Оренда автомобіля у фізичної особи

На сьогодні використання легково­го автотранспорту для багатьох підпри­ємств є необхідністю, пов'язаною із забезпеченням потреб господарської діяльності. Але досить часто, коли не­має можливості або необхідності в його придбанні, підприємства користуються орендою такого майна. Наприклад, до­говір оренди рухомого майна (легково­го автомобіля) може бути укладено під­приємством з фізичною особою (що не є суб'єктом підприємницької діяльності), в якому сторонами виступають орендо­давець - фізична особа та орендар - підприємство.

Правові відносини за договором оренди

Правові відносини за договором орен­ди регулюються:

параграфом 5 «Оренда майна та лізинг» глави 30 розділу VI Господарського кодек­су, норми якого застосовуються до догово­рів оренди, в яких сторонами виступають суб'єкти господарювання, у тому числі фі­зичні особи - суб'єкти підприємницької діяльності;

главою 58 «Найм (оренда)» Цивільно­го кодексу, у тому числі параграфом 5 цієї глави «Найм (оренда) транспортно­го засобу» визначено основні положен­ня, що регулюють правові відносини за договором оренди (найму) незалежно від статусу сторін договору (тобто чи є сторони суб'єктами підприємницької ді­яльності).

Отже, якщо договір оренди автомо­біля укладається між підприємством та фізичною особою (не суб'єктом під­приємницької діяльності), слід керува­тися главою 58 Цивільного кодексу.

Відповідно до частини першої ст. 759 Цивільного кодексу за договором най­му (оренди) наймодавець передає або зобов'язується передати наймачеві майно у користування за плату на певний строк.

Згідно з частиною першою ст. 760 цьо­го Кодексу предметом договору оренди може бути річ, яка визначена індивіду­альними ознаками і зберігає свій пер­вісний вигляд при неодноразовому вико­ристанні (неспоживна річ). Автомобіль як наземний самохідний транспортний засіб є предметом договору оренди транспорт­ного засобу.

Зміст договору оренди

На сьогодні типової форми договору оренди автомобіля законодавче не вста­новлено, тому він складається в довільній формі, але з урахуванням вимог, передба­чених Цивільним кодексом. Зміст договору становлять умови як погоджені сторонами, так і обов'язкові відповідно до чинного за­конодавства.

Необхідними умовами для договорів цього виду є:

об'єкт оренди (склад і вартість автомо­біля, цільове призначення);

орендна плата з урахуванням її індек­сації;

строк, на який укладається договір оренди;

відновлення орендованого майна та умови його повернення.

Також у договорі оренди автомобіля мо­жуть передбачатися такі умови:

строк, у який орендодавець має переда­ти автомобіль орендарю;

право передачі орендарем автомобіля в суборенду;

сторона, на яку покладається проведен­ня ремонту автомобіля, що орендується;

умови проведення поліпшення автомо­біля, що орендується;

умови припинення договору оренди ав­томобіля.

Крім того, обов'язковими вимогами до договорів цього виду є те, що договір найму транспортного засобу укладається у письмовій формі. Якщо договір найму транспортного засобу складається за учас­тю фізичної особи, то він обов'язково під­лягає нотаріальному посвідченню (ст. 799 Цивільного кодексу). Відповідно до п. 105 розділу 9 Інструкції № 20/5 договори оренди автомобіля посвідчуються нотаріу­сами незалежно від місця їх реєстрації.

Якщо такий договір не було нотаріаль­но посвідчено, він вважається недійсним, внаслідок чого орендар (підприємство) ризикує втратити право на включення до складу валових витрат і податкового кредиту витрат, пов'язаних з утриманням та експлуатацією транспортного засобу, орендованого у фізичної особи.

Об'єкт договору оренди. У договорі оренди автомобіля слід зазначити найме­нування та марку автомобіля, державний номер, рік випуску, колір, номери двигуна, шасі та кузова, реквізити свідоцтва про реєстрацію автомобіля в органах ДАІ (тех­нічного паспорта).

З метою визначення реальної вартос­ті автомобіля на момент передачі його в оренду можна провести незалежну (екс­пертну) оцінку автомобіля, що передається в оренду. Така оцінка здійснюється відпо­відно до Методики № 142/5/2092. Сторо­на, на яку покладається відповідальність за проведення незалежної (експертної) оцінки, встановлюється за домовленістю між потенційним орендодавцем та орен­дарем.

Орендна плата. Розмір орендної пла­ти встановлюється за погодженням сторін. При цьому орендна плата за вибором сто­рін може встановлюватися у грошовій або натуральній формі (ст. 762 Цивільного ко­дексу). Цей вибір має бути зафіксовано в договорі оренди автомобіля.

Крім орендної плати, договором оренди автомобіля за згодою сторін можуть установлюватися періодичний перегляд, змі­на (індексація) орендної плати. До того ж орендар може вимагати зменшення роз­міру орендної плати за користування авто­мобілем, якщо через не залежні від нього обставини істотно зменшилася можливість використання автомобіля (частина четвер­та ст. 762 Цивільного кодексу).

Договором також передбачається строк сплати орендних платежів. Якщо такий строк не встановлено договором, то від­повідно до частини п'ятої ст. 762 Цивільно­го кодексу плата за користування майном вноситься щомісяця.

Строк договору оренди. Статтею 763 Цивільного кодексу визначено, що дого­вір найму укладається на строк, установлений договором за погодженням сторін. Якщо строк договору не встановлено, до­говір вважається укладеним на невизначений строк. При цьому кожна із сторін договору найму, укладеного на невизначений строк, може відмовитися від договору в будь-який час, письмово попередивши про це другу сторону за один місяць. До­говором або законом може бути встанов­лено інший строк для попередження про відмову від договору найму, укладеного на невизначений строк.

Якщо орендар продовжує користувати­ся автомобілем, що орендується, після закінчення строку договору оренди, то від­повідно до ст. 764 Цивільного кодексу за відсутності заперечень орендодавця про­тягом одного місяця договір вважається відновленим на строк, установлений рані­ше договором.

При передачі автомобіля в оренду орен­додавець має надати орендарю відповід­ну технічну документацію на транспортний засіб, перелік якої зазначається в дого­ворі оренди.

Слід пам'ятати, що орендарю на період дії договору оренди автомобіля необхідно оформити тимчасовий реєстраційний та­лон.

Таку необхідність установлено Правила­ми № 1388. У п. 15 цих Правил, зокрема, зазначено: якщо власник транспортного засобу передає в установленому порядку право керування та (або) розпорядження ним іншій фізичній або юридичній осо­бі, підрозділом ДАІ такій особі видається тимчасовий реєстраційний талон на пе­ріод дії документа, що підтверджує право керування та (або) розпорядження. У цій ситуації документом, що підтверджує пра­во керування та (або) розпорядження ав­томобілем, є договір оренди автомобіля, а період дії тимчасового реєстраційного талона обмежується строком дії догово­ру оренди.

Таку саму думку висловлює ДПА Украї­ни у листі № 911/10/31-106, в якому повідомляє, що оформлення тимчасового реєстраційного талону є необхідною умо­вою підтвердження здійснення господар­ської операції з використання орендова­ного транспортного засобу та, відповідно, умовою виникнення права у орендаря на формування валових витрат при здійснен­ні господарської операції з оренди авто­транспорту.

Для обліку роботи орендованого ав­томобіля, списання пального та вза­ємних розрахунків між перевізником (підприємством - орендарем) та замов­ником підприємство - орендар застосо­вує подорожній лист типової форми № 3, затверджений Інструкцією № 74.

Згідно з п. 2 цієї Інструкції застосування подорожнього листа типової форми № 3 вважається обов'язковим для застосуван­ня всіма суб'єктами підприємницької ді­яльності, установами й організаціями не­залежно від відомчого підпорядкування та форми власності, які експлуатують служ­бові легкові автомобілі або для яких за їх замовленням здійснюється транспорт­не обслуговування службовими легковими автомобілями.

вважається обов'язковим для застосуван­ня всіма суб'єктами підприємницької ді­яльності, установами й організаціями не­залежно від відомчого підпорядкування та форми власності, які експлуатують служ­бові легкові автомобілі або для яких за їх замовленням здійснюється транспорт­не обслуговування службовими легковими автомобілями.

Подорожні листи видаються водію при випуску автомобіля на лінію.

Відновлення орендованого майна та умови його повернення. Статтею 776 Цивільного кодексу визначено питання щодо відновлення орендованого майна. Поточний ремонт автомобіля здійснюєть­ся орендарем, а капітальний - орендо­давцем, якщо інше не передбачено дого­вором оренди. Якщо капітальний ремонт орендодавцем не провадиться у строки, передбачені договором, і це ускладнює експлуатацію автомобіля, орендар може відремонтувати автомобіль (зарахувавши вартість ремонту в рахунок сплати оренд­них платежів або вимагаючи відшкоду­вання цих витрат) або вимагати розірван­ня договору та відшкодування шкоди.

Після закінчення строку дії договору орендар повинен повернути автомобіль орендодавцю (частина перша ст. 785 Ци­вільного кодексу). При цьому автомобіль має бути повернуто у стані, в якому його було отримано в оренду, з урахуванням нормального зносу, або у стані, передба­ченому договором оренди. У разі несвоє­часного повернення автомобіля орендода­вець може вимагати від орендаря сплати неустойки в розмірі подвійної орендної плати за час прострочення (частина друга ст. 785 Цивільного кодексу).

Укладання договорів перевезення. Підприємство, яке отримало в оренду ав­томобіль, самостійно використовує його у своїй діяльності. Воно має право (без зго­ди орендодавця) укладати від свого імені договори перевезення, а також інші до­говори відповідно до призначення тран­спортного засобу та умов договору (статті 773 та 800 Цивільного кодексу).

Сплата податків. Статтею 801 Ци­вільного кодексу визначено, що витрати, пов'язані з використанням транспортного засобу, в тому числі зі сплатою податків та інших платежів, несе наймач.

Податок з власників транспортних засобів та інших самохідних машин і механізмів згідно із Законом 1963-ХІІ сплачує власник транспортного засобу. Передача транспортного засобу в оренду ніяк не змінює його правового статусу.

Збір за забруднення навколишньо­го природного середовища відповідно до п. 2.1 Інструкції № 162/379 сплачують суб'єкти господарювання, які здійснюють на території України викиди і скиди за­бруднюючих речовин у навколишнє при­родне середовище, тобто орендар.

Страхування цивільно-правової від­повідальності. Страхування транспорт­ного засобу здійснюється наймодавцем (ст. 802 Цивільного кодексу). Порядок страхування відповідальності наймача за шкоду, яка може бути завдана іншій особі у зв'язку з використанням транспортного засобу, встановлюється законом.

Крім того, наймач зобов'язаний відшко­дувати збитки, завдані у зв'язку із втратою або пошкодженням транспортного засобу, якщо він не доведе, що це сталося не з його вини (ст. 803 Цивільного кодексу).

Бухгалтерський облік

Договором оренди (лізингу) є угода на право користування орендарем конкрет­ним об'єктом необоротного активу (зокре­ма, основного засобу) за плату на погод­жений з орендодавцем строк.

Передача та повернення об'єкта оренди оформляється Актом приймання-передачі (внутрішнього переміщення) основних за­собів (форма № 03-1, затверджена нака­зом № 352).

Порядок бухгалтерського обліку оренд­них операцій регулюється ПБО 14.

Відповідно до п. 8 ПБО 14 та Інструкції № 291 орендар обліковує вартість одержаного об'єкта операційної оренди на по­забалансовому рахунку 01 «Орендовані необоротні активи» за вартістю, що зазна­чається в договорі операційної оренди.

Збільшення залишку рахунку 01 «Орен­довані необоротні активи» відбувається при прийнятті на облік основних засобів, змен­шення - при їх поверненні орендодавцю.

За користування автомобілем орендар виплачує орендодавцю орендну плату в сумі та в терміни, передбачені договором оренди автомобіля.

Підставою для нарахування орендної плати є:

оформлений належним чином договір оренди;

акт приймання-передачі за договором оренди.

Орендна плата за об'єкт операційної оренди визнається орендарем витратами того виду діяльності або напряму витрат, з яким пов'язано використання такого об'єкта, та відображається у складі витрат звітного періоду за дебетом рахунків 23, 91, 92, 93, 94 у кореспонденції з креди­том рахунку 685.

Податковий облік

Згідно з пп. 1.18.1 п. 1.18. ст. 1 Закону № 334/94-ВР оперативний лізинг (оренда) - господарська операція фізичної або юри­дичної особи, що передбачає відповідно до договору оперативного лізингу (оренди) передання орендарю майна, що підпадає під визначення основного фонду згідно зі ст. 8 цього Закону, придбаного або виготовленого орендодавцем на умовах інших, ніж передба­чаються фінансовим лізингом (орендою).

Оподаткування операцій лізингу (орен­ди) здійснюється в порядку, визначеному пп. 7.9.6 п. 7.9 ст. 7 Закону № 334/94-BР, згідно з яким передача майна в оператив­ний лізинг (оренду) не змінює податкових зобов'язань орендодавця та орендаря. При цьому орендодавець збільшує суму валових доходів, а орендар збільшує суму валових витрат на суму нарахованого лізингового платежу за наслідками податкового періоду, в якому здійснюється таке нарахування.

Оскільки момент виникнення валових до­ходів (витрат) у разі здійснення операцій з оперативного лізингу (оренди) пов'язаний із фактом нарахування лізингового платежу за договором лізингу (оренди), то валові ви­трати орендаря і валові доходи орендодавця виникатимуть за датою, визначеною догово­ром для сплати лізингового платежу.

Тобто у разі оренди легкового автомобі­ля у фізичної особи валові витрати виникають за датою, визначеною договором. Якщо лізинговий платіж (орендна плата) сплачується у вигляді попереднього плате­жу (авансу), то валові витрати виникають на дату нарахування орендного платежу, за відповідний період, у сумі, що обумов­лена договором оренди.

При цьому необхідно пам'ятати, що від­повідно до пп. 5.4.10 п. 5.4 ст. 5 Закону № 334/94-ВР не включаються до складу валових витрат витрати, пов'язані зі сто­янкою та паркуванням легкових автомо­білів, а також 50% витрат на придбання пально-мастильних матеріалів для лег­кових автомобілів та оперативну оренду легкових автомобілів. При цьому платник податку звільняється від обов'язків дове­дення зв'язку таких витрат з його госпо­дарською діяльністю.

Якщо підприємство орендує легковий автомобіль у директора, засновника або іншої особи, що підпадає під визначен­ня пов'язаної особи, то застосовується пп. 7.4 ст. 7 Закону № 334/94-ВР, відпо­відно до якого витрати, понесені платни­ком податку у зв'язку з придбанням то­варів (робіт, послуг) у пов'язаної особи, визначаються виходячи з договірних цін, але не більших за звичайні ціни, що діяли на дату такого придбання.

Визначення звичайної ціни наведено у п. 1.20 ст. 1 Закону № 334/94-ВР, а саме: звичайною вважається ціна товарів (ро­біт, послуг), яка визначена сторонами до­говору та має відповідати рівню справед­ливих ринкових цін. Тобто в цьому випадку у пов'язаної особи орендна плата і буде тією звичайною ціною, на підставі якої у підприємства - орендаря в податковому об­ліку виникнуть валові витрати.

Зважаючи на те, що орендодавець - фі­зична особа (що не є суб'єктом підприємницької діяльності) не є платником ПДВ, на підставі Закону № 168/97-ВР у орендаря за цією операцією податковий кредит відсутній.

Крім того, податкові наслідки для орендної операції, у якій беруть участь фізична особа - орендодавець (що не є суб'єктом підприємницької діяльності) і підприємство-орендар, регулюються Зако­ном № 889-IV.

Згідно з пп. 4.2.7 п. 4.2 ст. 4 цього За­кону дохід фізичної особи від надання майна в оренду або суборенду включаєть­ся до складу її загального місячного опо­датковуваного доходу й оподатковується податковим агентом при його виплаті за рахунок фізичної особи за ставкою опо­даткування 15% (пп. 4.2.7 п. 4.2 ст. 4 За­кону № 889-IV). При цьому податковим агентом платника податку - орендодав­ця при нарахуванні доходу від надання в оренду рухомого майна (автомобіля) є юридична особа - орендар.

Об'єкт оподаткування визначається ви­ходячи з розміру орендної плати, зазначе­ної в договорі оренди.

Внески до соціальних фондів. Вне­ски до Пенсійного фонду на орендну плату не нараховуються та з неї не утримуються, оскільки орендна плата не є заробітною платою, а також доходом, пов'язаним з ви­конанням робіт (лист № 1852/04). Відповід­но до листів № ДЦ-09-1282 та № 01-24-666 внески до фондів загальнообов'язкового державного соціального страхування на орендну плату також не нараховуються та з неї не утримуються.

Приклад. Підприємство, що перебуває на загальній системі оподаткування та є платником ПДВ, орендує легковий автомо­біль у директора цього підприємства - фі­зичної особи (не суб'єкта підприємницької діяльності). Орендна плата за договором оренди становить 1000 грн. Як ці опера­ції відображаються у бухгалтерському та податковому обліку підприємства?

Бухгалтерський та податковий облік операцій з нарахування і виплати орендної плати

* На валові витрати спрямовується лише 50% орендної плати (пп. 5.4.10 п. 5.4 ст. 5 Закону № 334/94-ВР).

**Відповідно до пп. 9.1.5 п. 9.1 ст. 9 Закону № 889-IV доходи у вигляді орендної плати обкладаються податком з доходів фізичних осіб при їх виплаті та за рахунок орендодавця.

Оксана СКІЧКО,
оглядач «Вісника»

“Вісник податкової служби України” № 13 квітень 2009
Передплатні індекси –
22599 (укр.), 22600 (рос.).