Форма № 2-м: особенности заполнения сельхозпредприятиями

ВОПРОС: Сельскохозяйственное предприятие при заполнении формы № 2-м “Отчет о финансовых результатах” обнаружило, что чистая прибыль, рассчитанная по формулам, приведенным в форме Отчета, не совпадает с данными бухгалтерского учета. В чем ошибка?

ОТВЕТ: Проблемы с заполнением формы № 2-м “Отчет о финансовых результатах” связаны с тем, что методология определения общего финансового результата от основной деятельности, применяемая при заполнении этой формы отчетности, несколько отличается от методологии, которую используют сельскохозяйственные предприятия в соответствии с П(С)БУ 30 “Биологические активы”.

Напомним также, что в расчете чистой прибыли (убытка) по “малой” форме № 2-м принимает участие вся сумма понесенных расходов в разрезе элементов расходов (материальные затраты, расходы на оплату труда, отчисления на социальные мероприятия, амортизация, другие операционные расходы), т. е. себестоимость производства (в отличие от “обычной” формы № 2, где в расчет чистой прибыли (убытка) принимается себестоимость реализованной продукции (товаров, работ, услуг), которая потом корректируется на сумму увеличения (уменьшения) остатков незавершенного производства и готовой продукции.

Прежде всего это связано с тем, что:

1) доход от первоначального признания БА* и СХП (превышение справедливой стоимости над суммой понесенных расходов) и доход от изменения стоимости БА согласно п. 38 П(С)БУ 25 “Финансовый отчет субъекта малого предпринимательства” отражается в форме № 2-м в статье “Прочие операционные доходы” (строка 040). Кроме того, доход от первоначального признания биологических активов и сельскохозяйственной продукции, полученных в результате сельхоздеятельности, выделяется отдельно во вписываемой строке 041;

2) расходы от первоначального признания БА и СХП (справедливая стоимость меньше суммы понесенных расходов) и от изменения стоимости БА приводятся в статье “Другие операционные расходы” (строка 130), с выделением во вписываемой строке 132 расходов от первоначального признания БА и СХП, полученных в результате сельхоздеятельности (п.39 П(С)БУ 25);

3) увеличение (уменьшение) остатков НЗП и ГП в форме № 2-м отражается по строке 080 согласно абзацу первому п. 44 П(С)БУ 25. То есть в случае получения дохода от первоначального признания или дохода от изменения стоимости БА на эту сумму происходит прирост остатков НЭП и ГП, при получении расходов - уменьшение остатков НЗП и ГП.

Подытоживая изложенное выше, можно сделать вывод, что при составлении формы № 2-м согласно формуле определения показателей в строке 070 “Итого чистых доходов” (строки 030 + 040 + 050 + 060) и в строке 180 “Итого расходов” (строки 090 +100 +110 + 120 + 130 + 140 + 150 ± 080 + 160 + 170) получается, что разница между справедливой стоимостью и суммой понесенных расходов (при первоначальном признании) и сумма изменения стоимости БА будут учтены дважды, вследствие чего происходит искажение показателя по строке 190 “Чистая прибыль (убыток)”, определяемого по разнице строк 070 и 180.

Следовательно, если были получены доходы от первоначального признания по справедливой стоимости, то они будут отражены и в строке 040 (с выделением в строке 041), ив строке 080 как прирост остатков готовой продукции. Если расходы - то в строке 130 (с выделением в строке 132) и также в строке 080 - как уменьшение.

Подобная ситуация (задвоение доходов или расходов) происходит и при изменении стоимости биологических активов, которые являются составляющей общего финансового результата сельхозпредприятия. Особенностью отражения таких доходов (расходов) является то, что они отражаются только соответственно в строках 040 и 130 и не выносятся во вписываемые строки 041 и 132. Но от этого не меняется характер их влияния на формирование финансовых результатов, что также приводит к задвоению.

Частичное решение этой проблемы предложено Минфином в Методических рекомендациях по проверке сравнимости показателей финансовой отчетности, утвержденных приказом МФУ от 22.12.2008г. № 1524: для избежания задвоения производить расчет показателя строки 190 не только по разнице данных по строкам 070 и 180 (как было раньше), а с учетом вычитания из полученного результата данных, отраженных во вписываемой строке 041 “в т.ч. доход от первоначального признания биологических активов и сельскохозяйственной продукции”, и прибавления показателя вписываемой строки 132 “в т.ч. расходы от первоначального признания биологических активов и сельскохозяйственной продукции”.

Но эта методика избежания задвоения с помощью введения в формулу определения строки 190 строк 041 и 132 в полной мере проблему не решает, поскольку во вписываемых строках 041 и 132 находит отражение только часть доходов (расходов), связанных с современной методологией сельхозучета, а именно только доходов (расходов) от первоначального признания БАи СХП по справедливой стоимости.

Доходы (расходы) от изменения стоимости БА отражаются соответственно только в строках 040 и 130 и не выносятся во вписываемые строки 041 и 132. Причем от этой особенности отражения не меняется характер их влияния на формирование финансовых результатов, что также приводит к проблеме их задвоения. Вполне очевидно, что без внесения соответствующих изменений в П(С)БУ 25 отражение указанных доходов (расходов) в строках 041 и 132 невозможно Следовательно, даже четко выполняя минфиновские Методрекомендации № 1524, достоверные данные в строке 190 получить нельзя. К тому же Минфином не внесены изменения в саму форму № 2-м относительно формулы расчета строки 190.

По нашему мнению, правильного отражения данных в форме № 2-м можно достичь не изменением формулы расчета строки 190, а корректировкой данных по строке 080, а в частности:

- уменьшать ее на сумму доходов от первоначального признания БА и СХП и доходов от изменения стоимости БА, отраженную в том числе в строке 040 (данные по кредиту субсчета 710);

- увеличивать ее на сумму расходов от первоначального признания БА и СХП и расходов от изменения стоимости БА, которые нашли свое отражение в том числе в показателе по строке 130 (данные по дебету субсчета 940).

Как вариант, можно корректировать и строку 190, но не только на показатели строк 041 и 131, а на обороты по кредиту субсчета 710 (вычесть) и обороты по дебету субсчета 940 (прибавить).

Таким образом, не изменяя современную методологию формирования сельскохозяйственных доходов и расходов по справедливой стоимости, а корректируя показатель по строке 080, что повлечет изменение показателя по итоговой строке 180, будет достигнуто отражение реальных финансовых результатов по строке 190.

Пример. В течение отчетного периода в учете предприятия отражены следующие операции

Таблица 1. Пример заполнения Отчета о финансовых результатах по форме № 2-м

Заметим, что о выбранной методологии заполнения формы № 2-м и суммы корректировок следует уведомить статорганы (в виде пояснительной записки)

___________

* БА - биологические активы, СХП - сельскохозяйственная продукция, НЗП - незавершенное производство, ГП - готовая продукция.