Облік в наукових установах

У нашій країні, як правило, наукові установи є бюджетними структурами. Не можна заперечувати, що деякими науковими розробками можна займатися й на комерційній основі. Однак у розвитку фундаментальної науки більш зацікавлена держава, тому, незважаючи на нестабільний стан економіки країни, все ж таки чимала частина наукових установ продовжує фінансуватися з бюджету.

Постановка обліку в комерційних установах практично нічим не відрізняється від іншого комерційного підприємства, з урахуванням особливостей сфери діяльності. Якщо ж наукова установа фінансується з бюджету, то вона зобов'язана дотримуватися чітких правил постановки обліку, регламентованих Бюджетним кодексом та іншими спеціальними нормативними документами.

У цій публікації проаналізовано низку особливостей, пов'язаних зі складанням кошторису, а також бухгалтерський облік доходів і витрат в наукових установах, що фінансуються з бюджету (для спрощення такі установи в тексті будемо називати - наукові установи)

Згідно з п.6 ст.2 Бюджетного кодексу, бюджетна установа - орган, установа чи організація, визначена Конституцією України, а також установа чи організація, створена у встановленому порядку органами державної влади, органами влади Автономної Республіки Крим чи органами місцевого самоврядування, яка повністю утримується за рахунок відповідно Державного бюджету чи місцевих бюджетів. Бюджетні установи є неприбутковими організаціями.

Для всіх бюджетних установ застосовується казначейська форма обслуговування. Згідно з ст.78 Бюджетного кодексу, казначейське обслуговування місцевих бюджетів здійснюється територіальними органами Державного казначейства.

Для всіх бюджетних установ Державним казначейством України за узгодженням з Міністерством фінансів України визначаються єдині правила бухгалтерського обліку всіх фінансових операцій, активів і фінансових зобов'язань держави (ст. 56 Бюджетного кодексу).

Принципи складання кошторису в наукових установах

Наукова установа може вести облік самостійно або обслуговуватися централізованою бухгалтерією.

Але в будь-якому випадку для здійснення своєї діяльності наукова установа складає індивідуальний кошторис і план асигнувань по кожній бюджетній програмі, яку вона буде виконувати. На практиці такий кошторис аналогічний бізнес-плану в комерційному госпрозрахунковому підприємстві, проте зі своїми особливостями.

Згідно з п.1 Порядку № 228: “Кошторис бюджетних установ - основний плановий документ, який надає повноваження бюджетній установі щодо отримання доходів і здійснення витрат, визначає обсяг та спрямування коштів для виконання бюджетною установою своїх функцій та досягнення цілей, визначених на рік відповідно до бюджетних призначень”.

Бухгалтер наукової установи має безпосереднє відношення до кошторису. Він планує його, надаючи звітні дані за попередній період фінансовому підрозділу, та контролює хід його виконання. Адже бухгалтер відповідає за усі фінансові операції, які будуть здійснені бюджетною установою протягом бюджетного періоду.

Для складання кошторису бухгалтеру необхідно знати:

- які кошти повинні надійти до бюджету установи;

- скільки можна використовувати на утримання установи;

- на які цілі використовувати кошти, що надійшли.

Будь-який кошторис складається з двох частин: І частина - ДОХОДИ; II частина -ВИТРАТИ.

У свою чергу і доходи, і витрати складаються із загального та спеціального фондів, що визначається законом про Держбюджет України.

До загального фонду кошторису бюджетної наукової установи можна віднести, наприклад, кошти, які надходять від надання послуг і від вищестоящої установи для утримання установи та витрачаються відповідно до певних видів основної діяльності.

До спеціального фонду кошторису відносяться кошти, які надходять від сплати податків, зборів, надання послуг, що передбачені законом України про Державний бюджет, і витрачаються за рахунок цих надходжень на конкретну мету.

Щоб згрупувати доходи, витрати та фінансування бюджету за економічними ознаками, функціональною діяльністю, організаційним управлінням, згідно з чинним законодавством та міжнародними стандартами, Мінфіном України розроблена бюджетна класифікація, що знайшла своє відображення в Наказі № 604.

Бюджетна класифікація має такі складові:

- класифікація доходів бюджету;

- класифікація витрат (у тому числі кредитування за вирахуванням погашення) бюджету;

- класифікація фінансування бюджету;

- класифікація боргу.

Навіщо бухгалтеру потрібно знати про існування бюджетної класифікації? За цими кодами бухгалтер контролює правильність надходження та використання коштів відповідно до кошторису.

Наприклад, надійшли кошти від вищестоящої установи, і в платіжному дорученні зазначено: КФК 0480, КЕКВ 1140 на суму 1500 грн. У цьому випадку бухгалтеру необхідно знати, що КФК 0480 (код функціональної класифікації) - фундаментальні дослідження, КЕКВ 1140 (код економічної класифікації витрат) - витрати на відрядження. Тобто науковій установі надійшли кошти від головного розпорядника на фундаментальні дослідження, на виплату відряджень працівникам.

У цілому складання кошторису - це спільна робота фінансистів і бухгалтерів, оскільки розраховуються доходи та витрати на основі фінансової звітності. Бухгалтер на основі показників бухгалтерської звітності надає дані про фактично використані кошти в минулому періоді за статтями витрат, дані про надходження доходів, штатний розклад за минулий рік. Фінансовий підрозділ у свою чергу на підставі цих даних розраховує план надходжень доходів та витрат виходячи з конкретних сум за минулий період.

За основу розрахунків беруться такі показники, як обсяг надання тих чи інших платних послуг, інші розрахункові показники: площа приміщень і вартість обладнання та іншого майна, наданого в оренду, кількість договорів підряду на виконання наукових досліджень та дослідів на замовлення відповідних структур, розмір плати у розрахунку на одиницю показника, який повинен установлюватися згідно із законодавством.

Під час формування доходів обов'язково враховується рівень їх фактичного виконання за останній звітний рік. Наприклад, науковій установі щороку надходять кошти від проведення певних видів наукових дослідів або написання якихось методику сумі 10 тис. грн. Відповідно, запланувати меншу суму надходження коштів від зазначеної не можна. Показники наводяться в обсязі, зазначеному у розрахунку, і повинні повністю відповідати показникам бухгалтерської звітності за відповідні періоди.

При розрахунках видаткової частини кошторису обов'язковим є виконання вимоги щодо першочергового забезпечення бюджетними коштами витрат на оплату праці та відповідних відрахувань, а також на господарське утримання установи. При цьому витрати на придбання обладнання, капітальний ремонт приміщень тощо, які не є першочерговими, можуть передбачатися лише за умови забезпечення коштами невідкладних витрат і відсутності заборгованості.

Тобто у разі коли науковій установі необхідно провести ремонт приміщення, то насамперед необхідно простежити, щоб не було заборгованості з утримання установи по комунальних платежах, зарплаті тощо.

Розрахунки доходів і витрат установи подаються на розгляд керівнику установи, який своїм підписом затверджує дані розрахунки, і вони є основою для складання проекту кошторису. Крім проекту кошторису бухгалтером або начальником фінансового підрозділу наукової установи розраховується план асигнувань.

План асигнувань - це помісячний розподіл витрат, затверджених у кошторисі. Він є невід'ємною частиною кошторису і затверджується разом з ним. Знову ж таки, цей план розраховується згідно з даними бухгалтерської звітності за попередній рік. Оскільки діяльність наукової установи є постійною і вона здійснює свої функції відповідно до статуту або за положенням, то відповідно, надходження від діяльності установи та витрати (фонд заробітної плати, інші витрати) на утримання установи розраховуються щомісяця.

Також при складанні проектів кошторисів необхідно враховувати показники лімітних довідок. Згідно з п.27 Порядку № 228: “Лімітна довідка про бюджетні асигнування - це документ, який містить затверджені бюджетні призначення (установлені бюджетні асигнування) та їх помісячний розподіл, а також інші показники, які згідно із законодавством повинні бути визначені на основі нормативів, і видається відповідно Мінфіном, Міністерством фінансів Автономної Республіки Крим, місцевим фінансовим органом, головним розпорядником. Показники лімітної довідки доводяться до відома головних розпорядників, розпорядників нижчого рівня для уточнення проектів кошторисів і складання проектів планів асигнувань загального фонду бюджету, планів надання кредитів із загального фонду бюджету, планів спеціального фонду, планів використання бюджетних коштів (крім планів використання бюджетних коштів одержувачів), помісячних планів використання бюджетних коштів”.

Проект кошторису, план асигнувань та штатний розклад підписуються керівником установи і головним бухгалтером або начальником фінансового підрозділу і подаються на розгляд вищестоящій установі (головному розпоряднику бюджетних коштів). Після розгляду проектів на їх основі формуються бюджетні запити, які також підписують керівник і головний бухгалтер (начальник фінансового підрозділу установи).

І, нарешті, якщо проекти кошторисів затверджені, сформовані бюджетні запити - складаються кошториси у двох примірниках, один з яких повертається науковій установі, а другий залишається у вищестоящій установі, керівник якого їх затвердив. Фактично кошториси вже були складені, і лише формально заповнюються їх форми. Типові форми встановлені Мінфіном України в Наказі № 57.

У подальшому бухгалтер контролює виконання як дохідної, так і видаткової частини кошторису. У разі коли наукова установа зробила перевитрату коштів, призначених, наприклад, для витрат на відрядження, то відповідати за невиконання кошторису буде в першу чергу керівник, а потім і бухгалтер.

Для наочності подамо зразок кошторису наукової установи у вигляді таблиці.

Облік доходів

Розглянемо докладніше, з чого складаються доходи. До доходів відносяться кошти, отримані науковою установою від:

- надання платних послуг;

- виконання робіт;

- реалізації продукції;

- продажу необоротних активів (крім будівель та споруд);

- суми надлишків матеріалів, виявлених під час проведення інвентаризації;

- списання дебіторської заборгованості;

- коштів від виконання окремих доручень;

- інших власних надходжень;

- коштів, які надійшли безпосередньо на ім'я установи (наприклад, благодійна допомога), субвенції, отримані з бюджетів різних рівнів.

Відповідно до класифікації всі доходи у кошторисі позначаються кодами, наприклад, код 25010100 означає такий вид доходу, як “Плата за послуги, надані бюджетними установами відповідно до функціональних повноважень”, код 13050200 - “Орендна плата з юридичних осіб”, код 25020100 - “Благодійні внески, гранти та подарунки, отримані бюджетними установами”. Доходи і борги бюджету вважаються надходженнями до бюджету.

Для обліку доходів наукових установ, які вони отримують за рахунок загального та спеціального фонду Державного бюджету, сільських, селищних, міських бюджетів, за рахунок надання комерційних послуг за їх видами залежно від джерела надходження, Планом рахунків № 114 і Порядком його застосування передбачені такі рахунки 7 класу:

- 70 “Доходи загального фонду”;

- 71 “Доходи спеціального фонду”;

- 72 “Доходи від реалізації продукції, виробів і виконання робіт”;

- 73 “Доходи бюджетів”;

- 74 “Інші доходи”.

Розглянемо докладніше кожний з цих рахунків.

Рахунок 70 “Доходи загального фонду” має два субрахунки:

- 701 “Асигнування з Державного бюджету на витрати установи та інші заходи”;

- 702 “Асигнування з місцевого бюджету на витрати установи та інші заходи”.

До кредиту субрахунків 701-702 записуються:

- суми бюджетних коштів, які надійшли на витрати, передбачені кошторисом, відповідно до затвердженого бюджету. Тобто на цьому субрахунку бухгалтер відображає всі кошти, які надійшли як асигнування від вищестоящої установи (у тому числі отримані векселі) відповідно до загального фонду кошторису. Наприклад, отримання асигнувань установами відображається в такий спосіб:

Дт 311 “Поточні рахунки на витарти установ”, 321 “реєстраційні рахунки” – Кт 701

- за рахунок коштів місцевого бюджету:

Дт 311,321 – Кт 702

- суми виявлених при проведенні інвентаризації надлишків матеріалів та грошей у касі, а також дооцінка матеріалів. Наприклад, оприбуткування надлишків матеріалів, виявлених при інвентаризації, відображається:

Дт 23 “ Матеріали та продукти харчування”- Кт 701, 702

До дебету субрахунків 701-702 записуються суми відкликаних коштів. Вищестояща установа може змусити повернути гроші, які були надані нижчестоящій установі помилково, або ж вона не використала їх до кінця року, (що майже неможливо з урахуванням сьогоднішнього фінансування). Наприклад, списання з рахунків залишків коштів отриманих асигнувань відображається проводкою:

Дт 701,702 - Кт311 “Поточні рахунки на витрати установ”, 312 “Поточні рахунки для підвідомчих установ”, 321 “Реєстраційні рахунки”, 322 “Поточні рахунки”

Аналогічною проводкою провадиться відкликання коштів у вигляді суми списаних нестач матеріалів і безнадійних до отримання боргів:

Дт 701,702 - Кт 23 “Матеріали та продукти харчування”

- суми фактичних витрат, які списуються наприкінці року на підставі річних звітів, відображаються:

Дт 701,702 - Kт 431 “Результат виконання кошторису за загальним фондом ”

Сальдо на кінець звітного року цей рахунок не має, оскільки всі отримані доходи поточного року списуються на результат виконання кошторису за рік і відображаються проводкою:

Дт 701, 702 – Кт 431

Це передбачено Інструкцією про порядок складання квартальної фінансової звітності організаціями, які отримують кошти Державного або місцевого бюджетів.

Облік коштів спецфонду та їх використання установою ведуться на рахунку 71 “Доходи спеціального фонду”. Цей рахунок має 6 субрахунків:

- 711 “Доходи з коштів, отриманих як плата за послуги”;

- 712 “Доходи з інших джерел власних надходжень бюджетних установ”;

- 713 “Доходи з інших надходжень спеціального фонду”;

- 714 “Кошти батьків за надані послуги”;

- 715 “Доходи, спрямовані на покриття дефіциту загального фонду”;

- 716 “Доходи з витрат майбутніх періодів”.

Порядок використання та облік коштів спецфонду визначені Інструкцією № 63.

Згідно з цією Інструкцією до доходів спецфонду відносяться спеціальні кошти, суми за дорученнями, інші позабюджетні кошти. Кошти, які надходять установам науки як благодійні та спонсорські внески, відносяться до сум, отриманих за дорученнями, оскільки такі надходження повинні мати письмове доручення науковій установі з указівкою цілей, на які повинні використовуватися ці внески (лист, заява або відповідні записи спонсора на розрахункових документах).

КМУ в Постанові № 659 затвердив перелік надходжень коштів від господарської діяльності та інших джерел, які поділяються на дві групи і відносяться до коштів спецфонду:

- плата за послуги, які надають бюджетні установи;

- інші джерела власних надходжень.

Розглянемо загальні для всіх субрахунків спецфонду господарські операції, а також деякі особливості відображення надходжень на субрахунки.

За кредитом субрахунків 711-713, крім доходів, які безпосередньо відносяться до цих рахунків, відображається вартість ТМЦ, запчастин та МШП, отриманих від ліквідації необоротних активів, а також надлишки ТМЦ, виявлені та оприбутковані при проведенні інвентаризації. На який конкретно субрахунок необхідно відносити такі цінності - на 711, 712 чи 713, -залежить від того, по якому субрахунку відображалося придбання цінностей.

Наприклад, придбання основного засобу, внаслідок ліквідації якого були оприбутковані запчастини, відображалося за кредитом субрахунку 711, отже, по цьому самому субрахунку необхідно відображати й отримані запасні частини. Тобто бухгалтер повинен відобразити цю операцію проводкою:

Дт 239 “Інші матеріали” - Кт 711

За таким самим принципом здійснюються аналогічні операції на інших субрахунках спецфонду. Суми від переоцінки ТМЦ, а також списання курсових різниць по інвалюті можуть відображатися, наприклад, проводкою:

Дт 711 - Kт 44 “Результати переоцінки”

Наприкінці бюджетного року при закритті рахунків 711-713, 714, 716 відповідно до листа ДКУ від 02.08.2000 р. № 07-06/803-5690 “Про спрямування коштів спеціального фонду Державного бюджету на бюджетні витрати та їх відшкодування” (далі - Лист ДКУ № 07-06/803-5690), доходи спецфонду, отримані за поточний рік, списуються за дебетом цих рахунків до Кт 432 “Результати виконання кошторису за спеціальним фондом”. Тобто при формуванні фінансового результату для всіх субрахунків рахунка 71 “Доходи коштів спеціального фонду” (крім 715) ця проводка є загальною. При цьому сальдо на кінець року по цьому рахунку відсутнє.

Розглянемо особливості кожного з субрахунків спецфонду та операції, які на них повинні відображатися.

Субрахунок 711 “Доходи з коштів, отриманих як плата за послуги”.

Для наукових закладів за кредитом субрахунку 711 відображаються такі види надходжень:

- плата за наукові розробки на замовлення інших підприємств, організацій. Нарахування такої плати Дт 36 “Розрахунки з різними дебіторами” і Кт 711;

- доходи від експлуатації транспорту установи, читання лекцій працівниками наукової установи. Нарахування плати за читання лекцій також відображається за Дт 36 - Кт 711;

- орендна, квартирна плата, отримана від мешканців, що проживають в будинках, які належать науковим установам. Нарахування плати за проживання в гуртожитках, орендної та квартплати відображається за Дт 36 - Кт 711;

- кошти від продажу путівок співробітникам наукової установи, інші кошти від надання послуг, виконання робіт.

За кредитом субрахунку 711 відображаються й інші доходи, що є не характерними для наукових установ, наприклад від здійснення видавничої діяльності.

Субрахунок 712 “Доходи з інших джерел власних надходжень бюджетних установ”.

За кредитом субрахунку 712 відображаються надходження грошових коштів науковій установі від сторонніх осіб для здійснення певних виплат, зазначенихудорученнях, а також гранти, подарунки, благодійні внески, інвестиції. До цих сум відносяться кошти, отримані:

- на виплату науковим співробітникам матеріальної допомоги і доплат до окладів за рахунок коштів сторонніх осіб (замовників). Наприклад, надання спонсором науковому інституту коштів для виплати додаткових надбавок працівникам відображається проводкою Дт 31, 32 - Кт 712;

- на придбання спеціальної наукової літератури, різних посібників тощо. Такі надходження відображаються проводкою Дт 31,32 – Кт 712;

- інші кошти, які наукові установи отримують від підприємств, установ, організацій та приватних осіб для виконання окремих доручень. До таких доручень може відноситися написання окремих методичних матеріалів чи проведення семінарів для працівників окремо взятого підприємства. Наприклад, надходження коштів від проведення семінарів відображається за Дт31,32 - Кт712.

Субрахунок 713 “Доходи з інших надходжень спеціального фонду”.

За кредитом субрахунку 713 відображаються надходження наукової установи, які відносяться до інших надходжень спеціального фонду бюджету і не можуть бути віднесені на будь-який інший субрахунок. На цьому субрахунку можуть відображатися:

кошти, які надходять установам за укладеними договорами на підготовку кадрів і підвищення кваліфікації. Для розподілу цих надходжень застосовуються субрахунки 2-го порядку. Наприклад, для відображення надходжень на підготовку кадрів - субрахунок 713/1, на підвищення кваліфікації - 713/2 щодо.

Субрахунок 715 “Доходи, спрямовані на покриття дефіциту загального фонду”.

Цей субрахунок призначено для відображення коштів спецфонду, спрямованих на покриття дефіциту бюджету. Відповідно до листа ДКУ № 07-06/803-5690 тимчасово вільні кошти спецфонду установи можуть спрямовуватись на витрати, які повинні фінансуватися із загального фонду, з подальшим поверненням коштів із загального фонду до спецфонду.

Наприклад, науковій установі не вистачає коштів загального фонду на виплату зарплати, але є нерозподілені (вільні) кошти спецфонду. Бухгалтер за розпорядженням керівництва установи використовує для виплати зарплати кошти спецфонду і відображає цю операцію такими проводками:

Спрямування доходів спецфонду на виплату зарплати, передбаченої загальним фондом - Дт 711-713 -Кт 715.

Використання коштів спецфонду коштами загального фонду – Дт 715 –Кт 31 чи 32.

У момент отримання грошей на рахунки загального фонду поновлюються доходи спецфонду шляхом зарахування коштів на його поточний, спеціальний реєстраційний рахунок -Дт 31, 32 -Кт 711-713.

Субрахунок 716 “Доходи з витрат майбутніх періодів”.

До кредиту субрахунку 716 записуються суми коштів за договорами з фізособами або юрособами за надані послуги, що надійшли у звітному році і не використані, але які будуть витрачені у наступному році згідно з укладеними договорами. Наприклад, надійшла оплата за виконання якогось наукового проекту, строк виконання якого 2 роки. Бухгалтерська проводка буде така: Дт 711 - Кт716.

Кошти, які отримують наукові установи від реалізації виробів та виконаних робіт за комерційними договорами, визнаються доходами і відображаються в бухобліку на рахунку 72 “Доходи від реалізації продукції, виробів та виконаних робіт”. Цей рахунок має З субрахунки:

721 “Реалізація виробів виробничих (навчальних) майстерень”;

722 “Реалізація продукції підсобних (навчальних) сільських господарств”;

723 “Реалізація науково-дослідних робіт за договорами”.

Як бачимо з найменування рахунків, для наукових установ підходить субрахунок 723. Необхідно зазначити, що списання результатів від реалізації виконаних науково-дослідних робіт провадиться лише після закінчення робіт, які здані замовникам відповідно до акта прийняття-передачі виконаних робіт.

Розглянемо приклад використання субрахунку 723 при відображенні операцій в науковій установі:

Науково-дослідному інституту підприємство замовило виконати проект будівлі. Договір на виконання проектних робіт укладено на суму - 7000,00 грн. Вартість витрат, що віднесені на розрахунки із замовниками за науково-дослідними роботами і підлягають оплаті, складає - 2500,00 грн. Бухгалтер НДІ може відобразити операції з виконання та реалізації проектних робіт такими проводками:

Рахунок 73 “Доходи бюджетів” передбачено для обліку коштів, які надійшли до бюджету, і має всього один субрахунок 731. На субрахунку 731 “Доходи сільських, селищних, міських (міст районного підпорядкування) бюджетів” враховуються доходи, які надійшли на поточний рахунок до установи банку або органу ДКУ на ім'я конкретної ради, а також операції з повернення цих сум. Цей рахунок використовують тільки сільські, селищні та міські ради. Оскільки, він не має відношення до наукових установ, то й застосовувати його такі установи не будуть.

Рахунок 74 “Інші доходи” має лише один субрахунок 741 “Інші доходи бюджетних установ”. За кредитом цього субрахунку накопичуються доходи від надання платних послуг (робіт), які не входять до переліку, затвердженого Постановою № 659, і ці послуги за загальним порядком обкладаються ПДВ. На цьому субрахунку відображаються доходи за послуги, які не можуть бути відразу віднесені на певний субрахунок (вид доходу) спецфонду у повному обсязі.

Наприклад, наукова установа здійснювала тестування та сертифікацію спеціального високоточного обладнання. Вартість таких робіт з урахуванням ПДВ складає 1800,00 грн. За кредитом цього субрахунку накопичуються доходи з урахуванням суми ПДВ. Ці операції відображаються такими проводками:

Облік витрат наукових установ

Витрати - це витрати, які здійснює установа для свого утримання та виконання своїх функцій. Сюди відносяться й витрати за несплаченими рахунками кредиторів, за нарахованою та невиплаченою заробітною платою, стипендіями тощо, тобто кредиторська заборгованість.

Витрати поділяються на поточні та капітальні. Вони бувають сплатними, тобто здійсненими в обмін на товар чи послугу, або неоплатними, наприклад заробітна плата, харчування, медикаменти тощо.

Під капітальними витратами розуміють платежі з метою придбання основних засобів, а також запасів, товарів, землі, нематеріальних активів та різних платежів з метою компенсації втрат, пов'язаних з руйнуванням або пошкодженням основних фондів.

До поточних витрат відносяться платежі, які здійснюються протягом року на невідкладні потреби установи (виплата заробітної плати, витрати на відрядження, опалення тощо).

У наукових установах, як і в будь-яких бюджетних організаціях, витрати можуть бути двох видів:

- касові;

- фактичні.

Нараховані та сплачені витрати вважаються касовими витратами. Нараховані, але не сплачені витрати вважаються фактичними. Аналізуючи господарську діяльність бюджетних установ, у тому числі наукових, можна сказати, що держава особливу увагу приділяє не стільки доходам, скільки витратам таких установ.

Під касовими витратами мають на увазі всі суми, перераховані банком або органами Держказ-начейства з поточних бюджетних, реєстраційних рахунків наукової установи у безготівковій та готівковій формі. Хоча отримання коштів готівкою вважається касовими витратами і відображається у картках аналітичного обліку, але, враховуючи принципи і суть бухобліку, їх можна вважати витратами тільки при фактичній виплаті з каси установи. Отримані з поточного (реєстраційного) рахунка грошові кошти у касу можуть бути невиплаченими з різних причин і повернуті на рахунок у банку. Підставою для здійснення касових витрат є платіжні доручення, виписані науковими установами та оплачені банком або ДКУ іншим юрособам за виконані роботи, надані послуги, отримані матеріали, а також на виплату зарплати, матеріальної допомоги та ін.

Під фактичними витратами слід мати на увазі нараховані витрати установи, оформлені відповідними документами, включаючи витрати за неоплаченими рахунками кредиторів та нарахованою зарплатою. Підставою для здійснення фактичних витрат є документи, які підтверджують цільове спрямування коштів (рахунки, накладні, товарно-транспортні накладні, розрахункові відомості нарахованої зарплати, трудові угоди, договори на виконання робіт, (крім договорів на оплату комунальних послуг, послуг зв'язку, охорони, оренди приміщень, оскільки ці договори є довгостроковими і розрахунки за ними провадяться у міру надання рахунків або актів за виконані роботи чи надані послуги), акти виконаних робіт, тендерна документація, договори про закупівлю тощо).

Облік касових витрат

Касові витрати відображаються в обліку у момент перерахування грошових коштів з поточного бюджетного або реєстраційного рахунка наукової установи кредиторам, а також при виплаті з каси такої установи зарплати, коштів на відрядження. Облік касових витрат ведеться на синтетичних рахунках 31 “Рахунки у банках” та 32 “Рахунки в казначействі” у розрізі відповідних субрахунків. За дебетом цих рахунків, зокрема, відображаються суми фінансування, які надійшли науковим установам для виконання своїх функцій, та суми, отримані від господарської діяльності. Касові витрати, тобто усе, що науковою установою витрачено, відображається за кредитом цих рахунків.

За своєю суттю ці рахунки схожі. Різниця лише в тім, що субрахунки рахунка 31 (крім 318) використовуються установами, які фінансуються з місцевих бюджетів, а також установами, які фінансуються Держбюджетом, що не переведені на казначейське обслуговування кошторисів доходів і витрат. Оскільки, згідно з Постановою № 963, усі наукові установи, які фінансуються з бюджету, з 1997 року повинні були перейти на казначейське обслуговування, то рахунок 31 застосовується дуже рідко, у випадках, коли установи відкривають рахунка в інших банках, крім Держказначейства.

Розглянемо відображення касових витрат в бухобліку, враховуючи при цьому виконання кошторису за кодами економічної класифікації.

Наприклад, за кодами 1111 - зарплата, 1120 - нарахування на зарплату. Підлягає до виплати зарплата науковим співробітникам - 5000,00 грн., також подано заявку на перерахування нарахованих податків і обов'язкових внесків - 2980,00 грн.

Облік фактичних витрат

Для обліку фактичних витрат наукові установи застосовують рахунки класу 8 “Витрати”. На рахунках цього класу відображаються витрати, здійснені установами на заходи, передбачені їх кошторисами, а також витрати, понесені за рахунок коштів, отриманих з інших бюджетів.

Облік фактичних витрат, так само, як і касових, ведеться за кодами економічної класифікації. Це потрібно для того, щоб контролювати виконання кошторису, оскільки наприкінці року при закритті рахунків суми касових і фактичних витрат повинні відповідати сумам, передбаченим кошторисом витрат.

Клас 8 має 3 рахунка:

- 80 “Витрати загального фонду”;

- 81 “Витрати спеціального фонду”;

- 82 “Виробничі витрати”.

На рахунку 80 враховуються фактичні витрати загального фонду наукових установ. Цей рахунок має 3 субрахунки:

- 801 “Витрати з Державного бюджету на утримання установи та інші заходи”. Тут враховуються фактично здійснені витрати на утримання установи за рахунок коштів Державного бюджету;

- 802 “Витрати з місцевого бюджету на утримання установи та інші заходи”. Цей субрахунок аналогічний субрахунку 801, розбіжності тільки в джерелі фінансування, у цьому випадку це місцевий бюджет;

- 803 “Витрати сільських, селищних і міських (міст районного підпорядкування) бюджетів”. Цей рахунок в установах науки не використовується.

Після закінчення року усі витрати, сформовані за дебетом субрахунків 801 і 802, установами науки списуються за кредитом цих субрахунків до дебету субрахунку 431 “Результат виконання кошторису за загальним фондом”.

На рахунку 81 враховуються витрати наукових установ, здійснені за рахунок коштів спеціального фонду. Відображення господарських операцій за дебетом і за кредитом провадиться аналогічно рахунку 80. Планом рахунків № 114 передбачено, що при здійсненні витрат спеціальних коштів дотримується той самий порядок, який встановлений щодо бюджетних коштів загального фонду, тільки замість субрахунків загального фонду будуть використовуватися субрахунки рахунка 81 “Витрати спеціального фонду”. Рахунок має 3 субрахунки:

- 811 “Витрати з коштів, отриманих як плата за послуги”. На цьому рахунку враховуються фактичні витрати спеціального фонду, здійснені за рахунок коштів, отриманих як плата за послуги. На цьому субрахунку враховуються витрати для проведення господарської та/або виробничої діяльності. Також на цьому рахунку відображаються суми ПДВ;

- 812 “Витрати з інших джерел власних надходжень”. Субрахунок призначено для обліку фактичних витрат, понесених за рахунок інших джерел власних надходжень спеціального фонду, які відображаються по рахунку 712 як доходи;

- 813 “Витрати з інших надходжень спеціального фонду”. На субрахунку враховуються фактичні витрати, понесені установою за рахунок інших надходжень спеціального фонду.

На рахунку 82 враховуються витрати, понесені установами на виготовлення виробів і продукції науковими лабораторіями, підсобними сільськими господарствами тощо. Рахунок має 6 субрахунків:

- 821 “Витрати виробничих (навчальних) майстерень”. На цьому субрахунку акумулюються витрати, понесені на виробництво готової продукції у виробничих (навчальних) майстерень, а також витрати на видання друкованої продукції та надання послуг. На дебет субрахунку 821 зараховуються усі витрати на виготовлення виробів, видання друкованої продукції та на надані послуги. Залишок субрахунку 821 відображає суму витрат незавершеного виробництва продукції (яка перебуває у процесі виробництва);

- 822 “Витрати підсобних (навчальних) сільських господарств”. Враховуються витрати підсобних сільських та науково-дослідних господарств. Облік витрат ведеться окремо по галузях господарства (тваринництво, рослинництво). Цей рахунок не застосовується науковими установами;

- 823 “Витрати на науково-дослідні роботи за договорами”. Враховуються витрати на виконання науково-дослідних та конструкторських робіт. При укладанні договору у вартість робіт включаються усі витрати, пов'язані з виконанням роботи, у тому числі й витрати на придбання спецобладнання, необхідного для проведення робіт, що враховується у складі витрат незавершеного виробництва (за дебетом 823). На кінець року може бути залишок по субрахунку 823 по незакінчених роботах.

Фактична вартість виконаних науково-дослідних робіт і зданих замовникам списується з кредиту субрахунку 823 до дебету субрахунку 723 “Реалізація науково-дослідних робіт за договорами”;

- 824 “Витрати на виготовлення експериментальних пристроїв”. Призначений для обліку витрат з виготовлення різних експериментальних пристроїв (установок, зразків машин і приладів, стендів для випробування) для проведення наукових досвідів з робіт, які виконуються за рахунок коштів Державного бюджету;

- 825 “Витрати на заготівлю і переробку матеріалів”. Враховуються операції із заготівлі та переробки матеріалів господарським способом. На цьому субрахунку відображається собівартість заготовлених і перероблених матеріалів;

- 826 “Витрати до розподілу”. Враховуються витрати, які у момент їх виникнення не можуть бути віднесені безпосередньо на певний вид робіт (об'єкт) або на собівартість певного виду виробів або продукції, якщо виробляється кілька їх видів. Витрати, призначені до розподілу, протягом місяця акумулюються за дебетом цього субрахунку, а наприкінці місяця списуються на субрахунки 821-825.

Необхідно пам'ятати, що за часом здійснення і за сумами фактичні та касові витрати можуть не збігатися. Так, наприклад, грошові кошти постачальнику за отримані матеріали можуть бути перераховані 05.01.2007 р. (касові витрати), а оприбутковані та списані на фактичні витрати 30.01.2007 р. чи навпаки.

Також, наприклад, у червні можуть бути списані матеріали (фактичні витрати), які були придбані у січні або взагалі у минулому році. Відповідно, бухгалтер відображає фактичні витрати в тому періоді, у якому вони були здійснені, і тому для відображення касових і фактичних витрат передбачені різні класи рахунків. Тому для касових витрат - це клас 3 (рахунки 31 та 32), а для фактичних витрат клас 8 (рахунки 80 (крім субрахунку 803), 81 та 82).

Розглянемо приклад відображення фактичних витрат з нарахування зарплати, податків та обов'язкових внесків:

Нараховано зарплату науковим співробітникам - 5000,00грн., нараховані податки та обов'язкові внески- 2980,00грн. Відобразимо ці операції в бухобліку, враховуючи виконання кошторису за кодами економічної класифікації. У цьому випадку код 1111 - зарплата, 1120 - нарахування на зарплату.

Як бачимо, фактичні витрати мають такі самі КЕКВ, як і касові. Тобто суми витрат провадяться по кожному з рахунків один раз, а по КЕКВ двічі (за фактичними та касовими витратами). Це необхідно для аналітичного обліку касових і фактичних витрат.

Касові та фактичні витрати нерозривно пов'язані між собою і мають взаємне ув'язування. Це дозволяє при аналізі витрат отримати чітку картину використання бюджетних коштів і здійснювати своєчасний контроль за їх цільовим використанням.

Наведемо ще приклад господарської операції, яка може відбутися в науковій установі.

Підприємство уклало договір з НДІ на виконання науково-дослідних робіт з тестування надточного обладнання. Сума договору складає 50000,00грн. Придбано спецобладнання на суму - 18 000,00 грн., (у тому числі ПДВ), яке у подальшому буде передано замовнику (у момент здачі робіт). Нараховано зарплату працівникам - 2500,00 грн. Нараховано суми обов'язкових зборів - 900,00 грн. Вартість прямих витрат складає 23000,00 грн. Господарські операції відображаються в такий спосіб.

У деяких випадках при нестачі коштів загального фонду для покриття фактичних витрат (в основному на такі статті витрат, як зарплата, медикаменти, харчування) передбачена позика грошових коштів зі спецфонду. За рахунок яких доходів це здійснюється, було розглянуто раніше (операції по субрахунку 715). Момент поновлення витрат можна розглянути на такому прикладі.

Нараховано зарплату співробітникам НДІ. Коштів загального фонду на виплату зарплати не вистачає (на 5000,00 грн.), але є вільні грошові кошти спецфонду, які відповідно до листа ДКУ № 07-06/803-5690 можна тимчасово запозичити. Відобразити здійснення таких операцій у бухгалтерському обліку можна такими проводками:

Список використаних нормативно-правових актів

Бюджетний кодекс - Бюджетний кодекс України від 21.06.2001 р. № 2542-ІII.

Порядок № 228 - Порядок складання, розгляду, затвердження та основні вимоги щодо виконання кошторисів бюджетних установ, затверджені Постановою КМУ від 28.02.2002 р. № 228.

Наказ № 604 - наказ Мінфіну України від 27.12.2001 р. № 604 “Про бюджетну класифікацію та її введення”.

Наказ № 57 - наказ Мінфіну України від 28.01.2002 р. № 57 “Про затвердження документів, що застосовуються у процесі виконання бюджету”.

План рахунків № 114-План рахунків бухгалтерського обліку бюджетних установ, затверджений наказом Головного управління Державного казначейства України та Мінфіном України від 10.12.1999 р. № 114.

Порядок № 114 - Порядок застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку бюджетних установ, затверджений наказом Головного управління Державного казначейства України та Мінфіном України від 10.12.1999 р. № 114.

Інструкція № 63 - Інструкція про порядок використання та обліку позабюджетних коштів бюджетних установ та звітності про них, затверджена наказом Головного управління Державного казначейства України від 11.08.1998р. № 63.

Постанова № 659 -Постанова КМУ від 17.05.2002 р. № 659 “Про затвердження переліку груп власних надходжень бюджетних установ, вимог щодо їх утворення та спрямування використання”.

Постанова № 963 - Постанова КМУ від 01.09.1997 р. № 963 “Про стан упровадження казначейського виконання кошторисів витрат”.

“Консультант бухгалтера” № 12 (396) 19 березня 2007 року
Передплатні індекси: 21946 (українською мовою), 22789 (російською мовою)