КОНСУЛЬТИРУЕТ ГНАУ
Земельный налог
Плательщики земельного налога
Сразу следует подчеркнуть, что данная тема касается исключительно земельного налога и не затрагивает арендной платы за землю и арендных отношений при использовании земли.
В соответствии со ст. 2 Закона № 2535 земельный налог уплачивают собственники земельных участков, земельных долей (паев) и землепользователи, кроме арендаторов и инвесторов - участников соглашения о распределении продукции.
Основные положения по земельным отношениям в Украине установлены Земельным кодексом. В частности, субъектами земельных отношений являются граждане, юридические лица, органы местного самоуправления и органы государственной власти (ст. 2).
Право собственности на землю - это право владеть, пользоваться и распоряжаться земельными участками (ст. 78). Право собственности и право постоянного пользования на земельный участок возникает после получения его собственником или пользователем документа, удостоверяющего право собственности или право постоянного пользования земельным участком, и его государственной регистрации (ст. 125). Согласно ст. 126 Земельного кодекса право собственности на земельный участок и право постоянного пользования земельным участком удостоверяются государственными актами.
Вместе с тем в ст. 120 Земельного кодекса указано, что при переходе права собственности на строение и сооружение право собственности на земельный участок или его часть может переходить на основании гражданско-правовых соглашений. Аналогичная норма установлена ст. 377 Гражданского кодекса*, в соответствии с которой к лицу, которое приобрело жилой дом, строение или сооружение, переходит право собственности на земельный участок, на котором они расположены, без изменения его целевого назначения, в размерах, установленных договором. Если договором об отчуждении жилого дома, строения или сооружения размер земельного участка не определен, к приобретателю переходит право собственности на ту часть земельного участка, которая занята жилым домом, строением или сооружением, и на часть земельного участка, которая является необходимой для их обслуживания. Если жилой дом, строение или сооружение размещены на земельном участке, предоставленном в пользование, то в случае их отчуждения к приобретателю переходит право пользования той частью земельного участка, на которой они расположены, и частью участка, которая необходима для их обслуживания.
Таким образом, плательщиками земельного налога являются граждане и юридические лица, которые в установленном порядке получили право собственности на земельный участок или право постоянного пользования земельным участком (далее - собственник земельного участка).
Сроки представления налогового расчета
земельного налога
Срок представления налогового расчета земельного налога зависит от даты приобретения права собственности или постоянного пользования на земельный участок. В связи с этим представление налогового расчета условно можно разделить на следующие сроки:
1) приобретено право собственности по состоянию на 1 января, то есть до начала отчетного (текущего) года;
2) приобретено право собственности в середине отчетного (текущего) года.
Кроме того, срок представления расчета будет зависеть от:
- момента изменения в течение года денежной оценки земли, функционального использования земли;
- периода, в котором будут выявлены ошибки, изменяющие сумму земельного налога за текущий или предыдущие отчетные месяцы.
Наличие одного из таких фактов или всех вместе обязует плательщика земельного налога представить соответствующий налоговый расчет, а именно:
1) отчетный расчет;
2) новый отчетный расчет;
3) отчетный расчет за вновь отведенные земельные участки;
4) уточняющий расчет.
Форма налогового расчета земельного налога (далее - Налоговый расчет) утверждена Приказом № 434. При его подаче также заполняются и представляются соответствующие приложения № 1, 2, 3, 4, 5 и 6.
Приложение № 1 "Сведения о наличии документов на землю" к Налоговому расчету является обязательным к заполнению налогоплательщиками. Приложение № 2 "Отчет о льготах на земельный налог" представляется собственником земельного участка, имеющим льготы по уплате земельного налога. Приложения № 3 - 6 представляются в зависимости от наличия земельных участков соответствующей категории и от того, установлена или нет их денежная оценка.
Если собственник земельного участка, пользующийся льготами по земельному налогу, имеет в подчинении хозрасчетные предприятия или сдает во временное пользование (аренду) земельный участок, отдельное строение или его часть, то он представляет, кроме приложений № 1 и 2, соответствующие приложения в зависимости от категории земельного участка, который сдан во временное пользование (аренду) или на котором расположено данное хозрасчетное предприятие, отдельное строение или его часть, сданная во временное пользование (аренду).
Налоговый расчет представляется один раз в год до 1 февраля текущего года, и налоговые обязательства по этому налогу определяются на текущий год, а не за предыдущий налоговый (отчетный) год. Все расчеты предусматривают помесячную разбивку суммы земельного налога на текущий год. Суммы земельного налога проставляются в гривнях с копейками, с соответствующим округлением по общеустановленным правилам. Если последний день срока представления отчетного и нового отчетного расчетов, отчетного расчета за вновь отведенные земельные участки приходится на выходной или праздничный день, то последним днем данного срока считается следующий за выходным или праздничным операционный (банковский) день.
Задекларированные суммы налоговых обязательств уплачиваются ежемесячно в течение 30 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) месяца (ст. 75 Закона о Государственном бюджете на 2004 год и ст. 68 Закона о Государственном бюджете на 2005 год).
Порядок представления отчетного расчета
В соответствии со ст. 14 Закона № 2535 юридические лица самостоятельно исчисляют сумму земельного налога в порядке, определенном данным Законом, по форме, установленной ГНА Украины, ежегодно по состоянию на 1 января и до 1 февраля представляют данные соответствующей государственной налоговой инспекции. То есть предельный срок представления отчетного расчета земельного налога - 31 января.
ПРИМЕР
Расположенному в г. Киеве учебному заведению, которое содержится за счет средств местного бюджета, предоставлен в постоянное пользование земельный участок размером 1 га. Денежная оценка земельного участка установлена в сумме 8 млн. грн. Согласно п. 4 ч. 1 ст. 12 Закона № 2535 в 2005 году учебное заведение освобождается от уплаты земельного налога. При этом часть недвижимости учебное заведение сдает в аренду другому субъекту хозяйствования. Размер земельного участка, который находится под объектом недвижимости, сданной в аренду, составляет 0,1 га.
В данном случае в соответствии с последним абзацем ст. 12 Закона № 2535 за земельный участок, занятый переданным в аренду строением, налог на землю должен быть уплачен на общих основаниях в установленном размере. Учебному заведению необходимо представить Налоговый расчет, приложения № 1, 2 и 4. Примеры заполнения форм Налогового расчета, приложений № 1 и 2 приведены ниже.
Порядок представления нового отчетного расчета
Пунктом 5 Порядка № 434 установлено, что в случае изменения в течение года денежной оценки земли, функционального использования земли, наступления другого изменения или выявления ошибок, которые меняют сумму земельного налога за отчетный(е) месяц(ы), налогоплательщик представляет новый Налоговый расчет с исправленными показателями за такой(ие) отчетный(е) месяц(ы) в сроки, установленные пп. 4.1.4 „а" Закона № 2181. При этом штрафы, установленные п. 17.2 данного Закона, не применяются. Это означает, что не применяются штрафы, если новый Налоговый расчет представлен в течение 20 календарных дней месяца, следующего за месяцем, в котором произошло какое-либо изменение, приведшее к увеличению или уменьшению налоговых обязательств (изменение или установление денежной оценки земель, изменение функционального использования земель, выявление ошибки и т. д.).
ПРИМЕР
Собственник земельного участка 25 января 2004 года представил Налоговый расчет на 2004 год с приложением № 5, исчислив земельный налог по ставкам для населенных пунктов, где не произведена денежная оценка земель (ст. 7 Закона № 2535).
С 1 сентября 2004 года этим собственником представлена органу государственной налоговой службы справка об установлении денежной оценки земельного участка, принадлежащего ему на правах собственности.
С учетом новых обстоятельств, возникших с 1 сентября 2004 года в связи с установлением землевладельцу денежной оценки земли, ему необходимо было представить новый Налоговый расчет с приложением № 4 к Налоговому расчету в срок не позднее 20 октября 2004 года и задекларировать новые налоговые обязательства за сентябрь - декабрь 2004 года.
В карточке лицевого счета начисление осуществляется в период с января по декабрь по данным Налогового расчета, а за сентябрь - декабрь - с учетом данных нового Налогового расчета.
Представление Налогового расчета за
вновь отведенные земельные участки
В соответствии со ст. 14 Закона № 2535 по вновь отведенным земельным участкам расчеты размеров налога представляются юридическими лицами в течение месяца со дня возникновения права собственности или пользования земельным участком.
Например, предприятие приобретет право собственности на вновь отведенный земельный участок и получит государственный акт 25 февраля 2005 года. В таком случае необходимо осуществить расчет земельного налога по вновь отведенному земельному участку за 4 дня февраля и март - декабрь и не позднее 25 марта представить Налоговый расчет за вновь отведенный земельный участок.
В карточке лицевого счета начисление производится в период с февраля по декабрь.
Исправление ошибок в отчете
Занижение налогового обязательства прошедших налоговых периодов по земельному налогу может быть вызвано какой-либо ошибкой, в частности, если плательщиком не учтены изменения функционального использования земли.
Например, при установлении с 1 января 2004 года денежной оценки земли собственнику земельного участка учтен коэффициент функционального использования земли 1,8.
1 сентября 2004 года этим собственником на земельном участке построено кафе. Такое действие приводит к изменению коэффициента функционального использования земли (2,5) и соответственно увеличению денежной оценки земли.
Уточняющий расчет был представлен 15 декабря 2004 года, и уплата за уточняемые периоды вместе со штрафом (за сентябрь и октябрь) осуществлена 15 декабря этого же года.
В таком уточняющем расчете необходимо отразить новые налоговые обязательства за сентябрь - декабрь и применить штраф от суммы недоплаты за сентябрь и октябрь.
В карточке лицевого счета начисление производится в период с января по декабрь по данным отчетного расчета, а за сентябрь - декабрь с учетом данных уточняющего расчета и на сумму штрафа.
Льготы по налогу на землю
Льготы по уплате земельного налога установлены ст. 12 Закона № 2535.
Однако следует отметить, что ежегодно законами Украины о Государственном бюджете Украины на соответствующий год устанавливаются, приостанавливаются или уточняются действия отдельных норм Закона № 2535 относительно предоставления льгот по земельному налогу. Не является исключением и Закон о Государственном бюджете на 2005 год**.
Необходимо также помнить следующее. Если право на льготу у плательщика возникает в течение года, то он освобождается от уплаты налога начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором возникло это право. В случае утраты права на льготу в течение года налог уплачивается начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором утрачено это право. Если предприятия, учреждения и организации, пользующиеся льготами по земельному налогу, имеют в подчинении хозрасчетные предприятия или сдают во временное пользование (аренду) земельные участки, отдельные строения или их части, налог за земельные участки, занятые этими хозрасчетными предприятиями или строениями (их частями), переданными во временное пользование, уплачивается в установленных размерах на общих основаниях.
В соответствии с Приказом № 434 приложение № 2 представляется собственниками земли и землепользователями, имеющими льготы по уплате земельного налога.
Вместе с тем Приказом № 419/453 утверждены, в частности, форма Отчета № 1-ПП "О суммах льгот в налогообложении юридических лиц и физических лиц - субъектов предпринимательской деятельности" (далее - Отчет № 1-ПП) и Инструкция о порядке заполнения формы Отчета № 1-ПП. Данный Отчет составляется налогоплательщиками и представляется в соответствующую государственную налоговую администрацию (инспекцию) по месту регистрации налогоплательщика в срок, определенный для представления квартальной налоговой отчетности. Если юридическое лицо и физическое лицо - субъект предпринимательской деятельности не пользовались льготами в налогообложении с начала отчетного года, то в Отчете №1-ПП проставляются прочерки.
Таким образом, плательщики земельного налога представляют в орган государственной налоговой службы Отчет № 1-ПП в течение 40 календарных дней, следующих за последним календарным днем отчетного (налогового) квартала (полугодия) по месту регистрации налогоплательщика.
Кроме того, вместе с отчетным налоговым расчетом плательщики заполняют приложение № 2 "Отчет о льготах на земельный налог" и представляют его по месту нахождения земельного участка.
Порядок расчета земельного налога
При осуществлении расчета земельного налога учитываются следующие показатели:
- категория земельного участка;
- денежная оценка земли;
- ставка земельного налога, где не произведена денежная оценка земли;
- ставка земельного налога, где произведена денежная оценка земли.
Установление категории земель
В соответствии со ст. 20 Земельного кодекса отнесение земель к той или иной, категории осуществляется на основании решений органов государственной власти и органов местного самоуправления согласно их полномочиям. Изменение целевого назначения земель осуществляется органами исполнительной власти или органами местного самоуправления, принимающими решение о передаче этих земель в собственность или предоставлении в пользование, изъятии (выкупе) земель и утверждающими проекты землеустройства либо принимающими решение о создании объектов природоохранного и историко-культурного назначения. Изменение целевого назначения земель, находящихся в собственности граждан или юридических лиц, осуществляется по инициативе собственников земельных участков в Порядке № 502.
Денежная оценка земель населенных пунктов и
земель сельскохозяйственного назначения
и их индексация
Согласно ст. 23 Закона № 2535 денежная оценка земельного участка осуществляется Государственным комитетом Украины по земельным ресурсам (далее - Госкомзем) по Методике, утвержденной Постановлением № 213.
В соответствии с Законом № 2535 денежная оценка земельного участка ежегодно по состоянию на 1 января уточняется на коэффициент индексации, порядок проведения которой утверждается Кабинетом Министров Украины (Порядок № 783).
Денежная оценка сельскохозяйственных угодий, земель населенных пунктов и других земель несельскохозяйственного назначения индексируется в соответствии с Порядком № 783. Пунктом 3 указанного Порядка Госкомзему Украины, Совету министров Автономной Республики Крым, областным, Киевской и Севастопольской городским государственным администрациям поручено обеспечить информирование собственников земли и землепользователей о ежегодной индексации денежной оценки земель.
Так, в Письме № 14-22-7/297 сказано, что поскольку коэффициент индексации денежной оценки земель, рассчитанный исходя из среднегодового индекса инфляции за 2003 год (105,2 %), не превышает единицы, денежная оценка земель по состоянию на 1 января 2004 года за 2003 год не индексируется. Вместе с тем денежная оценка земель населенных пунктов, произведенная по исходным данным по состоянию на 01.04.96 г., и денежная оценка сельскохозяйственных угодий, произведенная по состоянию на 01.07.95 г., подлежит индексации по состоянию на 01.04.04 г. на суммарный коэффициент индексации (за 1996 -2001 годы) - 2,465, который определяется исходя из произведения коэффициентов индексации за 1996 год - 1,703, 1997 год - 1,059, 1998 год -1,006, 1999 год - 1,127, 2000 год - 1,182 и за 2001 год - 1,02. Денежная оценка земель за 2002 и 2003 годы не индексируется***.
Индексация денежной оценки земель за пределами населенных пунктов осуществляется в том же порядке, что и денежной оценки земель населенных пунктов и земель сельскохозяйственного назначения.
Ставки земельного налога
Законом № 2535 установлены разные виды ставок земельного налога, в частности:
- для населенных пунктов, где не произведена денежная оценка земель, - средние ставки земельного налога в коп. за 1 кв. м с учетом соответствующих коэффициентов****;
- для населенных пунктов, где произведена денежная оценка их земель и земель сельскохозяйственного назначения, - в процентах от такой оценки;
- за пределами населенных пунктов для земель промышленности, транспорта, связи, обороны и другого назначения, а также для земель природоохранного, оздоровительного, рекреационного, историко-культурного назначения, земель лесного и водного фондов - в процентах от денежной оценки единицы площади пашен по области.
Следовательно, сумма расчета земельного налога на год определяется таким образом:
S (земельного налога для земель,
где установлена денежная оценка земли) =
= денежная оценка (грн.) х ставку (%);
S (земельного налога для земель,
где не установлена денежная оценка земли) =
= площадь (кв. м) х ставку (в коп. за 1 кв. м)
с учетом индексации и коэффициентов.
______________
Примечания редакции.
* По мнению редакции, в данном случае между нормами Гражданского и Земельного кодексов существует противоречие. Так, в ст. 377 Гражданского кодекса утверждается, что при приобретении в собственность здания к лицу переходит право собственности и на земельный участок, а в ст. 120 Земельного кодекса предусмотрена лишь возможность перехода права собственности на участок.
** С нововведениями относительно уплаты земельного налога, связанными с принятием Закона о Госбюджете на 2005 .год, вы можете ознакомиться в ст. 68 этого Закона.
*** По данным Государственного комитета статистики, индекс потребительских цен (среднегодовой индекс инфляции) в целом за 2004 год составил 112,3.
Поэтому прежде чем производить расчет земельного налога за 2005 год, предприятия должны денежную оценку земельного участка проиндексировать по состоянию на 1 января 2005 года согласно Порядку № 783.
Напомним, что коэффициент индексации определяется по формуле Ки = (И - 10) : 100, где И - среднегодовой индекс инфляции года, по результатам которого производится индексация.
В 2005 году Ки составляет 1,023. По всей видимости, в ближайшее время размер коэффициента индексации будет доведен собственникам земли и землепользователям Государственным комитетом Украины по земельным ресурсам.
**** В 2005 году применяются ставки земельного налога, увеличенные в 3,03 раза (ст. 68 Закона о Госбюджете на 2005 год).
Перечень документов
1. Закон о Госбюджете на 2004 год - Закон Украины от 27.11.03 г. № 1344-IV "О Государственном бюджете Украины на 2004 год", с изменениями.
2. Закон о Госбюджете на 2005 год - Закон Украины от 23.12.04 г. № 2285-IV "О Государственном бюджете Украины на 2005 год".
3. Закон № 2181 - Закон Украины от 21.12.2000 г. № 2181-III "О порядке погашения обязательств налогоплательщиков перед бюджетами и государственными целевыми фондами", с изменениями.
4. Закон № 2535 - Закон Украины от 03.07.92 г. № 2535-ХИ "О плате за землю" в редакции Закона Украины от 19.09.96 г. № 378, с изменениями.
5. Гражданский кодекс - Гражданский кодекс Украины от 16.01.03 г. № 435-IV, с изменениями.
6. Земельный кодекс - Земельный кодекс Украины от 25.10.01 г. № 2768-III, с изменениями.
7. Постановление № 213 - постановление Кабинета Министров Украины от 23.03.95 г. № 213 "О Методике нормативной денежной оценки земель сельскохозяйственного назначения и населенных пунктов", с изменениями.
8. Постановление № 502 - постановление Кабинета Министров Украины от 11.04.02 г. № 502 "Об утверждении Порядка изменения целевого назначения земель, находящихся в собственности граждан или юридических лиц".
9. Постановление № 783 - постановление Кабинета Министров Украины от 12.05.2000 г. № 783 "О проведении индексации денежной оценки земель".
10. Приказ № 419/453 - приказ Государственной налоговой администрации Украины, Государственного комитета статистики Украины от 23.07.04 г. № 419/453 "Об утверждении формы отчета № 1-ПП, Инструкции о порядке ее заполнения и Правил учета налога на добавленную стоимость с целью усовершенствования исчисления стоимостной величины влияния льгот по данному налогу на формирование доходной части Государственного бюджета Украины".
11. Приказ № 434 - приказ Государственной налоговой администрации Украины от 26.10.01 г. № 434 "Об утверждении форм Сводного расчета суммы земельного налога, Справки к уточняющему Расчету и Порядка их представления в орган государственной налоговой службы", с изменениями.
12. Порядок № 434 - Порядок представления налогового расчета земельного налога, утвержденный приказом Государственной налоговой администрации Украины от 26.10.01 г. № 434, с изменениями.
13. Порядок № 502 - Порядок изменения целевого назначения земель, находящихся в собственности граждан или юридических лиц, утвержденный постановлением КМУ от 11.04.02 г. № 502.
14. Порядок № 783 - Порядок проведения индексации денежной оценки земель, утвержденный постановлением Кабинета Министров Украины от 12.05.2000 г. № 783.
15. Методика № 213 - Методика нормативной денежной оценки земель сельскохозяйственного назначения и населенных пунктов, утвержденная постановлением КМУ от 23.03.95 г. № 213, с изменениями.
16. Письмо № 14-22-7/297 - письмо Государственного комитета Украины по земельным ресурсам Украины от 15.01.04 г. № 14-22-7/297.
Надежда Черноус,
заместитель директора Департамента ГНА Украины -
начальник управления