктів господарювання (скорочено українською мовою - КОПФГ). Також в Наказі № 1125 відзначено, що в фінансовій звітності повинна бути наведена інформація про кількість працівників (а не про чисельність персоналу) (П(С)БО 1), а суб'єкти малого підприємництва наводять дані про середню (замість середньооблікової) чисельність працівників (П(С)БО 25).

У чому відмінність працівників від персоналу?

Працівник - це той, хто працює, або людина, що працює в якій-небудь сфері трудової діяльності¹.

Персонал - це особовий склад або працівники установи, підприємства, що складають групу за професійними або службовими ознаками (технічний персонал, медичний персонал, обслуговуючий персонал та т.д.)¹

Цілком зрозуміло, що, наводячи дані в формах фінансової звітності про кількість працівників, коректніше говорити саме про працівників, а не про персонал підприємства.

Правки, що внесені в заголовній частині форм повної та скороченої звітності, були викликані тим, що з 1 червня 2004 року Наказом № 97 введено Державний класифікатор “Класифікація організаційно-правових форм господарювання” (КОПФГ), а 1 квітня 2007 року відмінено Державний класифікатор України “Класифікація форм власності” (КФВ). З 1 січня 2006 року, замість Інструкції № 171, що втратила чинність, діє Інструкція № 286, що змінила порядок розрахунку середніх показників чисельності працівників.

Зміни, внесені Наказом № 1125 в заголовну частину форм фінансової звітності, торкнулися:

- Балансу (форма № 1);

- Звіту про фінансові результати (форма № 2);

- Звіту про рух грошових коштів (форма № 3);

- Звіту про власний капітал (форма № 4);

- Приміток до річної фінансової звітності” (форма № 5);

- Додатку до Приміток до річної фінансової звітності “Інформація по сегментах” (форма № 6);

- Фінансового звіту суб'єкта малого підприємництва (форми № 1 та № 2).

Докладніше зміни, внесені до заголовної частини форм фінансової звітності, покажемо в таблиці.

Таблиця

Згідно з п. 3.1 Інструкцій N 286 середня кількість працівників підприємства за період (місяць, квартал, з початку року, рік) визначається як сума показників:

- середньооблікова кількість штатних працівників;

- середня кількість зовнішніх сумісників;

- середня кількість тих, що працюють за цивільно-правовими договорами.

Таким чином, дані про кількість працівників в формах фінансової звітності приведені у відповідність до вимог Інструкції № 286.

Розрахунок показника середньої кількості працівників має першорядне значення для суб'єктів малого підприємництва. Зв'язано це з тим, що суб'єкти малого підприємництва та представництва іноземних суб'єктів господарської діяльності подають скорочену фінансову звітність у складі лише двох форм.

Минулого року відбулися істотні змінну критеріях визначення суб'єктів малого підприємництва, до того ж в кращу для підприємств сторону. А це означає, що чимала кількість підприємств змогла перейти від “великих” форм звітності до спрощених “малих”.

На цей час до суб'єктів малого підприємництва можуть бути віднесені ті, у кого середньо-облікова чисельність працюючих2 за рік не перевищила 50 чол. та об'єм річного валового доходу дорівнює або нижче 70 млн грн Саме така зміна була внесена в 2008 році в п. 7 ст. 63 ГК України та в ст. 1 Закону № 2063.

Також, згідно з пп. 1.2.2 п. 1.2 Наказу № 1125, до обов'язкових реквізитів фінансової звітності додали дату її затвердження та орган управління підприємством, що затвердив звітність. Тобто розкриття цієї інформації передбачене П(С)БО 1, але не включено в Примітки до річної фінансової звітності” (форма № 5).

Виходить, що діючою редакцією форм фінансової звітності окремі поля, де можна було б наводити відомості про дату затвердження звітності та про орган управління підпри ємством, що її затвердив, не передбачені. Отже, надавати таку інформацію слід в довільній формі (у вигляді записки пояснення).

Отже, для виконання вимоги п. 16 П(С)БО 1, що встановив, що інформація, наведена в фінансовій звітності, достовірна лише тоді, коли вона не містить помилок та спотворень, здатних вплинути на рішення користувачів звітності, доведеться, як бачимо, розкривати її в записці пояснення до фінансової звітності, яка складається господарюючим суб'єктом довільно.

Врегульовано складання окремих
балансів структурними підрозділами

Право структурних підрозділів на складання окремого балансу ні у кого не викликає сумніву, оскільки це передбачено п. 5 ст. 8 Закону про бухоблік:

“Підприємство самостійно: <...> може виділяти на окремий баланс філії, представництва, відділення та інші відокремлені підрозділи, які зобов'язані вести бухгалтерський облік, з наступним включенням їх показників до фінансової звітності підприємства”.

До теперішнього часу будь-які нормативно-правові роз'яснення по застосуванню цієї норми Закону про бухоблік були відсутні. Тепер же порядок дій прописаний в доповненому новим абзацом п. 6 П(С)БО 2.

У випадках, передбачених нормативно-правовими актами, складається окремий баланс. Для складання окремого балансу:

1) дані первинних документів про господарські операції філій, представництв, відділень та інших відокремлених підрозділів, виділених підприємством (юридичною особою) на окремий баланс, а також про господарські операції, які відповідно до законодавства підлягають відображенню в окремому балансі, заносяться в окремі (відкриті для цього відособленого підрозділу або для відображення господарських операцій по певній діяльності підприємства) регістри бухгалтерського обліку;

2) на основі даних таких окремих регістрів бухгалтерського обліку складається окремий Баланс та заповнюються відповідні форми фінансової звітності по згаданих господарських операціях;

3) показники окремого балансу та форм фінансової звітності включаються в баланс підприємства та відповідні форми фінансової звітності юридичної особи.

Звіт про рух грошових
коштів (форма № 3) приведено у
відповідність до діючого П(С)БО

У порядок заповнення статей Звіту про рух грошових коштів (форма № 3) внесені зміни, пов'язані з відображенням в них операцій з об'єктами інвестиційної нерухомості, а також необоротними активами, призначеними для продажу.

Основна зміна пов'язана з тим, що операції з об'єктами інвестиційної нерухомості, а також необоротними активами, призначеними для продажу, відображаються в формі № 3 як інвестиційна діяльність

Нагадаємо читачам, що з 1 січня 2008 року після набрання чинності оновленої редакції П(С)БО 27 змінився порядок відображення в бухгалтерському обліку операцій з реалізації об'єктів необоротних активів.

Унаслідок того, що результат від такої реалізації відноситься до складу показників операційної діяльності (доходи відображаються на субрахунку 712 “Дохід від реалізації інших оборотних активів”, а залишкова вартість проданих необоротних активів, відповідно, на субрахунку 943 “Собівартість реалізованих виробничих запасів”з подальшим списанням на субрахунок 791 “Результат операційної діяльності”), то на цій підставі в формі № 3 за 2008 рік рядки 190 “Реалізація необоротних активів” та 200 “Реалізація майнових комплексів” розділу II “Рух грошових коштів в результаті інвестиційної діяльності” не заповнювалися.

Підприємства діяли таким чином, керуючись консультаціями начальника Управління методології бухгалтерського обліку Мінфіну В. Н. Пархоменко, опублікованими в різних бухгалтерських виданнях3.

Тепер, після внесення Наказом № 1125 змін в П(С)БО 4, виходить, що грошові кошти, виручені від продажу необоротних активів, показують в формі № 3 як рух грошових коштів від інвестиційної діяльності, а в формі № 2 - від операційної діяльності. Адже саме Мінфіном України в Листі № 31-34000-10-10/29072 рекомендовано відображати в формі № 2 доходи від реалізації необоротних активів, призначених для продажу, у складі інших доходів (відповідно, їх собівартість - у складі інших витрат) операційної діяльності.

Виходить, що надходження грошових коштів від реалізації необоротних активів, утримуваних для продажу, слід розцінювати як грошові кошти, отримані від інвестиційної діяльності, не дивлячись на те, що доходи та витрати від такої реалізації носять операційний характер.

У розділі І форми № 3 відображається рух грошових коштів від операційної діяльності, та він заповнюється непрямим методом, тому усі операції з інвестиційною нерухомістю, а також необоротними активами, призначеними для продажу, повинні бути виключені. Вони знайдуть своє відображення в розділі II форми № 3.

Безумовно, що такий двоякий підхід до порядку відображення одних і тих самих операцій з інвестиційною нерухомістю, а також необоротними активами, призначеними для продажу, в формі № 2 та формі № 3 може призвести до спотворення інформації деякими суб'єктами господарювання.

Для виконання оновлених вимог П(С)БО 4 по складанню форми № 3 не залишається нічого іншого, як до субрахунку 712 “Дохід від реалізації інших оборотних активів” та субрахунку 943 “Собівартість реалізованих виробничих запасів” відкрити додаткові субрахунки для накопичення інформації про доходи та витрати від продажу необоротних активів, класифікованих підприємством як утримувані для продажу.

Дані згаданих субрахунків знадобляться при заповненні рядка 050 “Збиток (прибуток) від неопераційної діяльності” (щоб усунути вплив фінансового результату від продажу необоротних активів, що утримуються для продажу, та групи вибуття на розмір прибутку (збитку) від звичайної діяльності) та рядків 190 “Реалізація необоротних активів” та 200 “Реалізація майнових комплексів” форми № 3.

Змінами за формою № 3 також уточнено, що в рядок 130 “Сплачених відсотків” розділу І “Рух грошових коштів в результаті операційної діяльності” не включаються суми відсотків по кредитах, якщо вони включені в вартість будівництва (створення, вирощування та т.п.) необоротних активів (п. 25 П(С)БО 4).

Зв'язано це з тим, що за правилами п. 4 П(С)БО 31 підприємства розпоряджувальним документом про облікову політику можуть передбачати капіталізацію фінансових витрат, пов'язаних з створенням кваліфікаційного активу, тобто активу, що обов'язково вимагає істотного часу для його створення.

При цьому кваліфікаційні активи можуть мати як необоротний (незавершені капітальні інвестиції та інвестиційна нерухомість), так і оборотний (незавершене виробництво продукції з тривалим (істотним) операційним циклом)характер.

Включатися згадані суми сплачених відсотків, віднесені до вартості будівництва (створення, вирощування та т. п.) необоротних активів, повинні в рядок 250 “Придбання необоротних активів” розділу II форми № 3 разом з іншими виплатами грошових коштів для придбання (створення) основних засобів, нематеріальних активів та інших необоротних активів (окрім фінансових інвестицій). Про це свідчить оновлений п. 38 П(С)БО 4.

“Поповнення” в розкритті
інформації про зв'язані сторони

У Примітках до фінансової звітності, згідно з підпунктами 15.1- 15.6 п. 15 П(С)БО 23, необхідно приводити інформацію про отриманих від підприємства провідним управлінським персоналом:

- поточних виплатах (пп.. 15.1),

- інших довгострокових виплатах (пп. 15.2);

- виплатах після закінчення трудової діяльності (пп. 15.3);

- виплатах при звільненні (пп. 15.4);

- платежах на основі акцій (пп. 15.5);

- позиках (пп. 15.6).

Нагадаємо, що редакцією форм фінансової звітності, що діє, окремі поля, де можна було б приводити відомості про отримані від підприємства провідним управлінським персоналом виплати згідно з п. 15 П(С)БО 23, не передбачені.

Отже, розкривати таку інформацію також потрібно в довільній формі (у вигляді записки пояснення).

Список використаних документів

ГК України - Господарський кодекс України

Закон № 2063 - Закон України від 19.10.2000 р. № 2063-III “Про державну підтримку малого підприємництва”

Закон про бухоблік - Закон України від 16.07.1999 р. № 996-ХІV “Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні”

Наказ № 97- Наказ Державного комітету з питань технічного регулювання та споживчої політики від 28.05.2004 р. № 97 “Про затвердження національних стандартів України, державних класифікаторів України, національних змін до міждержавних стандартів, внесені зміни до наказу Госпотребстандарта України від 31 березня 2004 р. № 59 та відміні нормативних документів”

Наказ № 1125 - наказ Мінфіну України від 25.09.2009 р. № 1125 “Про затвердження Змін до деяких нормативно-правових актів Міністерства фінансів України з бухгалтерського обліку”

Наказ № 1307- Наказ Мінфіну України від 10.11.2009 р. № 1307 “Про затвердження Змін до деяких методичних рекомендацій по бухгалтерському обліку”

Положення № 1213 - Положення про порядок бухгалтерського обліку окремих активів та операцій підприємств державного, комунального секторів економіки та господарських організацій, що володіють і/або користуються об'єктами державної, комунальної власності, затверджене наказом Мінфіну України від 19.12.2006 р. № 1213

Інструкція № 171 - Інструкція за статистикою чисельності працівників, зайнятих в народному господарстві України, затверджена наказом Мінстата України від 07.07.1995 р. № 171 (втратила чинність)

Інструкція № 286 - Інструкція зі статистики кількості працівників, затверджена наказом Держкомстату України від 28.09.2005 р. N 286

П(С)БО 1 - Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 1 “Загальні вимоги до фінансової звітності”, затверджене наказом Мінфіну України від 31.03.1999 р. № 87

П(С)БО 2 - Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 2 “Баланс”, затверджене наказом Мінфіну України від 31.03.1999 р. №87

П(С)БО 4 - Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 4 “Звіт про рух грошових коштів”, затверджене наказом Мінфіну України від 31.03.1999 р. № 87

П(С)БО 23 -Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 23 “Розкриття інформації щодо зв'язаних сторін”, затверджене наказом Мінфіну України від 18.06.2001 р. № 303

П(С)БО 25 - Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 25 “Фінансовий звіт суб'єкта малого підприємництва”, затверджене наказом Мінфіну України від 25.02.2000 р. № 39

П(С)БО 27 - Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 27 “Необоротні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність”, затверджене наказом Мінфіну України від 07.11.2003 р. № 617

П(С)БО 31 - Положення (стандарт) бухгалтерського обліку 31 “Фінансові витрати”, затверджене наказом Мінфіну України від 28.04.2006 р. № 415

Лист № 31-34000-10-10/29072-Лист Мінфіну України від 25.07.2008 р. № 31-34000-10-10/29072 “Про застосування Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 27 “Необоротні активи, утримувані для продажу, та припинена діяльність”

______________________

1. С.И. Ожегов, Н.Ю. Шведова, Тлумачний словник російської мови.-М: Видавництво “Азбуковник”, 1999 р. - 939 з.

2. Застарілий термін, який був замінений у Фінансовому звіті суб'єкта малого підприємництва на середню кількість працівників.

3. Наприклад, в журналі “Вісник податкової служби України” № 3/2009 (с. 29).

“Консультант бухгалтера” № 3 (543) 18 січня 2010 року
Передплатні індекси: 21946 (українською мовою), 22789 (російською мовою)