Относительно оформления командировок

(Начало. Часть II, III см. консультации от 24.09.2007 г., 28.09.2007 г.)

Вопросы, связанные с оформлением командировок и учетом командировочных расходов, довольно часто гостят на страницах нашего журнала (в 2001-2006 годах им неоднократно отводилась даже специальная “Тема”). Ничего удивительного в этом нет. Ведь такие вопросы возникают практически на каждом предприятии и потоку традиционно интересуют многих бухгалтеров.

Пожалуй, пришло время обобщать накопленный “командировочный” опыт, В предлагаемом материале мы рассмотрим любопытные моменты, сопровождающие оформление командировок и отражение понесенных расходов в налоговом учете, разберемся с “наличными” нарушениями по командировкам, а также остановимся на различных околокомандировочных нюансах, которыми так полна бухгалтерская жизнь.*

1. Общие вопросы

Прежде всего напомним, что вопросы, связанные с оформлением командировок и их оплатой, регулируются Инструкцией о служебных командировках в пределах Украины и за границу, утвержденной приказом Министерства финансов от 13.03.98 г. № 59, с изменениями (далее - Инструкция № 59), в соответствии с которой “служебной командировкой считается поездка работника по распоряжению руководителя предприятия, объединения, учреждения, организации (далее - предприятие) на определенный срок в другой населенный пункт для исполнения служебного поручения вне места его постоянной работы”.

В то же время абз. 1 п/п. 5.4.8 Закона О Прибыли говорит о том, что в служебную командировку помимо работников предприятия могут направляться члены его руководящих органов.

Минфин, в принципе, не против поездок в командировки “членов-руководителей”**. Однако в своем письме от 15.10.2003 г. № 31-03173-07-29/3801 он постарался омрачить такие командировки, запретив валовые затраты по выплате суточных данным лицам. Аргументы были таковы: валовые затраты возможны только в рамках предельных норм, а предельные нормы суточных установлены Кабмином только для работников; кроме того, выплата гарантий и компенсаций лицам, не состоящим в трудовых отношениях с предприятием, действующим законодательством не предусмотрена.

Со временем Минфин стал мягче и в письме от 23.03.2006 г. № 31-26030-12-29/6045 (см. ответ на вопрос 3) разрешил относить на валовые затраты расходы на командировки члена руководящего органа предприятия. Правда, из письма не совсем понятно, касается ли это разрешение суточных.

В духе Минфина рассуждала и ГНАУ в консультации, опубликованной в “Вестнике налоговой службы Украины” № 1-2/2007, признав возможность включения рассматриваемых “руководящих” расходов в состав валовых затрат.

В нашем комментарии к упомянутой консультации подчеркивалось, что ГНАУ как бы отождествляет должностных лиц руководящих органов и членов руководящих органов, что может сузить сферу применения нормы п/п. 5.4.8 Закона О Прибыли.

О том, какие именно члены руководящих органов могут ездить в командировки, привозя оттуда валовые затраты своему предприятию.

А вот против командировок работников, работающих по совместительству, налоговики ничего не имеют. В консультации, опубликованной в “Вестнике налоговой службы Украины” № 48/2000, они разъяснили, что такая возможность предусмотрена п. 1.4 раздела I Инструкции № 59: в случае направления совместителя в командировку одновременно с основной работы и работы по совместительству издержки для возмещения расходов распределяются между предприятиями, направившими работника в командировку, по согласию между ними. Правда, в таком случае возможны проблемы с “разделом” подтверждающих документов (но об этом - ниже).

Значительно меньше повезло физлицам, работающим на предприятии по гражданско-правовым договорам. Послать их в другой населенный пункт для выполнения задания предприятие может (разумеется, с согласия таких работников), а вот возместить их расходы в режиме командировочных расходов - нет (по этому поводу - см. ответ на вопрос 2 из вышеупомянутого письма Минфина от 23.03.2006 г. № 31-26030-12-29/6045). Очевидно, что подобные расходы будут рассматриваться как составная часть вознаграждения таких работников (с соответствующим налогообложением).

А вот отказ работника от командировки без уважительных причин*** является нарушением трудовой дисциплины. Об этом сообщается в письме Минтруда и социальной политики от 29.05.2007 г. № 134/06/187-07. Так что работников-домоседов вполне можно привлечь к дисциплинарной ответственности. А если привязанность к родному рабочему месту становится систематической, то работника можно уволить (на основании п. 3 ст. 40 КЗоТ).

2. Аванс на командировку

В соответствии с Инструкцией № 59 и п. 4 Постановления КМУ от 23.04.1999 г. № 663 “О нормах возмещения расходов на командировки в пределах Украины и за границу” (далее - Постановление № 663) предприятие, командирующее работника, обязано обеспечить его денежными средствами (авансом) на текущие расходы в размерах согласно установленным нормам.

Естественно, это означает, что работника нельзя отправлять в командировку без аванса. Однако не все восприняли данную норму всерьез, поэтому Минфин несколько раз обращал внимание на недопустимость игнорирования авансирования.

Так, в письме Минфина от 28.02.2003 г. № 041-407-97/11-15565/11-14191 указывается, что “безавансовая” командировка является нарушением трудового законодательства и может повлечь применение админштрафа по ст. 41 КоАП (от 15 до 50 нмдт)****. Свою позицию по этому вопросу Минфин подтвердил в письмах от 06.12.2005 г. № 31-18030-07-10/26217 и от 05.03.2007 г. № 31-18030-07-29/4504.

О сумме, которую должен получить работник в качестве аванса, в Постановлении № 663 говорится довольно абстрактно. Из Постановления следует, что сумма аванса должна выдаваться в размерах, обусловленных реальными потребностями в стране пребывания в соответствии с установленными нормами. Инструкция № 59 в отношении внутриукраинских командировок привязала аванс к сумме, определенной на оплату проезда, наем жилого помещения и суточные. В любом случае у предприятия остается поле для маневра.

Ранее мы говорили о том, что сумма выданного аванса должна хотя бы приблизительно напоминать потенциальные расходы. Выдача же непропорционально малого аванса теоретически грозит тем же самым админштрафом по ст. 41 КоАП.

Обращаем внимание читателей также на то, что конкретный срок выдачи аванса на командировку нормативными актами не определен. Этот вопрос предприятие может решать самостоятельно (исходя из конкретных обстоятельств, сложившихся вокруг каждой отдельной командировки), но только после оформления приказа (распоряжения) о направлении работника в командировку. Именно такой подход последовательно отстаивает Минфин - см. его письма от 16.10.2003 г. № 31-03173-97-29/3846 и от 18.10.2006 г. № 31-18030-07-25/ 21780. О том, в какой валюте обеспечивать авансирование работника, командированного за границу, Минфин разъяснил в письме от 04.06.2007 г. № 31-26030-12/23-3982/4279: аванс можно выдавать как в гривнях*****, так и в иностранной валюте, как в наличной, так и в безналичной форме.

Кроме того, аванс, в принципе, можно выдавать и по частям. О такой возможности сообщил НБУ в своем письме от 06.02.2007 г. № 11-113/454-1255. В нашем комментарии к данному письму обращалось внимание на опасность подобных действий: в таком случае выдачу второй и последующей долей в наличной форме можно (при желании) рассматривать как нарушение порядка ведения кассовых операций (выдача денежных средств под отчет при отсутствии отчета по ранее выданным денежным средствам карается штрафом в размере 25 % от сумм, выданных под отчет). Если уж так нужно выдавать аванс частями, то имеет смысл сначала вернуть в кассу предыдущую часть, а затем получить из кассы новый аванс - в большей сумме.

А вот если аванс перечислялся в безналичной форме (то есть зачислялся на личную или корпоративную платежную карточку), тогда порционность, на наш взгляд, не наказуема. В случае с личной платежной карточкой предприятие всегда выдает под отчет не наличные, а безналичные денежные средства. К аналогичному выводу (хоть и через тернии) можно прийти и в случае использования корпоративной карточки.

Как видим, в “авансовом” вопросе есть много разных нюансов, однако главный постулат, которым должно руководствоваться предприятие, командирующее работника, заключается в том, что аванс выдавать все-таки нужно.

3. Документальное оформление командировок

Отправляя работника в командировку, следует обратить внимание на правильное документальное оформление этого события.

По мнению Госкомпредпринимательства, изложенному в письме от 12.02.2002 г. № 1-221/805, направление в командировку должно сопровождаться оформлением целого вороха первичных документов: задания на командировку; приказа (распоряжения) руководителя предприятия; предварительной сметы расходов на командировку; командировочного удостоверения (его выдача отражается записью в журнале регистрации удостоверении); документов о связи командировки с основной деятельностью предприятия.

Стоит, однако, отметить, что ни в одном нормативе столь подробный перечень не закреплен. Поэтому задание на командировку******, а также предварительная смета (кроме валютных командировок) - документы добровольные, да и официально утвержденные формы для них отсутствуют. Тем не менее при наличии соответствующих организационных возможностей указанные первичные документы действительно целесообразно оформить.

На наш взгляд, вопрос о минимально необходимом комплекте документов, опосредующем командировку, лучше всего урегулировать в локальном (внутреннем) нормативном акте, утвержденном руководителем предприятия,- например, в каком-нибудь “Положении о порядке направления в командировку работников предприятия "XXX"”.

Необходимость же наличия приказа, командировочного удостоверения, журнала регистрации командировочных удостоверений, а также документов, подтверждающих связь командировки с деятельностью предприятия, вытекает из Закона О Прибыли (п/п. 5.4.8) и Инструкции № 59.

Отдельного рассмотрения заслуживает вопрос о том, какой печатью следует заверять командировочное удостоверение.

Как известно, налоговики настаивают, чтобы отметки в удостоверении были заверены той печатью, которая содержит идентификационный код предприятия (см. консультацию из “Вестника налоговой службы Украины” № 29/2004).

Такое указание налоговиков противоречит п. 1.3 раздела I и п. 1.5 раздела II Инструкции № 59, где вид заверяющей печати привязан к внутренним стандартам самого предприятия (для заверения отметок используется та печать, которая применяется на данном предприятии для заверения подписи должностного лица, уполномоченного регистрировать командируемых).

Напоминаем также, что вопросы о том, чьи именно печати можно поставить на командировочные удостоверения в разного рода нестандартных ситуациях,- например, когда местонахождение заказчика не совпадает с местом выполнения работ или когда у принимающей стороны (предположим, простого физлица или СПД) вообще нет печати.

К случаю несовпадения местонахождения заказчика и места выполнения работ мы вернемся позже, а сейчас рассмотрим ситуацию, когда у принимающей стороны нет никакой печати (например, предприятие направило своего работника для монтажа мебели у физлиця).

Предлагалось два варианта решения проблемы печати: (1) постараться поставить печать на каком-нибудь предприятии, находящемся в данном населенном пункте (лучше всего у арендодателя или в ЖЭКе)*******; (2) признать, что работа сотрудника имеет разъездной (передвижной) характер - в таком случае ни командировочные удостоверения, ни печать не нужны вообще.

Следует отметить, что в настоящее время позиция налоговиков в отношении печатно-отметочной проблемы стала более гибкой, чем раньше. Об этом свидетельствует, например, консультация, опубликованная в “Вестнике налоговой службы Украины” № 5/2007, из которой следует, что ГНАУ не смущает отсутствие в командировочном удостоверении печати контрагента, компенсируемое наличием печати гостиницы, где проводилось мероприятие.

А вот Минфин в “печатном” вопросе более строг. В своем письме от 16.02.2007 г. № 31-18030-07-25/3102 он четко указал:

“Отметки в удостоверении о командировке относительно прибытия в пункт назначений и убытия из него должны заверяться печатью того предприятия, на которое согласно приказу руководителя направлен работник в командировку”.

Поэтому осторожный бухгалтер должен не терять бдительности и следить за тем, чтобы в командировочном удостоверении стояла печать именно того предприятия, на которое работник был командирован.

Совсем недавно Минфин (см. уже упоминавшееся его письмо от 05.03.2007 г. № 31-18030-07-29/4504) изложил свое видение на оформление командировки с ежедневным возвращением к месту жительства. Так, минфиновцы сообщают, что, если приказом о командировке ежедневное возвращение к месту жительства предусмотрено, ежедневных отметок о прибытии/выбытии не требуется, то есть достаточно проставления в командировочном удостоверении лишь первого выбытия и последнего прибытия. При этом работнику возмещаются расходы на проезд и суточные расходы. При самовольных же ночевках в гостиницах расходы на проживание не возмещаются.

Теперь поговорим о случаях задержки работников в командировках и документальном оформлении этого.

Сначала - о документах, которыми необходимо запастись, если работник во время командировки заболел. По этому “болезненному” поводу Минфин высказался в письме от 14.06.2007 г. № 31-18030-07/23-4049/4432, где, в частности, разъяснил, что с разрешения руководителя в случае болезни командированного работника может быть принята во внимание его вынужденная задержка в командировке при наличии подтверждающих документов в оригинале. Решение о продлении срока командировки руководитель принимает после прибытия работника к месту постоянной работы на основании его докладной записки.

Таким образом, работник, задержавшийся в командировке по причине болезни, должен представить документ, удостоверяющий его временную нетрудоспособность.

Ранее рассматривался вопрос, связанный с выплатой суточных работнику, задержавшемуся в командировке по причине отсутствия билетов. В этом случае Инструкция № 59 оставляет решение на усмотрение руководителя.

В качестве выхода из сложившейся ситуации мы предлагали продлить командировку в связи с производственной необходимостью. Кстати, аналогичное решение содержалось и в письме ГНАУ от 08.12.2005 г. № 9146/н/15-0314.

Завершая рассмотрение документального блока, обратим внимание читателей на наличие еще одного документа, без которого отнесение командировочных расходов в состав валовых затрат будет безосновательным,

Напомним, что согласно п/п. 5.4.8 Закона О Прибыли документами, подтверждающими связь командировочных расходов с хозяйственной деятельностью предприятия, являются (1) приглашение принимающей стороны, деятельность которой совпадает с деятельностью плательщика налога; (2) заключенный договор (контракт); (3) другие документы, устанавливающие или удостоверяющие желание установить гражданско-правовые отношения; (4) документы, удостоверяющие участие лица, командированного стороной, в переговорах, конференциях или симпозиумах, проводимых по тематике, совпадающей с основной деятельностью плательщика налога.

Из этого перечня пояснения могут потребоваться лишь для пункта (3). Например, рекомендовалось иметь протокол о намерениях или предварительный договор.

4. Налоговый учет

Включение в состав валовых затрат расходов, связанных с командировками, производится в соответствии с требованиями п/п. 5.4.8 Закона О Прибыли, Постановления № 663 и Инструкции № 59.

Согласно данным документам командированному работнику возмещаются суточные расходы, расходы на проезд, расходы на наем жилого помещения, на бытовые услуги и некоторые другие расходы. Компенсация указанных расходов предусмотрена также ст. 121 КзоТ.

4.1. Суточные расходы

Согласно абз. 4 п/п. 5.4.8 Закона О Прибыли в состав валовых затрат относятся суточные расходы, которые определены как “не подтвержденные документально расходы на питание и финансирование других личных нужд физического лица <...>, понесенные в связи с его командировкой <...>”.

Отсутствие во внутриукраинском командировочном удостоверении******** отметок о прибытии на место командировки и выбытии, разумеется, лишает предприятие валовых затрат, а работника - гарантированного права на получение суточных (п. 1.5 раздела I Инструкции № 59).

Напомним, что в соответствии с Инструкцией № 59 и Постановлением № 663 размер суточных расходов, которые выплачиваются работникам, направленным в командировки предприятиями всех форм собственности, не может быть ниже норм суточных расходов для бюджетников.

А вот выплатить работнику суточные сверх норм допустимо, если соответствующая возможность предусмотрена, например, в коллективном договоре и зафиксирована в приказе руководителя предприятия. Правда, сумма превышения, скорее всего, не попадет на валовые затраты и будет обложена НДФЛ (см. по этому поводу письмо ГНАУ от 21.04.2004 г. № 3928/5/17-3116).

Отметим, что мы уже обращались к теме сверхнормативных суточных.

В первом из указанных материалов приводились аргументы в пользу отнесения сверхнормативных сумм на валовые затраты*********, во втором анализировалась выгодность такого рода выплат в сравнении с обычной зарплатой.

В третьем материале нами был представлен краткий обзор официальных разъяснений на данную тему, и в результате картина, основанная на высказываниях заинтересованных ведомств в отношении сверхнормативных суточных, складывается следующая:

валовых затрат - нет,

НДФЛ - есть,

соцстраховских (включая пенсионный) взносов - нет (ни начислений, ни удержаний)**********.

Есть еще один “суточный” вопрос, нередко возникающий на предприятиях: как оплачивать суточные, если день прибытия из одной командировки совпадает с днем выбытия в другую?

По мнению Минфина, изложенному в письме от 29.12.2005 г. № 31-180030-07-25/28711 оплату суточных в подобном случае следует производить как за один день, В нашем комментарии к письму отмечалось, что в Инструкции №59 этот казус не описан, но решение является вполне логичным. Тем же, кто желает получить суточные за два дня, нужно (по возможности) выбывать в командировку на следующий день после прибытия из предыдущей.

Иногда выплата суточных осложняется проблемой питания. Напомним, что согласно п. I Постановления № 663, в случае если в счета на оплату стоимости проживания в гостиницах не включаются расходы на питание, предельная норма суточных для командировок в пределах Украины составляет 25 грн. Если же в стоимость проживания в гостинице включаются расходы на одноразовое питание, то норма составляет 20 грн. При двухразовом и трехразовом питании суточные составляют соответственно 15 и 10 грн.

Мы уже обсуждали проблему отметок о питании на примере “шведского стола” без указания а счете гостиницы количества приемов пищи.

По нашему мнению, в случае представления командированным работником такого нестандартного документа логично уменьшить сумму суточных исходя из варианта с одноразовым питанием. Не исключены также варианты с получением нужной информации о количестве раз питания из гостиницы либо от самого работника.

Кстати, в письме от 30.03.2007 г. № 31-18030-07-7/6449 Минфин пытался решить аналогичный вопрос: как определить суточные при наличии одной лишь отметки о питании в билете (без указания количества приемов пищи). Ответ получился крайне информативным: нужно руководствоваться Инструкцией***********.

В завершение “суточной” темы напомним о существовании нестандартных ситуаций. Например, о командировке работника с места его постоянной работы в населенный пункт, где он имеет место жительства. В таких случаях мы предлагаем выплачивать суточные в общем порядке.

(Продолжение следует.)

_______________________

* Особенности командирования госслужащих и работников бюджетных предприятий здесь не рассматриваются.

** См. по этому поводу письмо Минфина от 06.06.2002 г. № 041-407-456/13-3991.

*** Попутно напомним, что законодательством не допускается направлять в командировку беременных женщин и женщин, имеющих детей в возрасте до 3-х лет (ст. 176 КЗоТ). Женщины, имеющие детей в возрасте от 3-х до 14-ти лет или детей-инвалидов, не могут направляться в командировку без их (женщин) согласия (ст. 177 КЗоТ).

**** Аналогичный вывод содержится также в письме Минтруда и социальной политики от 14.11.2003 г. № 06/2-4/170.

***** Если работником планируются расходы во время проезда по территории Украины.

****** О влиянии задания на командировку на ее валовозатратность мы поговорим чуть позже.

******* Ведь, строго говоря, законодательство не содержит указаний по поводу того, что печать на командировочном удостоверении должен ставить именно тот субъект, с которым заключен договор. Важно скорее подтверждение нахождения в населенном пункте командирования.

******** Специфику зарубежных командировок - мы рассмотрим ниже.

********* Разумеется, отстаивание валовых затрат в указанной ситуации - это удел смелых.

********** См. по этому поводу консультацию из “Вестника налоговой службы Украины” № 34/2005, письмо “нетрудоспособного” Фонда от 07.07.2006 г. № 01-16-1457 и извлечение из письма “несчастного” Фонда от 22.06.2006 г. № 161-07-2.

*********** Как известно, порядок возмещения суточных расходов по командировкам за границу в случае включения стоимости питания в проездные билеты урегулирован п/п. “б” п. 1.7 и п/п. “г” п/п. 2.1.3 раздела II Инструкции № 59. Однако указанные нормы увязывают размер суточных именно с количеством раз питания.

“Бухгалтер” № 34, сентябрь (II) 2007 г.
Подписной индекс 74201