Некоторые вопросы уплаты земельного налога

ВОПРОС: 1. Предприятие имеет на балансе детское оздоровительное заведение. Поскольку это заведение за последние годы несколько раз переходило с баланса одного предприятия на баланс другого и не имело правоустанавливающих документов на земельный участок, сельским советом принято решение относительно изготовления технической документации (проекта отвода) на такой земельный участок. Освобождается ли от уплаты земельного налога детское оздоровительное заведение, которое используется по целевому назначению и находится на балансе предприятия?

2. В соответствии со ст. 12 Закона № 2535 заведениям образования предоставляется льгота относительно уплаты земельного налога при условии, что они полностью содержатся за счет средств государственного или местных бюджетов. Будет ли платить земельный налог отдел образования, который сдает в аренду комбинату общественного питания школьную столовую для питания учеников за счет средств, предназначенных для ликвидации следствий аварии на ЧАЭС, если столовая размещается в помещении школы?

3. Высшее учебное заведение имеет студенческие общежития. Должен ли ВУЗ платить земельный налог за земельные участки, на которых размещены общежития?

4. Заведение образования полностью финансируется из местного бюджета, и поэтому согласно Закону N№ 2535 освобождено от уплаты земельного налога в 2007 г. В свою очередь, заведение предоставляет в аренду некоторые помещения по договорам аренды другому субъекту хозяйствования. Может ли рассчитываться земельный налог заведением, которое получает арендную плату из почасового расчета за сданное во временное пользование помещение, в таком же порядке, как почасовая аренда (рассчитывается месячная уплата, суточная, а на основе размера суточной - почасовая)?

5. Заведение образования по договору аренды с 01.01.2007 г. сдает в аренду на пять лет помещения другому субъекту хозяйствования для осуществления им предпринимательской деятельности. В соответствии с требованиями действующего законодательства арендодатель должен платить земельный налог. Должно ли в таком случае заведение образования ежегодно по состоянию на 1 января самостоятельно индексировать нормативную денежную оценку земельного участка (при условии проведения такой денежной оценки) или увеличивать ставки земельного налога (в случае непроведения денежной оценки) начиная с 1 января 2007 года?

ОТВЕТ: 1. В соответствии с Законом Украины “О системе налогообложения” от 25.06.91 г. № 1251-ХII с изменениями и дополнениями (далее - Закон № 1251) плата за землю (земельный налог, а также арендная плата за земельные участки государственной и коммунальной собственности) относится к перечню общегосударственных налогов и взимается в порядке, определенном Законом Украины “О плате за землю” от 03.07.92 г. № 2535-ХII в редакции Закона Украины от 19.09.96 г. № 378/96-ВР, с изменениями и дополнениями (далее - Закон № 2535).

Статьей 1 Закона № 1251 предусмотрено, что установление и отмена налогов и сборов (обязательных платежей) в бюджеты и государственные целевые фонды, а также льготы плательщикам осуществляются Верховной Радой Украины, Верховным Советом Автономной Республики Крым и сельскими, поселковыми, городскими советами в соответствии с этим Законом, а также другими законами Украины о налогообложении.

Взимание платы за землю осуществляется в соответствии с Законом № 2535, который определяет размеры и порядок платы за использование земельных ресурсов, льготы относительно платы за землю, ответственность плательщиков и контроль за правильностью исчисления и взимания земельного налога, а также арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности.

Объектом платы за землю является земельный участок, в том числе на условиях аренды. Основанием для начисления земельного налога являются данные государственного земельного кадастра (ст. 13 Закона № 2535). Наличие земель по их категориям учитывается землеустроительными органами в соответствии с Инструкцией по заполнению государственной статистической отчетности по количественному учету земель, утвержденной Приказом Госкомстата Украины от 05.11.1998 г. № 377 (далее - Инструкция № 6-зем), в форме № 6-зем “Отчет о наличии земель и делении их по владельцам земли, землепользователям, угодьям и видам экономической деятельности”.

Льготы отдельным категориям плательщиков земельного налога установлены ст. 12 Закона № 2535. В частности, п. 3 части первой этой статьи определено, что от уплаты земельного налога освобождаются заведения, учреждения и организации, которые полностью содержатся за счет бюджета, детские санаторно-курортные и оздоровительные заведения Украины. Кроме того, с учетом нормы, определенной частью второй ст. 12 Закона № 2535, не взимается плата за земли детских санаторно-курортных, физкультурно-спортивных и оздоровительных заведений Украины.

Пунктом 4 части первой ст. 12 Закона № 2535 установлено, что отечественные заведения культуры, науки, образования, здравоохранения, социального обеспечения, физической культуры и спорта, которые полностью содержатся за счет средств государственного или местных бюджетов, освобождаются от уплаты земельного налога.

Постановлением Кабинета Министров Украины “Об утверждении Государственной программы отдыха и оздоровления детей на период до 2008 года” от 16.01.2003 г. № 33 дано определение детского оздоровительного заведения - это внешкольное заведение, которое предоставляет оздоровительные услуги детям и независимо от формы собственности может быть таких типов: загородное, санаторное, профильное, с дневным пребыванием, труда и отдыха и т. п.

Согласно Типовому положению о детском оздоровительном заведении, утвержденному Приказом Госкомитета Украины по делам семьи и молодежи от 05.02.2004 г. № 31 (далее - Положение № 31), учредителем (владельцем) детского оздоровительного заведения могут быть центральные и местные органы исполнительной власти, органы местного самоуправления, предприятия, учреждения, организации и их объединения независимо от форм собственности и подчинения, граждане Украины.

Кроме того, п. 1.5 Положения № 31 определено, что это Положение распространяется на все детские оздоровительные заведения независимо от формы собственности и подчинения, а также то (п. 2.1), что детское оздоровительное заведение действует на основании устава (положения), которое утверждается учредителем (владельцем).

Следовательно, относительно освобождения от уплаты земельного налога детских заведений, которые имеются на балансе предприятия, следует отметить, что в случае, если такие заведения принадлежат к соответствующим детским заведениям и по данным отчета Инструкции № 6-зем земельные участки, занятые ими, классифицируются как земли указанных заведений, то такие детские заведения освобождаются от уплаты земельного налога независимо от подчинения.

2. Законом № 2535 определено, что использование земли в Украине является платным. Плата за землю взимается в виде земельного налога или арендной платы.

Размер земельного налога не зависит от результатов хозяйственной деятельности владельцев земли и землепользователей (ст. 4 Закона № 2535).

Объектом платы за землю является земельный участок, который передан в собственность или предоставлен в пользование, в том числе на условиях аренды. Субъектами платы за землю (плательщиками) являются владельцы земли и землепользователи, в том числе арендаторы, то есть непосредственно те юридические или физические лица, кому земля передана в собственность или предоставлена в пользование, в том числе на условиях аренды (ст. 5 Закона № 2535).

Статьей 12 Закона № 2535 установлены льготы отдельным категориям плательщиков земельного налога. Однако если предприятия, учреждения и организации, которые пользуются льготами относительно уплаты земельного налога, имеют в подчинении хозрасчетные предприятия или сдают во временное пользование (аренду) земельные участки, отдельные здания или их части, налог за земельные участки, занятые этими хозрасчетными предприятиями или зданиями (их частями), переданными во временное пользование, платится в установленных размерах на общих основаниях.

Отношения, связанные с арендой земли, регулируются Земельным и Гражданским кодексами Украины, Законом Украины “Об аренде земли” от 06.10.1998 г. № 161-XIV (далее - Закон № 161), а также другими законами Украины и нормативно-правовыми актами, принятыми в соответствии с ними, и договором аренды земли.

Согласно ст. 21 Закона № 161 арендная плата за землю - это платеж, который арендатор вносит арендодателю за пользование земельным участком.

Размер, форма и сроки внесения арендной платы за землю устанавливаются при согласии сторон в договоре аренды (кроме сроков внесения арендной платы за земельные участки государственной и коммунальной собственности, которые устанавливаются в соответствии с Законом № 2535).

Законом № 2535 не предусмотрены исключения относительно освобождения от уплаты земельного налога учреждений или организаций, которые пользуются льготами относительно уплаты земельного налога и которые, в свою очередь, сдают во временное пользование (аренду) земельные участки, отдельные здания или их части другим предприятиям и организациям.

То есть если соответствующее заведение образования предоставляет в аренду здание или сооружение (их часть) другому субъекту хозяйствования, то это заведение (арендодатель) должно платить земельный налог согласно требованиям действующего законодательства.

3. Согласно статье 4 Жилищного кодекса УССР от 30.06.83 г. № 5464-Х жилищный фонд включает жилые дома и жилищные помещения в других домах. Жилые дома и жилые помещения предназначаются для постоянного проживания граждан, а также для использования в установленном порядке как служебные жилые помещения и общежития. В жилищный фонд не входят нежилые помещения в жилых домах, предназначенные для торговых, бытовых и других потребностей непромышленного характера.

Процедуру признания факта возникновения или прекращения права собственности и права пользования земельными участками определяет государственный земельный кадастр, который согласно ст. 193 Земельного кодекса Украины от 25.10.2001 г. № 2768-III является единственной государственной системой земельно-кадастровых работ и содержит совокупность сведений и документов о месте расположения и правовом режиме этих участков, их оценке, классификации земель, количественной и качественной характеристике, делении среди владельцев земли и землепользователей.

Наличие земель по их категориям учитывается землеустроительными органами, подчиненными Государственному комитету Украины по земельным ресурсам в соответствии с Инструкцией № 6-зем.

По данным государственного земельного кадастра общежития учитываются как землепользователи земель жилищного фонда (строка 57), а заведения образования - в соответствии со строкой 45, что подтверждается Инструкцией № 6-зем. Кроме того, этой Инструкцией учитываются земли по видам земельных угодий и видам экономической деятельности. Так, в графах 35 - 36 ведется учет земельных участков, к которым относятся земли под жилищной застройкой: земли под жилыми домами с придомными территориями, хозяйственными зданиями и сооружениями; земельные участки для строительства и обслуживания жилого дома, за исключением сельскохозяйственных угодий; земельные участки под общежитиями. В графе 43 указываются данные о землях общественного назначения, к которым включены земли, которые используются для государственного управления (в том числе для оборонных потребностей), образования, здравоохранения, спорта и социальной помощи, коллективных, общественных и личных услуг, а также экстерриториальной деятельности.

Следовательно, вопрос относительно права пользования земельными участками, учета земель, места расположения и правового режима земельных участков являются исключительной компетенцией подразделений землеустроительных органов, которые подчинены Госкомзему Украины.

Что касается уплаты земельного налога, то следует отметить, что взимание земельного налога осуществляется в соответствии с Законом № 2535, согласно ст. 13 которого основанием для начисления земельного налога являются данные государственного земельного кадастра.

Статьей 12 Закона № 2535 установлены льготы отдельным категориям плательщиков земельного налога. В частности, согласно п. 3 части первой ст. 12 Закона № 2535 от уплаты земельного налога освобождаются заведения, учреждения и организации, которые полностью содержатся за счет бюджета. Кроме того, в соответствии с п. 4 части первой ст. 12 Закона № 2535, в частности, освобождены от уплаты земельного налога отечественные заведения образования, которые полностью содержатся за счет средств государственного или местных бюджетов.

Что касается уплаты земельного налога за земельные участки под общежитиями, то поскольку нормами Жилищного кодекса общежития включены в жилищный фонд и они учитываются как землепользователи земель жилищного фонда и не являются заведениями образования, норма ст. 12 Закона № 2535 в части льготного налогообложения заведений образования не может распространяться на категорию земель жилищного фонда, а потому плата за эти объекты должна взиматься согласно части пятой ст. 7 Закона № 2535.

Но ввиду того, что основанием для начисления земельного налога, как установлено ст. 13 Закона № 2535, являются данные государственного земельного кадастра, то в случае отнесения отмеченных объектов по данным государственного земельного кадастра к заведениям образования, они будут освобождаться от уплаты земельного налога в соответствии с требованиями действующего законодательства Украины.

4. Согласно п. 4 части первой ст. 12 Закона № 2535 отечественные заведения образования, которые полностью содержатся за счет средств государственного или местных бюджетов, освобождаются от уплаты земельного налога.

В то же время последней частью ст. 12 Закона № 2535 установлено, что в случае, если предприятия, учреждения и организации, которые пользуются льготами относительно уплаты земельного налога, имеют в подчинении хозрасчетные предприятия или сдают во временное пользование (аренду) земельные участки, отдельные здания или их части, налог за земельные участки, занятые этими хозрасчетными предприятиями или зданиями (их частями), переданными во временное пользование, платится в установленных размерах на общих основаниях.

Плательщики земельного налога, а также арендной платы за земельные участки государственной или коммунальной собственности (кроме граждан) самостоятельно исчисляют сумму земельного налога и арендной платы ежегодно по состоянию на 1 января и до 1 февраля текущего года подают соответствующему органу государственной налоговой службы по местонахождению земельного участка налоговую декларацию на текущий год по форме, установленной центральным налоговым органом, с разбивкой годовой суммы равными частями по месяцам. Предоставление такой декларации освобождает от обязанности подачи ежемесячных деклараций (ст. 14 Закона № 2535).

Налоговое обязательство по земельному налогу, а также по арендной плате за земли государственной и коммунальной собственности, определенное в налоговой декларации на текущий год, платится равными частями владельцами и землепользователями земельных участков по местонахождению земельного участка за базовый налоговый (отчетный) период, который равняется календарному месяцу, ежемесячно на протяжении 30 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) месяца (ст. 17 Закона № 2535).

Следовательно, если соответствующее заведение предоставляет в аренду помещения другому субъекту хозяйствования, то это заведение как арендодатель должно платить земельный налог согласно требованиям действующего законодательства на общих основаниях, а арендатор - соответственно ему арендную плату.

Поскольку действующим законодательством Украины не установлена поденная или почасовая уплата земельного налога, то отмеченные субъекты хозяйствования должны платить земельный налог в соответствии с Законом № 2535.

5. С вступлением в силу с 01.01.2007 г. Закона Украины “О Государственном бюджете Украины на 2007 год” № 489-V от 19.12.2006 г. (далее - Закон № 489) уточнены особенности применения отдельных норм Закона № 2535 (ст. 67 Закона № 489), а статьей 71 с целью приведения отдельных норм законов в соответствие с Законом № 489 остановлено на 2007 год действие отдельных норм законов Украины, в частности законов № 2535 и № 161.

Так, ст. 67 Закона № 489 установлено, что в 2007 году по населенным пунктам, денежная оценка земель которых не проведена, применяются ставки земельного налога, установленные частью второй ст. 7 Закона № 2535, увеличенные в 3,10 раза. Кроме того, этой же статьей установлено, что в 2007 г. по сельскохозяйственным угодьям и землям населенных пунктов, денежная оценка которых проведена и уточнена по состоянию на 01.01.2007 г., применяются ставки земельного налога, установленные ст. 6 и частью первой статьей 7 Закона № 2535.

Ставки земельного налога за земельные участки (за исключением сельскохозяйственных угодий) дифференцируют и утверждают соответствующие сельские, поселковые, городские советы исходя из средних ставок налога, функционального использования и местонахождения земельного участка, но не выше чем в 2 раза от средних ставок налога с учетом коэффициентов, определенных ст. 7 Закона № 2535.

То есть если нормативная денежная оценка земельных участков населенных пунктов не установлена, то средние ставки земельного налога устанавливаются в копейках за 1 м2 для каждой группы населенных пунктов в зависимости от численности населения. Средние ставки земельного налога применяются с учетом коэффициентов индексации, определенных законом Украины о государственном бюджете Украины на соответствующий год (с вступлением в силу Закона № 489 ставки земельного налога на 2007 г. по населенным пунктам, денежная оценка земель которых не проведена, по сравнению с 2006 г. не изменились).

В соответствии с частью первой статьи 7 Закона № 2535 в населенных пунктах, нормативная денежная оценка земель которых проведена, при исчислении земельного налога применяется ставка в размере 1% от их денежной оценки, размер которой зависит от места расположения земельного участка, функционального использования земли и вида деятельности плательщика и размера индексации в текущем году.

Денежная оценка земельного участка ежегодно по состоянию на 1 января уточняется на коэффициент индексации, порядок проведения которой утвержден Постановлением Кабмина Украины “О проведении индексации денежной оценки земель”№ 783 от 12.05.2000 г. (далее - Постановление № 783).

Письмом Госкомзема Украины “О коэффициенте индексации нормативной денежной оценки земель за 2006 год” № 14-22-6/20 от 10.01.2007 г. определено, что для обеспечения взимания земельного налога и арендной платы за землю в 2007 году денежная оценка земель населенных пунктов, которая проведена по исходным данным по состоянию на 01.04.96 г., и денежная оценка сельскохозяйственных угодий, которая проведена по состоянию на 01.07.95 г., подлежит индексации по состоянию на 01.01.2007 г. на коэффициент 2,551.

Нормативная денежная оценка земель за 2002 - 2004 гг. не индексировалась.

То есть коэффициент индексации нормативной денежной оценки земель на текущий 2007 год по сравнению с 2006 г. не изменился.

Следовательно, заведение образования как плательщик земельного налога, учитывая требования действующего законодательства, должно самостоятельно вычислить сумму земельного налога и ежегодно индексировать нормативную денежную оценку земель по состоянию на 1 января текущего года на коэффициент индексации в соответствии с Постановлением № 783 (при условии проведения денежной оценки) или увеличивать ставки земельного налога (в случае непроведения денежной оценки).

“Бухгалтерия.Налоги. Бизнес.” № 13, 30 марта - 5 апреля 2007