Механизмы определения налогообложения дохода
и подачи налоговой декларации за 2004 г.
в связи с отчуждением физическими лицами в 2004 г. акций

Как предусмотрено п. 18.1 ст. 18 Закона Украины “О налоге с доходов физических лиц”, годовая декларация об имущественном положении и доходах (налоговая декларация) подается плательщиком налога, который:

а) обязан подавать такую декларацию согласно нормам этого Закона или других законов;

б) имеет право подать такую декларацию для получения налогового кредита.

В своем письме от 18.01.05 г. N 878/7/17-3117 “Относительно обеспечения выполнения требований ст. 18 Закона Украины “О налоге с доходов физических лиц” ГНАУ в разделе “Обязательное предоставление декларации” разъясняет случаи, предусмотренные пп. “а” п. 18.1 ст. 18 Закона:

Согласно нормам Закона Украины “О налоге с доходов физических лиц”, обязанность представления декларации у плательщика налога возникает в случае получения им на протяжении отчетного года отдельных видов облагаемых налогом доходов (прибылей), по которым при их начислении или выплате налог не удерживался (пп. 8.1.3 ст. 8 Закона), в случае получения доходов от лица, которое не является налоговым агентом (пп. 8.2.1 и пп. 8.2.2 ст. 8 Закона), или в случае получения иностранных доходов (пп. 9.9.1 ст. 9 Закона).

Законом предусмотрено, что доходы, определенные в пп. 4.2.8, последнем абзаце пп. 4.2.9, пп. 4.2.11, пп. 4.2.16, в абзаце втором пп. 6.5.3, абзаце втором пп. 6.5.5, пп. 9.1.4, пп. 9.5.2, п. 9.6, абзаце третьем пп. 9.7.3, частях "а" и "е" пп. 9.7.4, абзаце первом пп. 9.7.5, пп. 9.9.1, абзаце пятом пп. 9.10.1, п. 15.2, п. 18.3, которые получены плательщиком налога на протяжении 2004 года, должны найти отражение в декларации при ее обязательном представлении.

А теперь от общего к частному - к вопросам:

ВОПРОС :

1. Подается ли налоговая декларация, если собственник продал акции, приобретенные в процессе приватизации, компенсационные сертификаты за денежные средства, и если данный доход был единственным за отчетный период, помимо дохода, полученного по основному месту работы?

2. Включается ли в месячный или годовой налогооблагаемый доход сумма дохода, полученного плательщиком налога вследствие отчуждения акций, полученных им при льготном приобретении в процессе приватизации в обмен на денежные средства?

3. Какая из сумм включается в общий годовой налоговый доход по операциям с инвестиционными активами (инвестиционная прибыль, или общий доход, полученный плательщиком налога при продаже акций)?

4. Обязан ли плательщик налога подтверждать получение акций вследствие их льготного приобретения? Если обязан, то какими документами эмитента плательщик налога при подаче налоговой декларации может подтвердить получение акций вследствие их льготного приобретения в процессе приватизации? Обязан ли эмитент предоставлять плательщикам налога такие подтверждающие документы?

5. Механизм определения налогооблагаемого дохода при:

- отчуждении акций, полученных вследствие наследования;

- приобретении их в процессе гражданско-правовых отношений дарения, купли-продажи и т.д.

ОТВЕТ :

Согласно пп. 4.3.18 ст. 4 Закона Украины “О налоге с доходов физических лиц” (далее - Закон), сумма дохода, полученного плательщиком налога вследствие отчуждения акций, полученных им в собственность в процессе приватизации в обмен на приватизационные компенсационные сертификаты, непосредственно полученные ним как компенсация суммы взноса в учреждения Сберегательного банка СССР, или в обмен на приватизационные сертификаты, полученные ним в соответствии с законом, не включается в общий или годовой налогооблагаемый доход (что не подлежит отражению в его годовой налоговой декларации).

Таким образом, вышеуказанный доход от реализации акций, которые получены плательщиком налога способом, указанным в пп. 4.3.18 Закона, не включается в доход. Следовательно, если сумма дохода у физического лица за отчетный период была единственной и физическое лицо не имеет права для получения налогового кредита, то в силу п. 18.1 ст. 18 Закона, налоговая декларация в налоговый орган не подается.

Кроме того, в соответствии с письмом ГНАУ от 18.01.05 г. N 878/7/17-3117 “Относительно обеспечения выполнения требований ст. 18 Закона Украины “О налоге с доходов физических лиц”, до утверждения новой формы годовой декларации об имущественном состоянии и доходах, в качестве исключения в 2005 году допускается использование (заполнение и предоставление плательщиком налога) бланка декларации (приложение N 1 к Инструкции о подоходном налоге с граждан, утвержденной приказом ГГНИУ от 21.04.93 г. N 12 и зарегистрированной в Минюсте Украины 09.06.93 г. под N 64), что согласовано с Комитетом ВР Украины по вопросам финансов и банковской деятельности (письмо Комитета от 13.01.05 г. N 06-10/10-27 “Относительно декларирования физическими лицами доходов, полученных ими в 2004 г.”). И обращаем внимание, что в старой налоговой декларации также не предусмотрено включение дохода, полученного от продажи акций, приобретенных способом, который указан в пп. 4.3.18 ст. 4 Закона.

Подпунктом 4.2.13 п. 4.2 ст. 4 Закона предусмотрено, что в состав общего месячного налогооблагаемого дохода включается: инвестиционная прибыль от осуществления плательщиком налога операций с ценными бумагами и корпоративными правами, выпущенными в иных, нежели ценные бумаги, формах, кроме дохода от операций, указанных в пп. 4.3.3 и 4.3.17 ст. 4 Закона.

Порядок начисления и уплаты инвестиционной прибыли установлен п. 9.6 ст. 9 Закона. Подпунктом 9.6.1 Закона предусмотрено, что учет финансовых результатов с инвестиционными активами ведется плательщиком налога самостоятельно, отдельно от иных доходов и расходов. Согласно п.п. 8.1.3 Закона, если нормами этого Закона отдельные виды налогооблагаемых доходов (прибыли) не подлежат налогообложению при их начислении или выплате, то плательщик налога обязан самостоятельно включить СУММУ таких доходов в состав общего годового налогооблагаемого дохода и подать годовую декларацию по этому налогу.

Таким образом, по налогу с инвестиционной прибыли, в том числе по операциям с ценными бумагами, плательщик налога обязан самостоятельно вести учет, и обязан включать сумму таких доходов в состав общего годового налогооблагаемого дохода и подать годовую декларацию по этому налогу.

Согласно пп. 9.6.2 п. 9.6 ст. 9 Закона, инвестиционная прибыль рассчитывается как положительная разница между доходом, полученным плательщиком налога от продажи инвестиционного актива и его стоимостью, рассчитанной исходя из суммы расходов, понесенных в связи с приобретением такого актива, с учетом норм пп. 9.6.4. данного пункта.

В соответствии с пп. 9.6.6 ст. 9 Закона, в состав общего годового налогооблагаемого дохода плательщика налога включается положительное значение общего финансового результата операций с инвестиционными активами по итогам такого отчетного года. Общий финансовый результат операций с инвестиционными активами определяется как сумма инвестиционной прибыли, полученная плательщиком налога на протяжении отчетного года, уменьшенная на сумму инвестиционных убытков, понесенных плательщиком налога на протяжении года. Если общий финансовый результат операций с инвестиционными активами имеет отрицательное значение, то его сумма переносится в уменьшение общего финансового результата операций с инвестиционными активами следующих лет до его полного погашения.

Таким образом, в состав общего годового налогооблагаемого дохода плательщика включается сумма инвестиционной прибыли, уменьшенная на сумму инвестиционных убытков в соответствии с требованиями, изложенными в п. 9.6. Закона.

Дополнительно обращаем внимание: в пп. 9.6.9 ст. 9 Закона предусмотрено, что плательщик налога, осуществляющий операции с инвестиционными активами с использованием услуг профессионального торговца ценными бумагами, имеет право заключить договор с таким торговцем в отношении выполнения ним функций налогового агента. Порядок применения этого подпункта определяется центральным налоговым органом - приказ ГНАУ от 29.10.03 г. N 518 “Об утверждении Порядка применения пп. 9.6.9 п. 9.6 ст. 9 Закона Украины “О налоге с доходов физических лиц”, вступивший в силу с 01.01.04 г.

На основании вышеизложенных норм Закона считаем, что инвестиционная прибыль, полученная от продажи плательщиком налога акций, которые получены ним иными способами, нежели перечисленные в п.п. 4.3.18 ст. 4 Закона, включается в состав общего годового налогооблагаемого дохода, в соответствии с п. 9.6 Закона.

Необходимо дополнительно учитывать, что в соответствии с пп. 9.6.8 ст. 9 Закона, не подлежит налогообложению и не включается в состав общего годового налогооблагаемого дохода:

а) доход, полученный плательщиком налога на протяжении отчетного налогового года от продажи инвестиционных активов, если сумма такого дохода не превышает сумму, указанную в пп. 6.5.1 ст. 6 Закона (сумму месячного прожиточного минимума для трудоспособного лица, установленного на 1 января отчетного налогового года, умноженную на 1.4 и округленную до ближайших 10 гривень):

б) доход, полученный плательщиком налога от продажи инвестиционных активов в случаях, указанных пп. 4.3.3 и 4.3.18 п. 4.3 ст. 4 данного Закона.

Инвестиционная прибыль, полученная плательщиком налога вследствие отчуждения акций, полученных в процессе приватизации по льготному приобретению за денежные средства, включается в общий месячный налогооблагаемый доход (пп. 4.2.13 и 4.3.18 Закона). Инвестиционная прибыль рассчитывается в соответствии с пп. 9.6.2 п. 9.6 ст. 9 Закона.

Для получения льготы по налогу с доходов физических лиц, определенной пп. 4.3.18 ст. 4 Закона, граждане должны предоставить соответственно оформленные документы, которые удостоверяют льготное приобретение акций и других корпоративных прав.

В своих письмах относительно порядка налогообложения доходов, полученных от реализации акций (от 21.05-03 г. N 2393/7/17-0515, от 30.01.03 г. N 1607/7/17-0517, от 07.10.02 г. N 15380/7/17-0117, от 20.11.02 г. N 18010/ 7/17-0517, от 17.12.99 г. N 19060/7/17-0217) ГНАУ называет такие подтверждающие документы:

“....Так, для подтверждения льготной подписки на акции, т.е. приобретенных по их номинальной стоимости на сумму и за счет выданного приватизационного имущественного или компенсационного сертификата, следует получить справку от предприятия с подтверждением количества акций ОАО, что они получены в процессе приватизации и за какие средства.

В случае приобретения акций ОАО в процессе приватизации через сеть аукционных центров Центрального сертификатного аукциона, лица в подтверждение приобретения права собственности на акции предоставляют копию выписки протокола заседания аукционной комиссии, которая содержит информацию о количестве и номинальной стоимости приобретенных акций.

При приобретении акций ОАО через финансового посредника (инвестиционньїй фонд, инвестиционная компания, торговец ценными бумагами) в процессе обмена гражданином инвестиционных сертификатов на приватизационные бумаги, или вложение их в приватизируемые предприятия, документом, подтверждающим право приобретения собственности на акции, является договор с финансовым посредником о приобретении гражданином соответствующих акций.

Для подтверждения льготного приобретения гражданином акций за имущественный приватизационный сертификат он обязан предоставить документ, подтверждающий, что именно его приватизационный сертификат был использован в приватизации предприятия. Таким документом может быть справка, выданная обществом покупателей или финансовым посредником, который аккумулировал средства для последующей оплаты за объекты приватизации.

С целью компенсации гражданам потерь от обесценивания их денежных сбережений в учреждениях Сберегательного банка Украины, в соответствии с Указом Президента Украины от 24.11.94 N 698/94 "О компенсации гражданам Украины убытков от обесценивания денежных сбережений в учреждениях Сберегательного банка Украины и Укргосстраха" и постановлением Кабинета Министров Украины от 07.02.96 N 161 "О порядке обращения сертификатов, полученных гражданами Украины от бывшего Укргосстраха" на сумму индексации, проведенной по всем видам вкладов, договоров долгосрочного страхования на суммы уплаченных страховых платежей на 2 января 1992 года, таким гражданам выдавались компенсационные сертификаты, которые они могли использовать на приобретение акций (в том числе на приобретение акций на льготных условиях) акционерных обществ, образующихся в процессе приватизации государственного имущества.

Для подтверждения льготного приобретения гражданином акций за компенсационные сертификаты необходимо предоставить налоговому органу по местожительству документ учреждения Сберегательного банка Украины или Укргосстраха о количестве полученных таким гражданином компенсационных сертификатов в качестве компенсации потерь от обесценивания денежных сбережений в указанных учреждениях, принадлежавших непосредственно этому гражданину”.

В соответствии со ст. 10 Закона Украины “О хозяйственных обществах”, участник общества имеет право на получение информации о деятельности общества. Исходя из вышеуказанной нормы, плательщик налога имеет право получить у эмитента справку, подтверждающую льготное приобретение акций в процессе приватизации.

В соответствии с последним абзацем пп. 9.6.2 п. 9.6 ст. 9 Закона, инвестиционный актив, подаренный плательщику налога или полученный ним по наследству, считается приобретенным по нулевой стоимости.

Следовательно, в случае продажи инвестиционного актива, полученного плательщиком налога по наследству или договору дарения, инвестиционная прибыль, которая включается в состав общего годового налогооблагаемого дохода такого плательщика налога, по данной операции, и состоит из суммы дохода полученного от продажи такого инвестиционного актива. Так, инвестиционная прибыль, по вышеуказанным операциям (дарение и наследство), рассчитывается как положительная разница, между доходом от продажи инвестиционного актива за минусом нулевых расходов, понесенных на его приобретение.

Что касается вопроса определения инвестиционной прибыли от отчуждения акций, приобретенных на основании договоров купли-продажи, то порядок определения инвестиционной прибыли, изложен в пп. 9.6.2 Закона и рассчитывается как положительная разница между доходом, полученным от продажи отдельного инвестиционного актива и его стоимостью, которая рассчитывается, исходя из сумм затрат, понесенных в связи с приобретением такого актива, с учетом норм пп. 9.6.4 ст. 9 Закона.

Р.S. Вспомним и о своих правах:

Плательщик налога до 1 марта года, следующего за отчетным, имеет право обратиться с запросом в соответствующий налоговый орган с просьбой о заполнении годовой налоговой декларации, а налоговый орган обязан предоставить бесплатные услуги по такому заполнению. Отказ должностного (служебного) лица налогового органа предоставить указанные услуги освобождает плательщика налога от какой-либо ответственности за неполное или недостоверное заполнение декларации (п. 18.10 ст. 18 Закона Украины “О налоге с доходов физических лиц”).

Адвокат Бухгалтера, №3 (81), февраль, 2005г.
Подписной индекс 23311