Враховуємо відходи промислового виробництва

Створена в Україні структура промислового виробництва характеризується високою часткою ресурсів та енергоємних технологій, що обумовлює утворення і накопичення відходів виробництва.

Сподіваємося, що ця публікація допоможе бухгалтеру достовірно оцінити, документально оформити та відобразити в обліку відходи, отримані внаслідок виробництва продукції.

Організаційні та економічні принципи діяльності, пов'язаної із запобіганням або зменшенням обсягів утворення відходів, їх збором, перевезенням, зберіганням, обробкою, утилізацією і знищенням, знешкодженням і похованням, а також із запобіганням негативного впливу відходів на навколишнє природне середовище та здоров'я людини на території України визначає Закон про відходи.

Спеціальним бухгалтерським нормативним документом є Методичні рекомендації з обліку запасів та Методичні рекомендації з формування собівартості у промисловості.

Для того щоб організувати бухгалтерський і податковий облік відходів, необхідно знати, які цінності відносяться до відходів, а які ні, як вони оцінюються і документуються. Тому, насамперед, зупинимося на висвітленні цих питань.

Відходи зворотні та безповоротні

Під відходами слід розуміти будь-які речовини, матеріали та предмети, які утворюються в процесі людської діяльності і не мають подальшого використання за місцем утворення або виявлення і яких їх власник повинен позбутися шляхом утилізації або видалення (абз. 2 ст. 1 Закону про відходи).

Відходи підрозділяються на зворотні (що використовуються та не використовуються у виробництві) та безповоротні.

Такими, що використовуються у виробництві, вважаються відходи, які можуть бути спожиті самим підприємством для виготовлення продукції основного та допоміжного виробництва.

Зворотні відходи виробництва - це залишки сировини, матеріалів, напівфабрикатів та інших видів матеріальних цінностей, які утворилися в процесі виробництва продукції (робіт, послуг), втратили повністю або частково споживчі властивості початкового матеріалу (хімічні та фізичні) і через це використовуються з підвищеними витратами (зниженням виходу продукції) або зовсім не використовуються за прямим призначенням. Прикладами відходів виробництва можуть бути стружка, обрубки металу, обрізки тканин тощо.

В окремих галузях промисловості (електронній, авіаційній) до відходів відносяться також втрати, обумовлені рівнем розвитку техніки, пов'язані з технологічними процесами виготовлення деталей, вузлів виробів.

Такими, що не використовуються у виробництві, вважаються відходи, які можуть бути спожиті самим підприємством лише як матеріали, паливо, на інші господарські потреби або реалізовані на сторону (так звані остаточні відходи).

Безповоротними вважаються відходи, які не можуть бути використані при сучасному стані техніки, та технологічні втрати: угари, розпил, усушка, звітрювання тощо.

Супутня продукція

У процесі виробництва можуть утворюватися також такі матеріальні цінності, які до відходів не відносяться. У першу чергу це залишки матеріальних ресурсів, які відповідно до встановленої технології передаються до інших цехів, підрозділів як повноцінний матеріал для виробництва інших видів продукції.

Також не відноситься до відходів супутня продукція, що отримується одночасно з цільовим (основним) продуктом у єдиному технологічному процесі.

Супутня продукція за якістю повинна відповідати встановленим стандартам або технічним умовам, прийматися відділом технічного контролю і призначатися для подальшої переробки або відпуску стороннім підприємствам.

Оцінка відходів

Для відображення в обліку відходи, отримані внаслідок виробництва продукції, повинні бути оцінені.

Порядок оцінки зворотних відходів визначено Методичними рекомендаціями з обліку запасів.

Первісна вартість запасів, що надійшли на склад зворотних відходів виробництва, визначається за чистою вартістю реалізації, якщо такі запаси призначені для реалізації, або за оцінкою їх можливого використання.

Витрати, безпосередньо пов'язані з доведенням цих запасів до стану, в якому вони придатні для використання у запланованих цілях (витрати на доробку та підвищення якісних і технічних характеристик запасів), включаються до їх первісної вартості.

Чиста вартість реалізації визначається за кожною одиницею запасів вирахуванням з очікуваної ціни продажу очікуваних витрат на завершення виробництва і збут.

При цьому порядок оцінки відходів повинен бути встановлений розпорядчим документом по підприємству. Відходи, реалізація та використання яких у виробничому процесі не передбачається, активом не визнаються. Витрати на утилізацію цих відходів включаються до інших операційних витрат.

Первинні документи

Оскільки відходи є матеріальними цінностями, то і відображення в обліку їх руху оформляється первинними документами з обліку сировини та матеріалів.

Повернення відходів з виробництва на склад або у комору цеху (дільниці) оформляється накладною-вимогою на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів типової форми № М-11, затвердженої наказом Мінстату України від 21.06.1996р. № 193.

Документальне оформлення витрати відходів виробництва залежить від того, використовуються вони самим підприємством чи реалізуються на сторону.

У разі використання відходів самим підприємством їх відпуск на виробництво оформляється такими первинними документами:

- лімітнозабірними картами типової форми № М-8 або № М-9, складеними на підставі попередньо встановлених лімітів;

- накладними-вимогами на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів типової форми № М-11, якщо потреба у відходах виникає періодично.

При реалізації відходів на сторону оформлення відпуску провадиться на підставі договорів або інших відповідних документів, а також довіреності на отримання цінностей типової форми № М-2, заповненої у встановленому порядку, шляхом виписки:

- накладними-вимогами на відпуск (внутрішнє переміщення) матеріалів типової форми № М-11;

- товарно-транспортної накладної типової форми № 1-ТН, якщо перевезення відходів здійснюється автомобільним транспортом у межах України, або типової форми № 1 (міжнародна) - при експорті відходів.

Облік відходів

Зворотні відходи прибуткуються за дебетом рахунка 20 “Виробничі запаси” у кореспонденції з кредитом рахунка 23 “Виробництво”.

Ми вже зазначали, що відходи можуть бути використані на підприємстві або реалізовані стороннім підприємствам і організаціям.

У разі використання відходів самим підприємством на виготовлення продукції основного виробництва або виробів широкого вжитку (товарів культурно-побутового і господарського призначення), а також для потреб допоміжного виробництва чи невиробничого використання їх облік здійснюється в такому самому порядку, що й облік сировини та основних матеріалів.

При цьому слід звернути увагу на те, що повернення відходів з виробництва, а також використання їх самим підприємством (відпуск на виробництво) ніяких податкових наслідків для підприємства не несуть, оскільки таке підприємство не робить додаткових витрат на їх придбання.

Вартість відходів жодним чином не впливає на зміну залишків матеріальних цінностей при проведенні обліку приросту (убутку) запасів згідно з п. 5.9 от. 5 Закону про оподаткування прибутку підприємств, тому що їх вартість просто перерозподіляється між складом і незавершеним виробництвом, якщо відходи прибуткуються на склад.

Бухгалтерський облік реалізації підприємством продукції, виготовленої з відходів, здійснюється у звичайному порядку. При реалізації вартість такої продукції збільшує валовий дохід і зобов'язання за ПДВ підприємства.

Вартість відходів, реалізованих стороннім підприємствам, відноситься до валових витрат підприємства через механізм перерахунку приросту (убутку) запасів за п. 5.9 ст. 5 Закону про оподаткування прибутку підприємств.

Вартість продукції, виготовленої з відходів, переданої для невиробничого використання, згідно з п. 4.2 ст. 4 Закону про ПДВ підлягає обкладанню цим податком. При цьому база оподаткування визначається виходячи з фактичної ціни операції, але не нижчої за звичайну ціну.

Зверніть увагу, що вартість відходів, використаних для невиробничих цілей, відображається у графі 4 додатка К 1/1 до Декларації з податку на прибуток і тим самим зменшує величину валових витрат, раніше сформованих при придбанні запасів, які у подальшому стали відходами.

Приклад 1. Виготовлення з відходів продукції для невиробничого використання.

У результаті виробництва продукції підприємством отримані відходи, можлива ціна використання яких склала 600 грн. Цехом основного виробництва з відходів виготовлена і передана для невиробничих потреб продукція, витрати на виробництво якої склали 800 грн.

Порядок відображення цієї операції у бухгалтерському та податковому обліку подамо у таблиці 1.

Таблиця 1

Далі розглянемо особливості обліку відходів при їх реалізації стороннім підприємствам (організаціям).

У цьому випадку відходи виробництва можуть бути реалізовані за ціною:

- можливого використання;

- вихідного матеріалу.

У бухгалтерському обліку вартість відходів списується з відповідного балансового рахунка обліку матеріальних цінностей і оформляється як відпуск матеріалів стороннім організаціям.

На вартість реалізованих відходів підприємство зобов'язане збільшити свої валові доходи та податкові зобов'язання за ПДВ (пп. 4.1.1 ст. 4 Закону про оподаткування прибутку, пп. 3.1.1 ст. 3 Закону про ПДВ).

Приклад 2. Реалізація відходів за ціною можливого використання.

У процесі виготовлення продукції підприємством отримані відходи, можлива ціна використання яких склала 500 грн. Цим підприємством укладено договір з підприємством, яке займається переробкою відходів, на їх відпуск. Сума договору - 600 грн. (у тому числі ПДВ - 100 грн.).

Порядок відображення цієї операції у бухгалтерському та податковому обліку подамо у таблиці 2.

У разі реалізації підприємством відходів за ціною вихідного матеріалу відображення у бухгалтерському та податковому обліку є аналогічним вищенаведеному прикладу.

Держрегулювання операцій з металобрухтом

Насамкінець звернімо увагу читачів на нормативні акти, які регулюють діяльність з таким специфічним видом відходів, як металобрухт, що є найважливішою стратегічною та енергозберігаючою сировиною для металургійного виробництва.

Правовідносини, що виникають у процесі здійснення операцій з металобрухтом, регламентує Закон про металобрухт. Операції з металобрухтом, що відносяться до заготівлі, переробки або до його металургійної переробки, зазначені у ст.1 Закону про металобрухт, а саме:

- заготівля металобрухту - діяльність, пов'язана зі збором, купівлею, зберіганням та реалізацією металобрухту юридичними або фізичними особами - суб'єктами підприємницької діяльності, що здійснюють операції з металобрухтом;

- переробка металобрухту - діяльність, пов'язана з доведенням металобрухту шляхом сортування, або у разі потреби, пресування, пакетування, подрібнення, різання до стану, що відповідає встановленим стандартам, нормам і правилам; видобування металевої складової зі шлаків металургійної переробки чорних і кольорових металів та їх сплавів.

Враховуючи вищевикладене Мінпромполітики в Листі №01/7-1-879 роз'яснило, що підприємству необхідно мати ліцензію, якщо воно здійснює хоча б одну з вищезазначених операцій із сировиною, що є металобрухтом, згідно з державними стандартами ДСТУ 4121-2002 та ДСТУ3211-95.

Разом з тим зазначені законодавчі норми не поширюються на діяльність, яка здійснюється без використання металобрухту, а також для випадків, передбачених ст. 4 Закону про металобрухт:

“<...> Ліцензуванню не підлягає діяльність фізичних осіб, пов'язана зі збором і реалізацією побутового утилю чорних і кольорових металів, а також діяльність фізичних осіб - суб'єктів підприємницької діяльності та юридичних осіб, пов'язана зі збором і реалізацією промислового утилю чорних і кольорових металів, що утворився внаслідок їх діяльності”.

Таким чином, незважаючи на те, що діяльність з металобрухтом хоча і підлягає ліцензуванню згідно з п. 36 ст. 9 Закону про ліцензування, ця вимога поширюється не на всі операції, пов'язані з металобрухтом. Отже, реалізація металобрухту, що утворився внаслідок виробничої діяльності, не потребує ліцензування. Не потребують ліцензування також операції, пов'язані з ліквідацією основних засобів.

Список використаних документів

Закон про оподаткування прибутку - Закон України від 28.12.1994 р. № 334/94-ВР “Про оподаткування прибутку підприємств” у редакції від 22.05.1997 р. № 283/97-ВР

Закон про ПДВ - Закон України від 03.04.1997 р. № 168/97-ВР “Про податок на додану вартість”

Закон про відходи - Закон України від 05.03.1998 р. № 187/98-ВР “Про відходи”

Закон про металобрухт - Закон України від 05.05.1999 p. № 619-XIV “Про металобрухт”

Закон про ліцензування - Закон України від 01.06.2000 р. № 1775-ІІІ “Про ліцензування певних видів господарської діяльності”

Методичні рекомендації з обліку запасів - Методичні рекомендації з бухгалтерського обліку запасів, затверджені наказом Мінфіну України від 10.01.2007 р. № 2

Методичні рекомендації з формування собівартості в промисловості - Методичні рекомендації з формування собівартості продукції (робіт, послуг) у промисловості, затверджені наказом Мінпромполітики України від 09.07.2007 р. № 373

Лист № 01/7-1-879 - Лист Мінпромполітики України від 06.04.2007 р. № 01/7-1-879 “Щодо ліцензування підприємницької діяльності з металобрухтом”

“Консультант бухгалтера” №9 (445) 3 березня 2008 року
Передплатні індекси: 21946 (українською мовою), 22789 (російською мовою)