Относительно импортных операций

ВОПРОС: Наше предприятие занимается импортом расходных материалов. Товар оно получает от иностранной фирмы - учредителя нашего предприятия.

В настоящее время нам поступили предложения от российских и молдавских партнеров, которые хотят закупать партии вышеуказанного товара. Предприятию выгодно осуществлять эти операции без пересечения товаром таможенной границы Украины.

Правомочен ли такой вид операций?

Как в данном случае оформляются таможенные декларации?

Как снять с учета такую импортную операцию?

Какие налоги возникают при данном виде операций?

ОТВЕТ: Будем отвечать на вопросы в порядке их поступления. Действующим законодательством Украины не предусмотрено никаких ограничений относительно заключения внешнеэкономических договоров без фактического ввоза товаров на территорию Украины.

В ст. 1 Закона “О внешнеэкономической деятельности” приведено определение понятия “импорт”:

“Импорт (импорт товаров) - покупка (в том числе с оплатой в неденежной форме) украинскими субъектами внешнеэкономической деятельности у иностранных субъектов хозяйственной деятельности товаров с ввозом или без ввоза этих товаров на территорию Украины, включая покупку товаров, предназначенных для собственного потребления учреждениями и организациями Украины, расположенными за ее пределами”.

Аналогичное определение импорта содержится в п. 1.1 Инструкции о порядке осуществления контроля и получения лицензий по экспортным, импортным и лизинговым операциям, утвержденной постановлением Правления НБУ от 24.03.99 г. № 136 (далее - Инструкция № 136).

Таким образом, украинский субъект хозяйственной деятельности может осуществлять импортные операции без ввоза товара в Украину. И вывоза его из Украины.

При этом следует обратить внимание на особенности заключения внешнеэкономического контракта, в котором помимо базисных условий, предусмотренных Положением о форме внешнеэкономических договоров (контрактов)*, нужно указать все необходимые детали и нюансы.

Так, в контракте на закупку товаров у иностранного контрагента следует указать, что товары закупаются без фактического их ввоза на таможенную территорию Украины. В разделе 1.9 “Условия приемки-сдачи товара (работ, услуг)” - место фактической доставки товаров, то есть реквизиты грузополучателя товаров за рубежом. А в контракте на продажу товаров иностранному контрагенту следует указать, что товары отгружают с территории иностранного государства, а также реквизиты грузоотправителя товаров (иностранного контрагента).

Хотя рассматриваемая операция и является импортной, таможенному оформлению она не подлежит.

Под таможенным оформлением прежде всего подразумевается оформление грузовой таможенной декларации (ГТД). ГТД - это документ, который применяется для декларирования субъектами ВЭДтоваров, перемещаемых через таможенную границу Украины (см. п. 2 Положения о грузовой таможенной декларации**).

Под термином “перемещение через таможенную границу Украины” следует понимать ввоз на таможенную территорию Украины и вывоз с этой территории или транзит через территорию Украины товаров каким-либо способом.

В частности, понятия “ввоз в Украину” и “вывоз за пределы Украины” означают совокупность действий, связанных с перемещением товаров через таможенную границу Украины (см. п. 2 ст. 1 Таможенного кодекса).

ГТД, поскольку в данном случае отсутствует перемещение товаров через таможенную границу Украины, не оформляется.

В ч. 1 ст. 2 Закона “О порядке осуществления расчетов в иностранной валюте” говорится:

“Импортные операции резидентов, осуществляемые на условиях отсрочки поставки, в случае если такая отсрочка превышает 90 календарных дней с момента осуществления авансового платежа или выставления векселя в пользу поставщика импортируемой продукции (работ, услуг), требуют индивидуальной лицензии Национального банка Украины”.

Контроль за расчетами по импортным операциям (в том числе и в случае отсутствия операций ввоза (вывоза)) осуществляет НБУ в соответствии с Инструкцией № 136.

Согласно п. 3.6 Инструкции № 136 если импорт товаров осуществляется без их ввоза на таможенную территорию Украины, то резидент помимо документов, подтверждающих поставку товаров в его пользу, представляет также контракт, предусматривающий продажу этих товаров нерезиденту-покупателю и зачисление выручки от продажи указанных товаров на счета данного резидента в банках.

При этом осуществление контроля за экспортной операций, по которой продукция перепродается нерезиденту, возлагается на банк, через который производилась оплата указанного импортного контракта.

Отсчет 90-дневного срока расчетов по такому экспортному договору начинается со следующего календарного дня после дня исполнения нерезидентом-продавцом всех обязательств относительно поставки, возложенных на него импортным контрактом.

Поскольку специальных правил налогового учета операций по импорту товаров без ввоза нет ни в Законе О Прибыли, ни в Законе об НДС, то при рассмотрении налоговых последствий этих операций будем руководствоваться общими нормами указанных Законов.

Итак, в нашем случае судоотправитель и грузополучатель являются нерезидентами и находятся за пределами территории Украины.

НДС

Подпунктами 3.1.2 и 3.1.3 Закона об НДС установлено, что объектом налогообложения являются операции по ввозу товаров в таможенном режиме импорта (реимпорта) и вывозу товаров в таможенном режиме экспорта (реэкспорта).

Как уже отмечалось выше, ввоз в Украину и вывоз товаров из Украины - это фактическое перемещение товаров через таможенную границу Украины. В нашем же случае перемещение товаров осуществляется только за пределами таможенной территории Украины.

Еще один объект обложения установлен в п/п. 3.1.1 Закона об НДС - операции по поставке товаров, место предоставления которых находится на таможенной территории Украины. А в описанном в вопросе случае место поставки явно находится за пределами Украины (см. п. 6.4 Закона об НДС).

Итак, поскольку импортные товары, приобретенные у иностранного контрагента и проданные другому иностранному контрагенту, не ввозятся в Украину, не вывозятся из нее и на таможенной территории Украины не поставляются, то в рассматриваемой ситуации отсутствует объект налогообложения, поэтому налоговые обязательства по НДС не начисляются.

Налог на прибыль

В соответствии с п/п. 11.2.3 Закона О Прибыли датой увеличения валовых затрат при операциях по приобретению товаров у нерезидента является дата оприходования товаров плательщиком налога.

В связи с этим необходимо определиться с тем, когда произойдет такое оприходование. Пунктом 3.3 Инструкции № 136 установлено, что

“Банк снимает импортную операцию резидента с контроля после предъявления последним документа, который согласно условиям договора удостоверяет осуществление нерезидентом поставки продукции, выполнение работ, предоставление услуг”.

В письме управления НБУ в Харьковской области от 09.10.2003 г. № 05-414/7918 в качестве документов, подтверждающих факт осуществления импорта без ввоза, составляемых сторонами договора, упомянуты акты выполненных работ, услуг, товарно-транспортные документы и т. п.

Это означает, что оприходование можно привязать к дате составления товарно-транспортного документа. В принципе, тут существует определенная альтернатива: оприходование можно произвести по дате отгрузки товара вашим поставщиком, а можно - по дате получения товаров иностранным покупателем.*** Желательно, чтобы данный вопрос был урегулирован в положении об учетной политике вашего предприятия. Ведь от этого зависит момент увеличения ваших валовых затрат.

При формировании суммы валовых затрат необходимо применять норму п/п. 7.3.2 Закона О Прибыли, в соответствии с которой сумма, включаемая в состав валовых затрат, должна быть равна балансовой стоимости иностранной валюты, перечисленной иностранному поставщику для приобретения товаров.

Предлагаются два подхода к определению балансовой стоимости валюты для ситуации с валовыми затратами по импортируемым товарам (п/п. 7.3.2):

1) подход, изложенный в письмах ГНАУ: от 31.01.2004 г. № 1557/7/15-1117, от 27.05.2005 г. № 4807/6/11-1116 и от 06.08.2005 г. № 7497/6/15-2315.

Напомним: ГНАУ полагает, что валовые затраты по импортируемым товарам рассчитываются исходя из официального валютного курса НБУ, действовавшего на дату получения товаров;

2) подход, изложенный в постановлениях ВХС: от 24.06.2004 г. по делу № 11/416 и от 30.06.2005 г. по делу № 2/273.

Подход ВХС принимает во внимание историческое происхождение валюты, отправленной нерезиденту.

То есть в принципе предприятие может выбрать любой из подходов, предложенных ГНАУ и ВХС (очевидно, что этот подход будет совпадать с тем, который используется предприятием при традиционном импорте с ввозом товара).

На основании п/п. 11.3.1 Закона О Прибыли дату увеличения валового дохода резидента в этой ситуации определяют по правилу первого события: либо по дате получения оплаты за отгруженные товары, либо по дате отгрузки этих товаров за пределами таможенной территории Украины вашим иностранным поставщиком (здесь тянуть, как в случае с моментом оприходования, довольно опасно).

В общем, работать можно.

__________________________

* Утверждено приказом Минэкономики от 06.09.2001 г. № 201.

** Утверждено Постановлением КМУ от 09.06.97 г. № 574.

*** Не исключен, конечно, и вариант, привязывающийся к переходу рисков (права собственности).

Впрочем, чаще всего подобный переход происходит либо на дату отгрузки, либо на дату оприходования.

Так что этот вариант без особого труда может быть совмещен с изложенными альтернативами.

“Бухгалтер” № 36, сентябрь (IV) 2006 г.
Подписной индекс 74201