Охрана руководства предприятия и налоги

ВОПРОС: На нашем предприятии было принято решение о предоставлении личной охраны некоторым должностным лицам руководящего состава. С этой целью был заключен договор с субъектом охранной деятельности о предоставлении соответствующих услуг.

1. Может ли стоимость таких услуг включаться в валовые затраты предприятия как расходы на охрану труда?

2. Являются ли охранные услуги объектом обложения НДФЛ у охраняемого лица?

ОТВЕТ:

I.

Прежде всего необходимо установить, связаны ли услуги по персональной охране должностного лица с охраной труда.

Обратимся к определению, приведенному в ст. 1 Закона “Об охране труда”:

“Охрана труда - это система правовых, социально-экономических, организационно-технических, санитарно-гигиенических и лечебно-профилактических мероприятий и средств, направленных на сохранение жизни, здоровья и трудоспособности человека в процессе трудовой деятельности”.

Необходимость охраны труда вытекает из требований ст. 153 КЗоТ, согласно которым собственник или уполномоченный им орган обязан создать для работников безопасные и безвредные условия труда; при этом собственник (уполномоченный орган) не вправе требовать от работника выполнения работы, сопряженной с явной опасностью для жизни, а работник вправе отказаться от порученной работы, если создалась производственная ситуация, опасная для его жизни или здоровья.

Что такое условия труда?

Определение данного термина содержится в приложении 1 к Методическим рекомендациям для проведения аттестации рабочих мест по условиям труда, утвержденным постановлением Минтруда от 01.09.92 г. № 41, с изменениями:

“Условия труда - совокупность факторов производственной среды, влияющих на здоровье и трудоспособность человека в процессе труда. ГОСТ 605-74”.

По нашему мнению, под созданием безопасных и безвредных условий труда для работников в первую очередь подразумевается обеспечение безопасности технологических процессов, машин, механизмов, внедрение современных средств техники безопасности, предупреждающих производственный травматизм, обеспечение средствами коллективной и индивидуальной защиты, а также соответствующими санитарно-бытовыми условиями на рабочих местах. Охрана должностных лиц предприятия вроде как не очень-то подпадает под поднятие охраны труда в традиционном понимании трудоохранных нормативно-правовых актов.

Тем не менее в отношении рассматриваемой проблемы в некоторых бухгалтерских изданиях предлагается именно “трудоохранный” подход. В обоснование этой позиции приводятся ссылки на Закон от 23.09.99 г. № 1105-ХIV “Об общеобязательном государственном социальном страховании от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, приведших к утрате трудоспособности” (далее - Закон № 1105)*.

Так вот, нанесение телесных повреждений работнику или его убийство во время или в связи с исполнением им трудовых (должностных) обязанностей или действий в интересах предприятия является одним из обстоятельств, с существованием которых связывается наступление “несчастного” страхового случая. Эти случаи расследуются в соответствии с Порядком расследования и ведения учета несчастных случаев, профессиональных заболеваний и аварий на производстве, утвержденным Постановлением КМУ от 25.08.2004 г. № 1112 (далее - Порядок № 1112), и признаются связанными с производством.

То есть ненадлежащее обеспечение персональной охраны лиц, в отношении которых существует риск физического воздействия, законодательно признается основанием для признания страхового случая, по которому “несчастный” Фонд обязан осуществить страховые выплаты

Тем не менее “трудоохранный” путь не кажется нам единственно возможным.

Во-первых, считаем неправильным относить Закон № 1105 исключительно к законодательству об охране труда.

Несчастные случаи, профессиональные заболевания и аварии на производстве действительно могут иметь непосредственное отношение к охране труда. Однако в некоторых ситуациях несчастный случай может квалифицироваться как производственный, но при этом не быть связанным с обязанностью предприятия обеспечить безопасные и безвредные условия труда. Например, обстоятельством, при котором наступает “несчастный” страховой случай, признаётся следование к или из места командировки согласно установленному заданию. То есть если работник, направленный в командировку, упал в поезде с верхней полки и сломал руку, то такой несчастный случай считается производственным и оплачивается за счет “несчастного” Фонда.

Однако имеет ли он какое-нибудь отношение к обязанности предприятия обеспечить работнику безопасные и безвредные условия труда?

Во-вторых, если внимательно изучить Перечень обстоятельств, при которых наступает страховой случай государственного социального страхования граждан от несчастного случая на производстве и профессионального заболевания, утвержденный тем же Постановлением КМУ от 25.08.2004 г. № 1112, то можно обнаружить следующее. Указанным страховым случаем признаётся лишь нанесение телесных повреждений другим лицом или убийство работника “во время исполнения или в связи с исполнением им трудовых обязанностей либо действий в интересах предприятия независимо от возбуждения уголовного дела, кроме случаев выяснения пострадавшим личных отношений”.

Как нам кажется, предоставление личной охраны некоторым должностным лицам руководящего состава предприятия обусловлено не только целью предупредить нападение на таких работников в связи с осуществлением ими трудовых функций. Скажем, если телесные повреждения финансовому директору нанесут вечером в парке по хулиганским мотивам (или если ему достанется утром в подъезде от соседа из-за личных неприязненных отношений), то в результате данного нападения предприятие пострадает примерно так же, как в ситуации с производственными побоями (кто будет руководить финансами, пока финдиректор в больнице?). Кроме того, нам сложно представить себе бодигарда, который призван охранять только труд своего подшефного и из-за этого перед принятием мер защиты дотошно выясняет у нападающего его истинные мотивы: “Признайтесь, вы покушаетесь на данное лицо в связи с осуществлением им трудовых функций или по каким-либо непроизводственным мотивам?”.

Иными словами, предоставление личной охраны работникам в любом случае выходит за рамки охраны труда.

К тому же зацикливаться на трудоохранной природе рассматриваемых услуг нецелесообразно из прагматических соображений. Дело в том, что при таком статусе доказать их валовозатратность будет весьма непросто. Ведь этих услуг нет в Перечне мероприятий и средств по охране труда, расходы на осуществление и приобретение которых включаются в валовые затраты, утвержденном Постановлением КМУ от 27.06.2003 г. № 994. Поэтому в данном случае пробить валовые затраты под соусом расходов на обеспечение охраны труда смогут лишь самые смелые плательщики.

На наш взгляд, более разумно утверждать, что приобретение у субъекта охранной деятельности персональных охранных услуг связано с хозяйственной деятельностью самого плательщика налога. Ведь благодаря этим услугам в конечном итоге обеспечиваются безопасность и нормальная деятельность предприятия. Именно такая позиция отражена в постановлении ВХС от 10.02.2005 г. по делу № 28/162.

В данном случае предприятие на основании п/п. 5.2.1 Закона О Прибыли вправе претендовать на “обычные” хозяйственные валовые затраты.

Однако за “безопасные” валовые затраты придется еще побороться. Ведь ГНАУ письме от 22.07.2003 г. № 11411/7/17-0217 сообщила, что расходы, понесенные в связи с обеспечением безопасности должностного лица, являются финансированием его личных нужд, и как не связанные с ведением хоздеятельности не включаются в валовые затраты предприятия согласно п. 5.3 Закона О Прибыли.

Претендовать на победу в этом поединке можно с помощью приказа по предприятию, в котором руководитель устанавливает связь таких услуг с хоздеятельностью данного предприятия**. В нем будет не лишним подчеркнуть эксклюзивность охраняемого работника, происки конкурентов, случаи нападения и другие “страшилки”.

Еще один вариант озатрачивания рассматриваемых услуг - подведение их под фонд оплаты труда и дальнейшее отнесение на валовые затраты на основании п/п. 5.6.1 Закона О Прибыли***. В таком случае обязанность собственника обеспечить охрану конкретного работника необходимо включить в трудовой договор в качестве условия об оплате труда. Подобное условие можно продублировать в коллективном договоре. Мол, без предоставления личной охраны руководители предприятия работать отказываются****.

II

Поговорим о возможности (не)обложения охранных услуг НДФЛ.

Основная проблема заключается в том, что налоговики расценивают получение должностными лицами предприятия персональных охранных услуг как дополнительное благо. Об этом говорится в уже упоминавшемся письме ГНАУ от 22.07.2003 г. № 11411/7/17-0217, в котором расходы, понесенные предприятием в связи с обеспечением безопасности должностного лица, рассматривались как личные доходы последнего и в качестве дополнительного блага включались в совокупный налогооблагаемый доход такого лица.

Однако если предприятие будет отстаивать наличие валовых затрат по услугам, приобретаемым у субъекта охранной деятельности, с помощью п/п. 5.2.1 Закона О Прибыли, то позиция в отношении необложения НДФЛ заметно укрепляется.

Раз эти расходы связаны с ведением хоздеятельности предприятия, то они не могут быть финансированием личных нужд работников. Поэтому такие расходы не являются дополнительным благом работника, а значит, не облагаются НДФЛ. Примерно к такому же выводу приходит и ВХС: в упоминавшемся постановлении от 10.02.2005 г. по делу № 28/162 подчеркивается “оплата предприятием охраны его должностных лиц не может рассматриваться как финансирование личных нужд физического лица и не является персонифицированной выплатой в виде материальных или социальных благ, поскольку предоставление охраны не связано с личными нуждами гражданина - физического лица - руководителя предприятия*****, а призвано обеспечить безопасность и нормальную деятельность самого хозяйствующего субъекта и его органов”.

Учитывая вышеизложенные аргументы, мы считаем, что грамотно уходить от обложения персональных охранных услуг НДФЛ можно. Остался только один вопрос, на который хотелось бы получить ответ: когда налоговый инспектор приходит на проверку на “сложное” предприятие в сопровождении налогового милиционера - возникает у инспектора дополнительное благо или нет?

Если же предприятие подводит расходы под “зарплатный” п/п. 5.6.1 Закона О Прибыли, то ему вряд ли удастся отстоять отсутствие НДФЛ. К сожалению, п/п. 4.2.9 “а” Новоподоходного Закона исключает налогообложение лишь дохода, полученного в виде стоимости бесплатного использования жилья, других объектов материального или нематериального имущества (когда такое предоставление обусловлено выполнением плательщиком налога трудовой функции либо предусмотрено нормами трудового договора (контракта)). Ведь личную охрану проблематично именовать объектами материального и нематериального имущества.

III

Впрочем, не желая проходить столь тернистый путь - и к валовым затратам, и к отсутствию НДФЛ,- предприятия могут предпочесть более спокойные варианты обеспечения безопасности своих работников (естественно, на эти варианты должна быть согласна охранная фирма).

Например, в нашем комментарии к тому же письму ГНАУ от 22.07.2003 г. № 11411/7/17-0217 предлагалось вместо договора о личной охране руководителя заключать договор об охране имущества (печати, документов).

Развивая эту идею, можно рекомендовать договор об охране крайне ценного для предприятия ноутбука, которым постоянно (и днем, и ночью, и в поездках, и на рабочем месте) пользуется директор (в ноутбуке - своего рода “ядерном чемоданчике” юрлица - может храниться информация, составляющая коммерческую тайну предприятия; да и сам ноутбук как матценность имеет определенную стоимость). Понятно, что, охраняя чемоданчик, находящийся, как правило, в руках директора, охранник вынужден побочно обеспечивать и безопасность владельца ноутбука - с валовыми затратами и безо всякого НДФЛ.

__________________________

* Согласно ст. 3 Закона “Об охране труда” к законодательству об охране труда относится, в частности, Закон № 1105 и принятые в соответствии с ним нормативно-правовые акты.

** Подобные приказы любит видеть ГНАУ.

Так, по ее мнению, изложенному в письмах от 01.07.99 г. № 3862/6/15-1116 и от 19.04.2000 г. № 1406/6/15-1116, с помощью приказа можно обосновывать связь проездных билетов персонала с производственной деятельностью, что исключает версию о финансировании личных нужд.

*** Согласно п/п. 2.3.4 Инструкции по статистике заработной платы в фонд оплаты труда включаются, в частности, прочие выплаты, имеющие индивидуальный характер.

**** Ну а других специалистов подобного уровня найти практически невозможно.

***** Правда, в деле № 28/162 речь шла об охране президента общества исключительно в рабочее время и во время исполнения им своих служебных обязанностей. Однако руководители предприятия обычно имеют ненормированный рабочий день (см. п. 5 Рекомендаций относительно порядка предоставления работникам с ненормированным рабочим днем ежегодного дополнительного отпуска за особый характер труда, утвержденных приказом Минтруда от 10.10.97 г. № 7), что в целом может помочь в обосновании необходимости практически круглосуточной охраны.

“Бухгалтер” № 40, октябрь (IV) 2006 г.
Подписной индекс 74201