Учет расчетов

В сегодняшнем номере газеты мы продолжаем рассматривать учет типовых операций. В предыдущих номерах был рассмотрен учет поступления и выбытия запасов (“Налоги и бухгалтерский учет”, 2006, № 88 и 2007, № 14), получение, эксплуатация и выбытие основных фондов (“Налоги и бухгалтерский учет”, 2007, № 14, № 32). Сегодня мы анализируем вопросы, связанные с учетом расчетов. Здесь мы рассмотрим не только учет операций с поставщиками и покупателями (подробно рассмотрены покупка и продажа, комиссионные операции, расчеты по претензиям, вексельные расчеты, кредитные и депозитные операции), но и расчеты с работниками, а также учредителями.

1. Расчеты с дебиторами и кредиторами

1.1. Расчеты с поставщиками и подрядчиками

В ходе осуществления хозяйственной деятельности предприятие взаимодействует с другими предприятиями и организациями, которые поставляют товарно-материальные ценности (необоротные активы, запасы), предоставляют услуги, выполняют работы. Для предприятия такие субъекты хозяйствования являются поставщиками и подрядчиками. Разумеется, операции с ними должны найти свое отражение в бухгалтерском и налоговом учете предприятия-покупателя.

Бухгалтерский учет

Порядок проведения расчетов на условиях предоплаты

При приобретении ТМЦ на условиях предоплаты первым событием является перечисление аванса поставщику.

Учет расчетов по текущим авансам, выданным другим предприятиям и организациям, ведут на субсчете 371 “Расчеты по выданным авансам”, если авансы выдаются в иностранной валюте, к субсчету 371 открываются соответствующие субсчета второго порядка.

По дебету этого субсчета отражают суммы выданных авансов (предварительной оплаты) за товары, работы, услуги, в корреспонденции со счетами учета денежных средств (30 “Касса”, 31 “Счета в банках”). Таким образом предприятие отражает возникновение текущей дебиторской задолженности за товары, работы, услуги.

Товарно-материальные ценности, полученные от поставщиков, зачисляются в состав необоротных активов или запасов соответствующим отражением по дебету счетов 15 “Капитальные инвестиции”, 20 “Производственные запасы”, 22 “Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы”, 28 “Товары” и кредиту соответствующего субсчета к счету 63 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”.

По кредиту субсчета 371 отражают суммы, погашенные зачетами при расчетах за поставленные материалы, выполненные работы, предоставленные услуги, в корреспонденции со счетом 63 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”, а также суммы, возвращенные поставщиками или подрядчиками как неиспользованные, в корреспонденции со счетами учета денежных средств.

Другими словами, после выполнения поставщиками и подрядчиками своих обязательств по кредиту данного субсчета отражают погашение задолженности, а в случае невыполнения - ее списание при признании такой задолженности сомнительной либо безнадежной.

Сальдо по субсчету 371 характеризует наличие текущей дебиторской задолженности, а субсчета 183 - долгосрочной.

Порядок проведения расчетов при последующей оплате

Для отражения текущих расчетов с поставщиками и подрядчиками за поставленные товарно-материальные ценности, выполненные работы, предоставленные услуги применяют субсчета к счету 63 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками”:

- 631 “Расчеты с отечественными поставщиками”

- 632 “Расчеты с иностранными поставщиками”.

По кредиту счета 63 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” отражают задолженность за полученные производственные запасы, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, товары, выполненные работы, предоставленные услуги. При этом счет 63 корреспондирует со счетами учета производственных запасов, товаров, затрат на производство и расходов деятельности.

При погашении задолженности перед поставщиками и подрядчиками счет 63 “Расчеты с поставщиками и подрядчиками” корреспондирует со счетами учета денежных средств (30 “Касса”, 31 “Счета в банках”).

Остаток по счету 63 характеризует наличие текущей кредиторской задолженности за товары, работы, услуги.

Кроме счетов 37 и 63 для учета расчетов с прочими кредиторами предприятия применяют счет 68 “Расчеты по прочим операциям”. В соответствии с Планом счетов счет 68 используется предприятиями для учета расчетов по операциям, которые не могут быть отражены на счетах 63 - 67.

Особого внимания заслуживает субсчет 685 “Расчеты с другими кредиторами”. Планом счетов предусмотрено, что данный субсчет применяется для учета расчетов с различными организациями по операциям некоммерческого характера (учебными и научно-исследовательскими заведениями и т. д.); со съемщиками квартир и лицами, которые проживают в общежитиях жилищно-коммунального хозяйства предприятия (организации); с арендаторами нежилых помещений; с родителями детей за посещение детских заведений, а также по другим операциям.

Налоговый учет

Для удобства приведем общий порядок налогообложения операций с поставщиками и подрядчиками в табл. 1 и 2.

Таблица 1

Взаимоотношения с поставщиками - резидентами Украины

С таблицей 2 (раздел 1.1) можна ознакомиться: раздел "Справочники", подраздел "Приложения к документам", папка "Консультации".

Отдельно следует сказать о предприятиях, избравших кассовый метод налогового учета по НДС (напомним, в их число могут попасть лица, объем налогооблагаемых операций которых в течение последних двенадцати календарных месяцев не превысил 300 тыс. грн. без НДС). Такие налогоплательщики увеличивают свой налоговый кредит исключительно на дату оплаты товаров (работ, услуг), даже если первым событием была дата их оприходования (подписания акта выполненных работ).

Кстати, в аналогичном порядке покупателю (в том числе и абсолютно стандартному) придется действовать и в ситуации, когда кассовый метод налогового учета избран поставщиком товаров (работ, услуг). Ведь свои налоговые обязательства поставщик увеличит на дату поступления средств от покупателя, а значит, именно эта дата будет фигурировать в налоговой накладной, дающей право на отражение налогового кредита. Такое утверждение содержит п. 1.11 Закона об НДС.

1.2. Расчеты с покупателями и заказчиками

Бухгалтерский учет

Порядок проведения расчетов на условиях предоплаты

В соответствии с пп. 6.3 и 6.4 П(С)БУ 15 суммы предварительной оплаты продукции (товаров, работ, услуг) и суммы аванса в счет оплаты продукции (товаров, работ, услуг) не признаются доходами.

Получая суммы денежных средств (авансы), предприятие получает актив, который отражается увеличением по дебету счета 31 “Счета в банках” или счета 30 “Касса” - в зависимости от того, на счет в банке или в кассу поступили средства.

Текущую задолженность по расчетам по полученным авансам включают в текущие обязательства (п. 11 П(С)БУ 11). Напомним, что под обязательствами понимается задолженность предприятия, которая возникла в результате прошедших событий и погашение которой в будущем, как ожидается, приведет к уменьшению ресурсов предприятия, содержащих в себе экономические выгоды.

Для учета полученных авансов Планом счетов и Инструкцией № 291 предусмотрен субсчет 681

“Расчеты по авансам полученным”. Если предприятие получает авансы в иностранной валюте, к субсчету 681 открываются соответствующие субсчета второго порядка.

Порядок проведения расчетов при последующей оплате

Для отражения текущих расчетов с покупателями и заказчиками за отгруженную продукцию (товары), выполненные работы, предоставленные услуги применяют субсчета к счету 36 “Расчеты с покупателями и заказчиками”:

- 361 “Расчеты с отечественными покупателями”;

362 “Расчеты с иностранными покупателями”.

По дебету счета 36 “Расчеты с покупателями и заказчиками” отражают продажную стоимость реализованной продукции, товаров, выполненных работ, предоставленных услуг, которая включает НДС, акцизный сбор и другие налоги, сборы (обязательные платежи), подлежащие перечислению в бюджеты и внебюджетные фонды и включенные в стоимость реализации. По кредиту счета 36 отражается сумма платежей, поступивших на счета предприятия в банковских учреждениях, в кассу, и другие виды расчетов. Остаток по счету характеризует наличие задолженности покупателей и заказчиков за полученную продукцию (работы, услуги).

Налоговый учет

Для удобства приведем общий порядок налогообложения операций с покупателями и заказчиками в табл. 1 и 2.

Таблица 1

Взаимоотношения с покупателями - резидентами Украины

С таблицей 2 (раздел 1.2) можна ознакомиться: раздел "Справочники", подраздел "Приложения к документам", папка "Консультации".

1.3. Договор комиссии

1.3.1. Договор комиссии на продажу

Бухгалтерский учет

Основные моменты бухгалтерского учета операций в рамках договора комиссии на продажу заключаются в том, что:

1) комитент ведет учет товаров, переданных комиссионеру, на субсчете 283 “Товары на комиссии”;

2) комиссионер отражает товары, полученные от комитента на забалансовом субсчете 024 “Товары, принятые на комиссию”;

3) комиссионер не признает своими доходами суммы поступлений по договору комиссии в пользу комитента (п. 6 П(С)БУ 15). Эти суммы не являются чистым доходом комиссионера, но включаются в состав его общего дохода;

4) комитент отражает расходы, связанные с уплатой комиссионного вознаграждения, в составе расходов на сбыт на одноименном счете 93.

Налоговый учет

В налоговом учете при продаже товаров по договору комиссии валовой доход возникает только у комитента, а у комиссионера он возникает только в части комиссионного вознаграждения (без учета НДС).

Для комитента наиболее безопасным вариантом признания валового дохода по договору комиссии является его отражение в момент продажи товаров комиссионером (причем по первому событию).

Однако это не всегда возможно. Например, у комитента может отсутствовать информация (а также первичные документы) об осуществлении комиссионером отгрузки товара, что делает невозможным отражение валового дохода комитентом в момент отгрузки товара комиссионером. Это принципиально, если валовые расходы у покупателя и валовой доход у комитента отражаются в разных налоговых периодах. Помогут в такой ситуации положения договора, обязывающие комиссионера сообщать комитенту о наступлении первого события (отгрузке товаров покупателю или получении от него денежных средств) и предоставлять необходимые первичные документы.

Порядок обложения НДС комиссионных операций урегулирован п. 4.7 Закона об НДС. Так, датой увеличения налоговых обязательств комиссионера является либо дата получения денежных средств от покупателя, либо дата отгрузки товаров покупателю.

Датой увеличения суммы налогового кредита комиссионера является дата перечисления средств в пользу комитента или предоставление ему других видов компенсации стоимости указанных товаров.

Разумеется, что под обложение НДС у комиссионера подпадает не только продажная стоимость товаров комитента, но и комиссионное вознаграждение. При этом налоговые обязательства в отношении него также увеличиваются на дату первого из событий (либо на дату получения вознаграждения, либо на дату подписания акта выполненных работ).

В свою очередь, датой увеличения налоговых обязательств комитента в части проданных товаров является дата получения денежных средств или других видов компенсации стоимости таких товаров от комиссионера.

А в отношении комиссионного вознаграждения в пользу комиссионера налоговый кредит комитента увеличивается по правилу первого события (либо по дате получения вознаграждения, либо по дате подписания акта выполненных работ).

Конкретизируем все сказанное с помощью следующих записей:

Продолжение таблицы

1.3.2. Договор комиссии на покупку

Бухгалтерский учет

Основные моменты, связанные с бухгалтерским учетом договора комиссии на покупку, заключаются в следующем:

1) расходы комитента, направленные на оплату комиссионного вознаграждения, не включаются в первоначальную стоимость приобретенных запасов, а отражаются в составе расходов отчетного периода на субсчете 949 “Прочие операционные расходы”;

2) суммы средств, перечисленные комиссионеру, по своей сути являются авансом, поэтому, на наш взгляд, их перечисление отражается у комитента записью по дебету субсчета 371 “Расчеты по выданным авансам”, а у комиссионера - по кредиту субсчета 681 “Расчеты по авансам полученным”.

Налоговый учет

Стоимость приобретенных по поручению и за счет комитента товаров (работ, услуг) не включается в состав ни валового дохода, ни валовых расходов комиссионера.

На сумму комиссионного вознаграждения (без учета НДС) у комиссионера увеличивается валовой доход в общеустановленном порядке, т. е. по дате первого из событий (либо по дате подписания акта выполненных работ, либо по дате получения комиссионного вознаграждения от комитента).

У комитента валовые расходы возникают в момент передачи ему комиссионером приобретенного для него товара в сумме, равной стоимости такого товара (без учета НДС).

Кроме того, в валовые расходы комитента включается сумма уплаченного комиссионеру комиссионного вознаграждения (без учета НДС) на дату первого из событий (либо на дату подписания акта выполненных работ, либо на дату оплаты комиссионных услуг).

Теперь что касается НДС. Согласно п. 4.7 Закона об НДС у комиссионера датой возникновения налогового кредита при приобретении товаров (работ, услуг) по поручению и за счет комитента является дата перечисления денежных средств в пользу продавца этих товаров (работ, услуг) или других видов компенсаций их стоимости. При этом датой возникновения налоговых обязательств является дата передачи таких товаров (результатов работ, услуг) комитенту.

На дату первого из событий (получение комиссионного вознаграждения от комитента или подписание акта выполненных работ) комиссионер отражает налоговые обязательства по НДС исходя из суммы вознаграждения.

В свою очередь, комитент на дату перечисления комиссионеру денежных средств для приобретения товаров (работ, услуг) не увеличивает налоговый кредит. Датой возникновения налогового кредита (в части товаров (работ, услуг)) у комитента является дата получения таких товаров (результатов работ, услуг), приобретенных для него комиссионером. Право на налоговый кредиту него возникает на основании полученной от комиссионера налоговой накладной.

На дату первого из событий (перечисление комиссионного вознаграждения комиссионеру или подписание акта выполненных работ) увеличивается налоговый кредит комитента на сумму НДС, уплаченную в связи с предоставлением ему комиссионных услуг.

Продолжение таблицы

1.4. Доходы будущих периодов

Согласно Инструкции № 291 доходы в виде полученных авансовых платежей за переданные в аренду основные средства и другие необоротные активы (авансовые арендные платежи), расходы на подписку на газеты, журналы, периодические и справочные издания, выручка за грузовые перевозки, от продажи билетов транспортных и театрально-зрелищных предприятий, абонентская плата за пользование средствами связи и т. п. относятся к доходам будущих периодов. Информация о таких доходах отражается на счете 69 “Доходы будущих периодов”.

Основное отличие между авансами и доходами будущих периодов заключается в том, что авансы предприятие получает за материальные ценности или выполненные работы, период отгрузки (предоставления) которых четко определен. С наступлением такого периода (конкретной даты) происходит погашение (зачет) аванса. А фактический период погашения полученных доходов будущих периодов происходит во времени последовательно и непрерывно, ведь они являются доходами нескольких периодов, и признание их доходами отчетного периода будет осуществляться в тех периодах, к которым эти доходы относятся. Конкретный период признания их доходами отчетного периода (погашения) определяется расчетно договором или отдельным расчетом, поскольку фактической конкретной даты погашения не существует в принципе.

1.5. Расходы будущих периодов

В Инструкции № 291 расходы, которые осуществлены в отчетном периоде, но относятся к будущим отчетным периодам, определены как расходы будущих периодов.

Бухгалтерский учет расходов будущих периодов ведется на счете 39 “Расходы будущих периодов”. По дебету этого счета отражается накопление таких расходов, а по кредиту - их списание (распределение) и включение в состав затрат отчетного периода.

К расходам, учитываемым на счете 39, относятся расходы, связанные с подготовительными к производству работами в сезонных отраслях промышленности; освоением новых производств и агрегатов; уплаченные авансом арендные платежи; оплата страхового полиса; подписка на газеты, журналы, периодические и справочные издания и т. п.

1.6. Расчеты по претензиям

Для учета претензий, предъявленных поставщикам, Планом счетов предусмотрен субсчет 374 “Расчеты по претензиям”. По дебету этого субсчета отражается возникновение дебиторской задолженности, по кредиту - ее погашение или списание.

Сумма претензии в связи с недостачей ТМЦ может быть отражена одним из двух способов:

- если есть уверенность в том, что недостача будет возмещена, то ее сумма может быть отражена как сумма задолженности по претензиям без списания на расходы. Другими словами, сумма претензии может быть признана как дебиторская задолженность, которая будет погашена в будущем;

- если предприятие не уверено в том, что сумма недостачи когда-либо будет погашена, такая недостача списывается на расходы отчетного периода с одновременным отражением на забалансовом счете. Если в будущем появляется вероятность погашения поставщиком этой суммы, то в учете признается доход и задолженность списывается с забалансового счета. Допустим два варианта дальнейших событий:

1) задолженность в будущем будет погашена. В этом случае нет необходимости в корректировке суммы налогового кредита по НДС, отраженной при осуществлении предоплаты за ТМЦ;

2) задолженность так и не будет погашена. При этом сумма налогового кредита по НДС должна быть откорректирована на сумму налога, соответствующую сумме недостачи.

В налоговом и бухгалтерском учете данные операции отражаются следующими записями:

Продолжение таблицы

1.7. Резерв сомнительных долгов

В соответствии с п. 4 П(С)БУ 10 под сомнительным долгом понимается текущая дебиторская задолженность, относительно которой существует неуверенность ее погашения должником.

Текущая дебиторская задолженность, являющаяся финансовым активом (кроме приобретенной задолженности и задолженности, предназначенной для продажи), включается в итог баланса по чистой реализационной стоимости. Для определения чистой реализационной стоимости на дату баланса исчисляется величина резерва сомнительных долгов (п. 7 П(С)БУ10).

Резерв сомнительных долгов признается расходами того периода, в котором он начислен, и учитывается по кредиту счета 38 “Резерв сомнительных долгов”. Создание резерва сомнительных долгов осуществляется записью: Дт 944 “Сомнительные и безнадежные долги” - Кт 38 “Резерв сомнительных долгов”.

Признание кредитором долга сомнительным не находит отражения в бухгалтерском учете кредиторской задолженности предприятия-должника. Кредитор, признавший часть дебиторской задолженности сомнительной, не информирует должника об изменениях в своем бухгалтерском учете. Признание дебиторской задолженности сомнительной в бухгалтерском учете, в отличие от признания задолженности сомнительной в налоговом учете, не требует от кредитора каких-либо юридически значимых действий.

Резерв сомнительных долгов создается предприятием не только относительно задолженности за реализованную продукцию (товары, работы, услуги), но и относительно другой дебиторской задолженности (кроме приобретенной задолженности и задолженности, предназначенной для продажи).

Создание резерва сомнительных долгов в налоговом учете не отражается.

Предположим, что на предприятии создан резерв сомнительных долгов, сумма которого рассчитана на основании данных аналитического учета дебиторской задолженности и составляет 10000 грн. По итогам проведенного анализа дебиторской задолженности на данном предприятии принято решение о признании части такой задолженности в размере 11700 грн. безнадежной и списании за счет созданного резерва.

В регистрах бухгалтерского учета такая операция отразится следующим образом:

Детально ознакомиться с правилами создания резерва сомнительных долгов вам поможет статья “Сомневаться? Несомненно! (создание резерва сомнительных долгов впервые)” (см. “Налоги и бухгалтерский учет”, 2004, № 20).

1.8. Вексельные расчеты

Бухгалтерский учет

Двойственная природа векселя (долговой инструмент и ценная бумага) предопределяет тот или иной вариант его отражения в бухгалтерском учете. В зависимости от характера операции, в результате осуществления которой получен вексель, его можно учитывать либо как вексель, либо как финансовую инвестицию.

Как правило, вексель попадает на предприятия либо в результате получения его в счет отгруженных товаров (работ, услуг), либо путем приобретения за денежные средства. В первом случае вексель следует учитывать на субсчете 341 или 182 в зависимости от характера задолженности (краткосрочная или долгосрочная), во втором - на счете 352 или 14 также в зависимости от характера инвестиции (краткосрочная или долгосрочная).

Относя тот или иной вексель к разряду краткосрочных или долгосрочных, следует ориентироваться на определение текущего или долгосрочного обязательства. Согласно П(С)БУ2 под текущими обязательствами понимаются обязательства, которые будут погашены на протяжении операционного цикла предприятия или должны быть погашены на протяжении двенадцати месяцев, начиная с даты баланса. А к долгосрочным обязательствам относятся все обязательства, которые не являются текущими.

Таким образом, если предполагается, что вексель будет погашен в течение года, то его следует отнести к краткосрочным векселям, если в течение периода, превышающего год, - к долгосрочным. Вексель со сроком платежа по предъявлении следует предъявить к погашению в течение года с даты составления (если этот срок не увеличен или не уменьшен в самом векселе), а значит, его следует учитывать как краткосрочный вексель.

Что касается эмитента векселя, то опять же в зависимости от характера задолженности (долгосрочная или краткосрочная) выданный вексель пройдет по субсчету 511 или 621.

Погашение векселя следует отображать проводкой Дт 311 - Кт 341 (182), если же вексель будет реализован, то доходы от его продажи следует отражать по кредиту субсчета 746, а номинал векселя относить в расходы по субсчету 949.

Продажа векселя, приобретенного как финансовая инвестиция, отражается по кредиту субсчета 741 со списанием его себестоимости в дебет субсчета 971.

Особенностью учета переводных векселей является то, что между трассатом и трассантом будет отражен зачет задолженностей, а для акцептованных и неакцептованных векселей целесообразно завести отдельные субсчета (3411 и 3412, 1821 и 1822).

Налоговый учет

Налоговый учет векселей ведется в отдельном порядке, регламентированном п. 7.6 Закона о налоге на прибыль. Суть его заключается в том, что при получении векселя отражаются расходы (не валовые расходы, а просто расходы), а при продаже (отчуждении) - доходы, (не валовые, а просто доходы). В результате формируется положительный или отрицательный результат, который либо включается в состав валовых доходов (стр. 01.4 декларации), либо переносится на уменьшение прибылей от операций с векселями следующего периода (стр. 3.3 приложения КЗ к декларации по налогу на прибыль)

Указанные доходы и расходы рассчитываются не в разрезе отдельной ценной бумаги, а в разрезе видов ценных бумаг. Например, если предприятие приобрело вексель за 100 грн. (получило в обмен на товар стоимостью 100 грн.), то расходы на его приобретение уже понесены, а значит, уже в этом периоде их можно отразить по стр. 3.2 прил. КЗ к декларации по налогу на прибыль. Если в этом же периоде был продан вексель (например, за 200 грн.), пусть даже не тот, что куплен, то уже в этом периоде следует отражать доходы по стр. 3.1 прил. КЗ. В результате по итогам периода прибыль от операций с векселями составит 200 - 100 = 100 грн. Эта сумма включается в валовые доходы этого периода по стр. 01.4 декларации.

Если по итогам периода получается убыток, то он не учитываются, а переносится на уменьшение прибыли будущих периодов от операций с векселями.

В то же время ГНАУ считает, что расходы по ценной бумаге можно отражать только в том периоде, когда будут получены доходы от продажи такой ценной бумаги. Об этом говорит целый ряд писем ГНАУ:

1) письмо ГНАУ от 02.03.2005 г. № 1799/6/15-1116 (см. “Налоги и бухгалтерский учет”, 2005, № 25);

2) письмо ГНАУ от 14.05.2005 г. № 9265/7/15-1117;от 16.07.2004г.№ 13292/7/15-1117 (см. “Налоги и бухгалтерский учет”, 2004, № 100);

3) консультации налоговиков (см. “Вестник налоговой службы Украины”, 2004, № 1, с. 33, № 32, с. 13).

Особенностью налогового учета эмитента векселя состоит в том, что его выдача и погашение не приводят к налоговым последствиям (в отдельном учете не отражается, так как работает последний абзац п.п. 7.6.1 Закона о налоге на прибыль).

Продолжение таблицы

Продолжение таблици

Продолжение таблицы

1.9. Расчеты по кредитным операциям

В бухгалтерском учете кредиты отражаются на счетах 50 “Долгосрочные займы”, 60 “Краткосрочные займы”, 61 “Текущая задолженность по долгосрочным обязательствам”. В соответствии с п. 6 П(С)БУ 15 и п.п. 9.3 П(С)БУ 16 основная сумма кредита не является доходом предприятия при его получении и расходами при его погашении.

В соответствии с п. 27 П(С)БУ 16 проценты за пользование кредитом относятся в состав финансовых расходов. Любые начисленные проценты (по долгосрочным либо краткосрочным кредитам) признаются расходами текущего периода. Учет их начисления ведется на субсчете 684 “Расчеты по начисленным процентам”.

Согласно п. 8 П(С)БУ 7 проценты не включаются в первоначальную стоимость объекта, приобретенного за кредитные средства. Для учета расходов, связанных с начислением и уплатой процентов за пользование кредитами, применяется субсчет 951 “Проценты за кредит”. Исключение из данного правила составляет создание квалификационного актива. В соответствие с п. 4 П(С)БУ31 капитализация финансовых расходов осуществляется в случае, когда создание актива требует существенного периода времени* и возможность такой капитализации предусмотрена в учетной политике предприятия. Более подробно о капитализации финансовых расходом можно ознакомиться в нашем комментарии к указанному П(С)БУ (см. “Налоги и бухгалтерский учет”, 2006, № 101, с. 20), а также в газете “Налоги и бухгалтерский учет”, 2007, № 32, с. 19.

Задолженность по кредиту в иностранной валюте относится к монетарным статьям баланса. Подобно ситуации с депозитом в иностранной валюте, для кредитов в иностранной валюте необходимо рассчитывать курсовые разницы на дату баланса и на дату осуществления расчетов. В соответствии с п. 8 П(С)БУ21 курсовые разницы отражаются в составе прочих доходов (расходов).

Несколько слов скажем об овердрафте. На сегодняшний день существует два мнения относительно порядка отражения в учете овердрафта. Согласно первому в учете должен использоваться 60 счет, подобно обычным краткосрочным кредитам (овердрафт предоставляется на срок до одного года). Согласно второму мнению овердрафт можно отразить на 311 субсчете с кредитовым сальдо. При этом, если на дату составления баланса сумма такого кредитового сальдо не погасится, то в балансе эту сумму следует отразить по аналогии с краткосрочными кредитами (в разделе IV Пассива баланса). Такой подход не исказить данные финансовой отчетности, а поэтому вполне может быть применим на практике.

Налоговый учет

В соответствии с п. 1.11 Закона о налоге на прибыль кредит - это средства и материальные ценности, предоставляемые резидентами или нерезидентами в пользование юридическим или физическим лицам на определенный срок и под процент.

Налоговый учет основной суммы кредита урегулирован нормами п. 7.9 Закона о налоге на прибыль. Как и в случае с депозитами, основная сумма кредита не отражается в составе валовых доходов в момент его получения (п.п. 7.9.1 указанного Закона), а ее возврат не включается в состава валовых расходов предприятия (п. п. 7.9.2).

Под основной суммой кредита следует понимать сумму полученного кредита без процентов. Проценты же заемщик имеет право отразить в составе валовых расходов на основании п.п. 5.5.1 Закона о налоге на прибыль. При этом обязательным условием для формирования валовых расходов является связь уплачиваемых либо начисляемых процентов с хозяйственной деятельностью предприятия.

В отличие от П(С)БУ 31 в Законе о налоге на прибыль на сегодняшний день не предусмотрено прямой нормы относительно включения (или невключения) процентов по кредиту в балансовую стоимость ОФ, поэтому, руководствуясь общими правилами, их следует отражать в составе валовых расходов (п.п. 5.5.1 указанного Закона). Об этом указывали и налоговики (например, в письме ГНАУ от 10.07.2002 г. № 4354/6/15-1116 // “Налоги и бухгалтерский учет”, 2002, № 60). В то же время, после вступления в силу П(С)БУ31, мы не исключаем возможности появления противоположных разъяснений.

В случае нарушения кредитного соглашения сумма штрафов и пени, уплачиваемая в связи с таким нарушением, не отражается в составе валовых расходов. Такой запрет установлен п.п. 5.3.5 Закона о налоге на прибыль.

Закон о налоге на прибыль не предусматривает специальной даты отражения в налоговом учете процентов по кредиту, поэтому руководствоваться следует общей нормой - п.п. 11.2.1 указанного Закона. Иными словами, в отношении процентов по кредиту действует правило первого события.

Если же кредит получен в иностранной валюте, то дополнительно ко всему следует руководствоваться нормами п.п. 7.3.3 Закона о налоге на прибыль, т. е. необходимо будет производить расчет курсовых разниц. Напомним, что в соответствии с указанной нормой к задолженности в иностранной валюте относится основная сумма финансового кредита и сумма процентов, срок оплаты по которым истек на дату окончания отчетного периода.

Продолжение таблицы

Продолжение таблицы

Продолжение таблицы

1.10. Расчеты по депозитным операциям

Бухгалтерский учет

В бухгалтерском учете депозитные операции отражаются в зависимости от срока и вида депозита. Депозит, оформленный посредством банковского счета, отражается на счете 31 “Счета в банках” в случае, когда депозитный договор заключен на срок не более 12 месяцев, если же срок депозитного договора превышает 12 месяцев, то сумму такого депозита следует отразить на счете 18 “Долгосрочная дебиторская задолженность и другие необоротные активы”.

Депозит также может быть оформлен сберегательным (депозитным) сертификатом. Отражение такого сертификата в бухучете также зависит от срока предоставления средств. Если этот срок составляет не более 12 месяцев, то отразить такую сумму следует на счете 35 “Текущие финансовые инвестиции”, если превышает- на счете 14 “Долгосрочные финансовые инвестиции”.

Доходом от использования активов предприятия другими сторонами является процент. Такие доходы признаются исходя из базы начисления и срока пользования соответствующими активами в том отчетном периоде, к которому они принадлежат (п. 20 П(С)БУ 15).

Отражение процентов осуществляется на субсчете 732 “Проценты полученные” в корреспонденции со счетом 373 “Расчеты по начисленным доходам”.

Налоговый учет

В соответствии с п. 1.13 Законом о налоге на прибыль депозит - это денежные средства, предоставляемые физическими или юридическими лицами в управление резиденту, определенному финансовой организацией в соответствии с законодательством Украины, или нерезиденту на срок и под процент. Под процентами, в контексте Закона о налоге на прибыль, следует понимать сумму дохода, который выплачивается (начисляется) заемщиком в пользу кредитора в виде платы за использование привлеченных на определенный срок денежных средств (п. 1.10 указанного Закона)

Закон о налоге на прибыль разделяет учет основной суммы депозита и процентов по нему. Основная сумма депозита (в национальной валюте) не влияет на формирование объекта обложения налогом на прибыль. В частности, размещение налогоплательщиком средств на депозит и возврат основной суммы депозита не отражаются ни в составе валовых расходов, ни в составе валовых доходов такого плательщика налога (пп. 7.9.1, 7.9.2 Закона о налоге на прибыль).

Что касается процентов по депозиту, то они включаются в состав валовых доходов согласно п.п. 4.1.4 указанного Закона. При этом датой увеличения валовых доходов приходится на дату начисления процентов в соответствии с договором (п.п. 11.3.6 Закона о налоге на прибыль).

1.11. Расчеты с бюджетом

Учет расчетов с бюджетом ведется на счете 64 “Расчеты по налогам и платежам”. Аналитический учет к счету 64 ведется по видам налогов, сборов и обязательных платежей.

Все налоги, сборы и поступления, уплачиваемые в бюджет, имеют код бюджетной классификации согласно Бюджетной классификации, утвержденной приказом Минфина Украины от 27.12.2001 г. № 604, с изменениями и дополнениями (который указывается в платежных документах на перечисление соответствующих сумм в бюджет).

В налоговом учете сумму внесенных (начисленных) налогов, сборов (обязательных платежей), установленных Законом Украины “О системе налогообложения” от 25.06.91 г. № 1257-ХII (за исключением предусмотренных п.п. 5.3.3, п.п. 5.3.4 Закона о налоге на прибыль) налогоплательщик включает в валовые расходы в соответствии с п.п. 5.2.5 Закона о налоге на прибыль.

Остановимся на особенностях учета некоторых платежей в бюджет.

Налог на прибыль. Для учета налога на прибыль предусмотрен счет 98 “Налог на прибыль”, на котором ведется учет сумм налога на прибыль, рассчитанного по данным бухгалтерского учета (независимо от суммы прибыли, полученной в налоговом учете). Такая сумма рассчитывается в соответствии с П(С)БУ 17. Налог на прибыль, рассчитанный по правилам налогового учета и подлежащий уплате в бюджет (так называемый текущий налог на прибыль), отражается на субсчете 641 “Расчеты по налогам и платежам” - аналитический счет “Налог на прибыль”. Различия в сумме, которые возникают между налогами, рассчитанными с налоговой и бухгалтерской прибыли, и причиной которым служат временные разницы, формируют (1) ОНА (отсроченные налоговые активы, учитываемые на одноименном счете 17) либо (2) ОНО (отсроченные налоговые обязательства, учитываемые на счете 54).

НДС. В бухгалтерском учете сумма налоговых обязательств по налогу на добавленную стоимость отражается по кредиту субсчета 641 “Расчеты по налогам” / аналитический счет “НДС”, а сумма налогового кредита - по дебету этого субсчета. Разница между дебетовыми и кредитовыми оборотами представляет собой сумму, подлежащую уплате в бюджет. Вместе с тем для учета сумм НДС также существуют вспомогательные субсчета 643 “Налоговые обязательства” и 644 “Налоговый кредит”, которые используются для того, чтобы суммы налоговых обязательств и налогового кредита по НДС были учтены в будущих отчетных периодах.

Плата за патенты. Согласно п. 5 ст. 3 Закона о патентовании оплата за торговый патент вносится ежемесячно до 15 числа месяца, предшествующего отчетному (а для игорного бизнеса-ежеквартально не позже чем за 15 дней до начала квартала, ч. 5 ст. 5 Закона о патентовании). При этом по желанию субъекта хозяйствования плата за торговый патент может вноситься авансом за период времени, превышающий месяц (квартал, полугодие, год). В таком случае учет внесенной платы за патент ведется с использованием счета 39 “Расходы будущих периодов”.

В налоговом учете плату за торговые патенты плательщик налога на прибыль учитывает в уменьшение налоговых обязательств в порядке, установленном п. 16.3 Закона о налоге на прибыль (письмо ГНАУот 05.08.2005 г. № 15614/7/11-1117 II “Налоги и бухгалтерский учет”, 2005, № 65). То есть на стоимость оплаченных торговых патентов, срок действия которых приходится на отчетный период, уменьшается налог на прибыль в разрезе соответствующего вида патентуемой деятельности такого отчетного периода. Подробнее об этом шла речь в статье “Самое актуальное о налоговом учете патентов” // “Налоги и бухгалтерский учет”, 2007, № 59; “Учитываем патенты в декларации по налогу на прибыль” // “Налог и бухгалтерский учет”, 2005, № 86, а также в газете “Налоги и бухгалтерский учет”, 2006, № 6.

С таблицей 3 можна ознакомиться: раздел "Справочники", подраздел "Приложения к документам", папка "Консультации".

2. Расчеты с учредителями

2.1. Формирование уставного капитала (УК)

Для бухгалтерского учета состояния и движения уставного капитала предназначен счет 40 “Уставный капитал”. Аналитический учет уставного капитала ведется по видам капитала по каждому учредителю, участнику, акционеру.

В налоговом учете операцию по формированию уставного капитала можно разбить на две составляющие (каждой из которых присущи свои особенности налогообложения):

1) внесение (получение) взносов в уставный капитал;

2) получение (передача) корпоративных прав взамен на взнос.

При этом если взнос в уставный капитал (первая составляющая) происходит имуществом, то в налоговом учете такая операция приравнивается к продаже (у инвестора) и покупке (у эмитента) и соответственно влечет за собой сопутствующие такой операции налоговые последствия по налогу на прибыль и НДС.

Что касается второй составляющей (операции с корпоративными правами), то здесь действуют специальные правила “ценнобумажного” учета, оговоренные п. 7.6 Закона о налоге на прибыль, а также специальная льгота, установленная п.п. 4.2.5 Закона о налоге на прибыль. Напомним, что:

-согласно абзацу пятому п.п. 7.6.1 3акона о налоге на прибыль нормы относительно учета “ценнобумажных” доходов и расходов не распространяются на операции по эмиссии корпоративных прав или других ценных бумаг, осуществляемых налогоплательщиком, а также на операции по их обратному выкупу или погашению таким налогоплательщиком. То есть ни “ценнобумажных” доходов, ни “ценнобумажных” расходов у эмитента в таких случаях не возникает. А вот у инвестора, передающего ценности в уставный капитал, возникают “ценнобумажные” расходы в порядке, оговоренном п.п. 7.6.1 Закона о налоге на прибыль (п. 5 письма ГНАУ от 21.04.2005 г. № 3335/6/12-0216 I/ “Налоги и бухгалтерский учет”, 2005, № 47);

- в соответствии с п.п. 4.2.5 Закона о налоге на прибыль не включается в валовые доходы сумма средств или стоимость имущества, поступающие налогоплательщику в виде прямых инвестиций или реинвестиций в корпоративные права, эмитированные таким налогоплательщиком.

В учете операции по формированию уставного капитала отразятся следующим образом:

2.2. Изменение (увеличение/уменьшение) уставного капитала (УК)

Увеличение уставного капитала

Источниками увеличения уставного капитала могут быть; - дополнительные взносы участников;

- реинвестиция дивидендов*.

Порядок учета увеличения уставного капитала в большинстве аналогичен порядку его формирования.

-------------------------------------------------

* Для АО также предусмотрен способ увеличения уставного капитала за счет индексации балансовой стоимости основных фондов. Напомним, речь в данном случае идет об индексациях балансовой стоимости основных фондов, проводимых в соответствии с постановлениями КМУот 07.05.92 г. № 229, от 03.08.93 г. № 598, от 17.01.95 г. № 34, от 16.05.96 г. № 523. Однако нужно заметить, что в настоящее время этот способ увеличения уставного капитала практически не применяется.

Уменьшение уставного капитала

Предприятие может уменьшать размер уставного капитала при условии, конечно, что после уменьшения его величина оказывается не ниже минимально установленного размера. Уменьшение может осуществляться путем передачи учредителям (участникам) части имущества предприятия пропорционально их долям в уставном капитале, а также в связи с покрытием убытков, в связи с выходом участников и т. п. А например, АО может уменьшать уставный капитал такими способами:

- уменьшив номинальную стоимость ранее выпущенных акций;

- уменьшив количество ранее выпущенных акций путем их выкупа у собственников с целью аннулирования этих акций.

При этом если при уменьшении уставного капитала будет происходить передача участникам (акционерам) имущества, то в налоговом учете она отражается по правилам, установленным для продажи.

Продолжение таблицы

Продолжение таблицы

2.3. Дивиденды

В налоговом учете определение дивидендов дано в п. 1.9 Закона о налоге на прибыль, согласно которому дивиденды - это платеж, осуществляемый юридическим лицом - эмитентом корпоративных прав или инвестиционных сертификатов в пользу собственника таких корпоративных прав (инвестиционных сертификатов) в связи с распределением части прибыли такого эмитента, рассчитанной по правилам бухгалтерского учета.

При этом порядок налогообложения дивидендов определен п. 7.8 Закона о налоге на прибыль. Так, согласно п.п. 7.8.2 Закона о налоге на прибыль эмитент корпоративных прав, принимающий решение о выплате дивидендов, должен начислить и уплатить авансовый взнос по налогу на прибыль (по ставке 25 %) от суммы дивидендов, предназначенных для выплаты, без уменьшения суммы такой выплаты на сумму авансового взноса. Такой авансовый взнос вносится в бюджет до или одновременно с выплатой дивидендов. Причем уплатить его обязан любой эмитент, выплачивающий дивиденды (в том числе и единоналожник и без права зачета в счет уплаты единого налога). В случае если дивиденды выплачиваются в неденежной форме (например, готовой продукцией, товарами и другими ТМЦ), базой для начисления авансового взноса будет являться стоимость такой выплаты, рассчитанная по обычным ценам.

Заметим также, что особенности начисления и учета выплаты дивидендов подробно рассматривались в тематических номерах газеты “Налоги и бухгалтерский учет”, 2006, № 4; 2005, № 20. В учете операции по начислению и выплате дивидендов отразятся следующим образом:

Продолжение таблицы

3. Расчеты с работниками

3.1. Заработная плата

Бухгалтерский учет

В соответствии с Инструкцией № 291 обобщение информации о расчетах с персоналом предприятия по оплате труда (по всем видам заработной платы, премий, пособий и т. п.), а также о расчетах по не полученной работниками в установленный срок сумме оплаты труда, о других текущих выплатах ведется на счете 66 “Расчеты по оплате труда”. Указанный счет имеет следующий субсчета:

- 661 “Расчеты по выплатам работникам” - по кредиту отражается начисление заработной платы работникам, по дебету - выплата заработной платы, а также удержание налога с доходов, взносов в фонды социального страхования и других удержаний из выплат работникам;

- 662 “Расчеты с депонентами” - по кредиту отражается задолженность предприятия по выплатам работникам в случае получения предприятием наличности для выплаты через кассу предприятия и неполучения ее работниками в установленный срок, по дебету - выплата такой задолженности;

- 663 “Расчеты по другим выплатам” - по кредиту отражается начисление выплат, которые не относятся в фонд оплаты труда, например, выплат по временной нетрудоспособности, выходное пособие и т. п., по дебету - их выплата.

Для отражения в бухгалтерском учете начислений на фонд оплаты труда и удержаний, связанных с оплатой труда, используются:

- счет 65 “Расчеты по страхованию” - по кредиту отражается начисление взносов, а также получение средств от фондов, по дебету - уплата (перечисление) взносов и расходование средств социальных фондов;

- субсчет 641 “Расчеты по налогам” - по кредиту отражается удержание налога с доходов физических лиц из суммы общего налогооблагаемого дохода, по дебету - его уплата (перечисление).

Налоговый учет

Заработная плата подлежит обложению налогом с доходов физических лиц по ставке 15 %. Согласно п. 3 5 Закона № 889 при начислении заработной платы объект налогообложения определяется как начисленная сумма такой заработной платы, уменьшенная на сумму взносов в фонды социального страхования, которые в соответствии с законом удерживаются за счет дохода наемного лица.

К сумме начисленной заработной платы работника может применяться налоговая социальная льгота (далее - НСЛ). При этом в общем случае она применяется к начисленной зарплате, размер которой не превышает суммы, равной размеру прожиточного минимума, действующего для трудоспособного лица на 1 января отчетного налогового года, умноженной на 1,4 и округленной до ближайших 10 гривень (в 2007 году- 740 грн.)- В случае если работник претендует на НСЛ на детей (пп. “а” - “в” п.п. 6.1.2 Закона № 889), предельный размер дохода, дающий право на применение НСЛ одному из родителей, определяется как произведение суммы, установленной абзацем первым п.п. 6.5.1 Закона № 889, и соответствующего количества детей.

Размеры НСЛ установлены в п. 6.1 Закона № 889.

Заработная плата облагается взносами во все фонды социального страхования. Для определения перечня выплат, включаемых в базу обложения страховыми взносами, следует руководствоваться Инструкцией № 5 (письма Пенсионного фонда от 02.03.2004 г. № 1982/04, Фонда социального страхования по временной потере трудоспособности от 01.04.2004 г. № 01-16-441, Минтруда от 13.04.2004г. № 20-144 // “Налоги и бухгалтерский учет”, 2004, № № 24, 33, 44 соответственно).

Обращаем внимание, что оплата первых пяти дней временной нетрудоспособности и пособие по временной нетрудоспособности в части начислений облагаются только взносом в Пенсионный фонд, в части удержаний - взносом в Пенсионный фонд и налогом с доходов. При этом сумма оплаты первых пяти дней временной нетрудоспособности и пособия по временной нетрудоспособности учитываются при определении права работника на НСЛ.

Сумма начисленной заработной платы относится на валовые расходы на основании п.п. 5.6.1 3акона о налоге на прибыль. Сумма взносов в фонды социального страхования включается в состав валовых расходов предприятия в соответствии с п.п. 5.7.1 Закона о налоге на прибыль.

Подробнее о порядке налогообложения заработной платы и выплат по временной нетрудоспособности см. “Налоги и бухгалтерский учет”, 2007, спецвыпуск № 5.

Пример. Оклад работника в ноябре составил 1500 грн. С 21 по 30 ноября он находился на больничном. Начисленная заработная плата за ноябрь составила 954,55 грн. Оплата первых пяти дней временной нетрудоспособности (за 3 рабочих дня -21, 22, 23 ноября) составила 178,56 грн., пособие по временной нетрудоспособности - 297,60 грн. (за 5 рабочих дней -с 26 по 30 ноября).

Продолжение таблицы

Продолжение таблицы

Теперь рассмотрим особенности уплаты взносов в Пенсионный фонд предприятиями, которые избрали упрощенную систему налогообложения.

С целью избежания излишней уплаты страховых взносов за наемных работников плательщиками единого налога суммы средств, направляемых в Пенсионный фонд в виде части ставки единого налога (42 %), зачисляются в счет уплаты страховых взносов за периоды, в которые плательщиком осуществлены расходы на оплату труда наемных работников и начислены страховые взносы.

3.2. Пользование имуществом работника

В соответствии со ст. 125 КЗоТ работники, которые используют свои инструменты для нужд предприятия, имеют право на получение компенсации за их износ (амортизацию).

Размер и порядок выплаты компенсации определяются работодателем по согласованию с работником. Положение о возможности выплаты компенсации может быть включено в коллективный договор, что предусмотрено ст. 13 КЗоТ, или в трудовом договоре с работником.

Бухгалтерский учет

Поскольку компенсация за пользование имуществом работника не относится к фонду оплаты труда, в бухгалтерском учете данная выплата учитывается на субсчете 663 “Расчеты по выплатам работникам”.

Начисление компенсации отражается записями: Дт 23 (91, 92, 93, 94) - Кт 663, выплата компенсации работнику: Дт 663 - Кт 301.

Налоговый учет

Компенсация, выплачиваемая работнику, подлежит обложению налогом с доходов физических лиц по ставке 15 %. При определении права на налоговую социальную льготу сумма компенсации не учитывается, поскольку для целей Закона № 889 она не является заработной платой.

Взносы в фонды социального страхования на сумму компенсации не начисляются и из нее не удерживаются, поскольку такая выплата не включается в фонд оплаты труда согласно п. 3.22 Инструкции № 5.

Компенсацию, выплачиваемую работнику за пользование его имуществом, предприятие имеет право включать в состав валовых расходов на основании п.п. 5.6.2 Закона о налоге на прибыль.

3.3. Выдача сумм под отчет

Бухгалтерский учет

Учет расчетов с подотчетными лицами в бухгалтерском учете ведется на субсчете 372 “Расчеты с подотчетными лицами”. По дебету субсчета отражается выдача наличных средств под отчет, по кредету-оприходование товара, а также возврат неизрасходованной наличности. Сальдо субсчета 372 может быть как дебетовым, так и кредитовым.

Налоговый учет

Суммы, выданные работникам под отчет, не облагаются ни налогом с доходов физических лиц, ни взносами в социальные фонды.

Но в случае если подотчетное лицо возвращает остаток наличности позднее предельного срока, указанного в п.п. 9.10.2 Закона № 889, но не позднее отчетного месяца, на который приходится последний день предельного срока, такое лицо должно уплатить штраф в размере 15 % суммы излишне израсходованных средств (п.п. 9.10.3 Закона № 889).

При возврате излишне израсходованных средств в месяце, следующем за отчетным месяцем, на который приходится предельный срок сдачи остатка средств, кроме 15-процентного штрафа, с налогоплательщика взыскивается сумма налога с доходов поставке 15%, начисленного на сумму излишне израсходованных средств с учетом “натурального” коэффициента.

Валовые расходы по подотчетным суммам возникают на дату утверждения авансового отчета. Но при покупке товаров за наличные у “необычных” плательщиков налога на прибыль следует учитывать правило п.п. 11.2.3 Закона о налоге на прибыль, согласно которому датой увеличения валовых расходов является дата оприходования товара.

Подробнее об особенностях налогового учета подотчетных сумм см. “Налоги и бухгалтерский учет”, 2007, № 84.

Продолжение таблицы

3.4. Ссуды работникам

Бухгалтерский учет

Порядок отражения операций по выдаче и погашению займа работнику предприятия в бухгалтерском учете зависит от срока погашения займа.

В соответствии с П(С)БУ 10 следует различать долгосрочную и текущую дебиторскую задолженность.

Долгосрочная дебиторская задолженность - сумма дебиторской задолженности, которая не возникает в ходе нормального операционного цикла и будет погашена после двенадцати месяцев с даты баланса.

Текущая дебиторская задолженность - сумма дебиторской задолженности, которая возникает в ходе нормального операционного цикла или будет погашена в течение двенадцати месяцев с даты баланса.

Таким образом, если возврат денежных средств по договору займа должен произойти в течение 12 месяцев, задолженность работника следует отражать в составе текущей дебиторской задолженности, т. е. на субсчете 377 “Расчеты с прочими дебиторами”. Если договором займа предусмотрен более длительный срок погашения задолженности, то сумма такой задолженности отражается в составе долгосрочной дебиторской задолженности предприятия (субсчет 183 “Прочая дебиторская задолженность”). При наступлении срока погашения займа в течение 12 месяцев с даты баланса задолженность работника перед предприятием необходимо перевести из долгосрочной дебиторской задолженности в состав текущей дебиторской задолженности, что отражается записью Дт 377 - Кт 183.

Налоговый учет

В соответствии с ч. 1 ст. 1049 ГКУ заемщик обязан возвратить заимодателю заем в срок и в порядке, установленные договором займа. Поэтому, несмотря на то что сумма денежных средств, переданная работнику по договору займа, переходит в его собственность, сумму ссуды нельзя расценивать как доход работника-заемщика.

В связи с тем, что предприятие предоставляет работнику заем на возвратной основе, его сумма не отражается в налоговом учете предприятия-заимодателя. Так, в п.п. 4.1.6 ст. 4 Закона о налоге на прибыль, согласно которому налоговые обязательства лица, предоставившего возвратную финансовую помощь, не изменяются как при ее выдаче, так и при ее обратном получении. То есть при выплате займа валовые расходы предприятия не увеличиваются, как не увеличивается и его валовой доход при погашении заемщиком обязательств по договору займа.

Выдача и обратное получение займа не являются объектом обложения НДС.

Подробно о порядке налогообложения займов, предоставленных работникам, см. статью “Предоставление займа работнику предприятия: налоговый и бухгалтерский учет” // “Налоги и бухгалтерский учет”, 2006, № 84.

Перечень основных использованных документов:

ГКУ - Гражданский кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 435-IV.

ХКУ - Хозяйственный кодекс Украины от 16.01.2003 г. № 436-1V.

КЗоТ- Кодекс законов о труде Украины от 10.12.71 г.

Закон о векселях - Закон Украины “Об обращении векселей в Украине” от 05.04.2001 г. № 2374-III.

Закон о налоге на прибыль - Закон Украины “О налоге на прибыль предприятия” в редакции от 22.05.97 г. № 283/97-ВР.

Закон об НДС - Закон Украины “О налоге на добавленную стоимость” от 03.04.97 г. № 168/97-ВР.

Закон о патентовании - Закон Украины “О патентовании некоторых видов предпринимательской деятельности” от 23.03.96 г. № 98/96-ВР.

Закон о хозобществах - Закон Украины “О хозяйственных обществах” от 19.09.91 г. № 1576-ХИ.

Закон № 889 - Закон Украины “О налоге с доходов физических лиц” от 22.05.2003 г. № 889-IV.

П(С)БУ 2 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 2 “Баланс”, утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 31.03.99 г. № 87.

П(С)БУ 3 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 3 “Отчет о финансовых результатах”, утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 31.03.99 г. № 87.

П(С)БУ 7 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 7 “Основные средства”, утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 27.04.2000 г. № 92.

П(С)БУ 10 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 10 “Дебиторская задолженность”, утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 08.10.99 г. № 237.

П(С)БУ 11 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 11 “Обязательства”, утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 31.01.2000 г. № 20.

П(С)БУ 15 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 15 “Доход”, утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 29.11.99 г. № 290.

П(С)БУ 17 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 17 “Налог на прибыль”, утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 28.12.2000 г. № 353.

П(С)БУ 16 Положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 “Расходы”, утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 31.12.1999 г. № 318.

П(С)БУ 21 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 21 “Влияние изменения валютных курсов”, утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 10.08.2000 г. № 193.

П(С)БУ 31 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета 31 “Финансовые расходы”, утвержденное приказом Министерства финансов Украины от 28.04.2006 г. № 415.

Инструкция № 291 - Инструкция о применении Плана счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденная приказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 г. № 291.

Инструкция № 5 - Инструкция по статистике заработной платы, утвержденная приказом Госкомстата Украины от 13.01.2004 г. № 5.

План счетов - План счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций, утвержденный приказом Министерства финансов Украины от 30.11.99 г. № 291.