Страховая компания продает основные фонды:
как определить налоговое обязательство

ВОПРОС: Наша страховая организация - плательщик НДС два года назад купила автомобиль, при этом сумму уплаченного НДС в налоговый кредит не включили. Сейчас принято решение его продать. Скажите, пожалуйста, можем ли мы восстановить налоговый кредит? Как такую операцию обложить налогом на прибыль?

ОТВЕТ: Начнем с НДС. Поскольку Вы плательщик этого налога, то при продаже авто у Вас возникнут налоговые обязательства. Естественно, хотелось бы уменьшить их налоговым кредитом. Есть ли у Вас на это право? При покупке авто судьба входного налога уже была решена: т. к. тогда проводились только льготируемые операции, то НДС в налоговый кредит не попал (пп. 7.4.2 Закона о НДС). О таком разовом распределении говорила и ГНАУ в письме от 16.11.2000 г. № 15251 /7/16-1201. Можно ли сейчас при проведении налогооблагаемой операции (продаже авто) провести перераспределение? Реалии таковы, что на сегодня вопросов, связанных с распределением входного НДС при проведении льготируемых и налогооблагаемых операций, гораздо больше, чем ответов. Ведь Закон о НДС похвастаться четкостью в этой области не может. Единственный пункт, к которому мы можем обратиться, - пп. 7.4.3 Закона о НДС: "В случае, когда товары... частично используются в налогооблагаемых операциях, а частично нет, в сумму налогового кредита включается та доля уплаченного (начисленного) налога при их изготовлении или приобретении, которая соответствует доле использования таких товаров (работ, услуг) в налогооблагаемых операциях отчетного периода".

Как видите, у Вас похожая картина: авто задействовали некоторое время в льготируемых операциях (страховой деятельности), а затем - в налогооблагаемых (его поставке). Однако эти операции происходили в разных отчетных периодах. И если говорить о перераспределении, то его делать надо ежемесячно! Ведь направление использования ОФ каждый отчетный период может быть разным. Но Закон о НДС ничего подобного не предусматривает. ГНАУ в письме № 2675 изложила такое видение:"... при операциях по продаже финансовыми и банковскими учреждениями основных фондов, которые были задействованы в необлагаемых операциях или в не являющихся объектом налогообложения, то в случае продажи (передачи) таких основных фондов база налогообложения и налоговые обязательства исчисляются и возникают в соответствии с действующим законодательством. При этом на дату такой передачи к налоговому кредиту относится доля суммы налога на добавленную стоимость, приходящаяся на часть несамортизированной балансовой стоимости основных фондов". Кстати, аналогичный механизм предложен и в письме от 15.04.04г. №2837/6/15-1116. Только там была описана диаметрально противоположная история: взнос в уставный фонд ОФ, используемых ранее в налогооблагаемых операциях (уменьшение части отраженного в прошлом налогового кредита).

Как видите, ГНАУ согласна с увеличением налогового кредита при продаже ОФ, ранее используемых сугубо в льготных операциях. Поскольку прямо такую ситуацию законодательство не описывает, можно воспользоваться названными рекомендациями. Но еще лучше располагать письменным ответом от своей налоговой, адресованным именно Вашему предприятию.

А если при покупке основного фонда у Вас были налогооблагаемые операции и Вы уже провели распределение входного налога? К примеру, в январе 2002 года куплен служебный авто для директора. В этом месяце была как льготируемая НДС деятельность (страховая), так и нет (сдача в аренду помещения). В результате часть НДС попала в налоговый кредит. Полагаем, при продаже такого авто воспользоваться письмом № 2675 Вам вряд ли удастся.

Остановимся на том, как рассчитать несамортизированную балансовую стоимость. Понятно, что ее надо брать по данным налогового учета. А он у страховых компаний особый, установленный п. 7.2 Закона о прибыли. Они отдельно учитывают доходы и расходы от страховой деятельности (облагаемой по ставке 0% и 3%) и прочей, не связанной со страхованием (облагаемой по ставке 25%). Что касается амортизации, то о ее распределении Закон о прибыли умалчивает. Зато есть Порядок № 146, а точнее - Ведомость Р2 к строке 7 приложения К1 декларации по налогу на доходы (прибыль) страховщика. Проанализировав ее, можно понять процедуру распределения амортотчислений для страховых компаний.

Так, бухгалтеру надо определять общую сумму амортизации за отчетный период. А затем выделять из нее часть, которая соответствует нестраховой деятельности (именно она уменьшит прибыль, облагаемую по ставке 25%). Она будет состоять из двух частей:

1. Амортотчислений, прямо связанных с получением доходов от деятельности, не относящейся к страхованию - строка 7.2 Ведомости Р2. Если Вы сдаете в аренду здание, то сумма его амортизации прямо связана с получением указанного дохода.

2. Амортотчислений, распределенных пропорционально удельному весу валового дохода от нестраховой деятельности в общей его сумме, - строка 7.1 Ведомости Р2. Допустим, если страховая компания получает проценты по банковскому вкладу, то по "пропорции" делят амортизацию по офисному оборудованию, служебному автомобилю и т. д.

Причем заметьте: для восстановления налогового кредита такое распределение амортизации значения не имеет. Ведь право на него определяют разово при покупке ОФ. В дальнейшем при эксплуатации последних никакого перераспределения не делают, в отличие от налогового учета. И только при продаже ОФ появляется возможность восстановить часть налогового кредита согласно письму № 2675.

Итак, на начало каждого расчетного квартала определяют балансовую стоимость ОФ с учетом всех амортизационных отчислений (как "страховых", так и других). Значит, если Вы будете продавать ОФ, то от такой балансовой стоимости и отталкивайтесь при восстановлении суммы налогового кредита. С группой 1 легко - в ней ведут пообъектный учет. А как установить балансовую стоимость объекта групп 2 - 4, учет которых ведут совокупно? Да, безусловно, можно рассчитать остаточную стоимость каждого объекта, но эти данные будут приблизительными. Ведь в налоговом учете амортизируют балансовую стоимость группы, на величину которой влияет множество показателей: сумма выручки от реализации, стоимость ремонтов и т. д. С другой стороны, чтобы насладиться выгодами налогового кредита, несамортизированную стоимость рассчитать придется. А теперь пример.

Пример.

В 2002 году страхования компания - плательщик НДС купила автомобиль за 120 тыс. грн. (в т. ч. НДС -20тыс. грн., который не был отнесен к налоговому кредиту, а увеличил первоначальную стоимость ОФ). В октябре 2004 года она его решила продать за 150 тыс. грн. (в т. ч. НДС -25 тыс. грн).

Остаточная стоимость по бухучету на дату реализации - 80 тыс. грн.

Балансовая стоимость авто по налоговому учету (бухгалтер определила "вручную") - 60 тыс. грн. В результате налоговый кредит, подлежащий восстановлению, - 10 тыс. грн. (для расчета "возрождаемого налогового кредита" следует остаточную стоимость разделить на шесть, т. к. в ней уже "сидит" НДС).

В таблице приведен бухучет описанных операций.

Таблица.

В декларации по НДС возобновленный налоговый кредит в периоде продажи отражают со знаком"+" в стр. 16.2. При этом обязательно заполняют приложение 2 к декларации.

В завершение остановимся на налоге на прибыль. На стоимость реализации автомобиля без НДС (у нас - 125 тыс. грн.) уменьшают балансовую стоимость гр. 2 ОФ. Если же выручка больше стоимости такой группы, то сумму превышения включают в валовой доход (пп. 8.4.4 Закона о прибыли), указывая ее в стр. 1.4 декларации по налогу на доходы (прибыль) страховщика.

Список использованных нормативно-правовых актов:

1. Закон о НДС - Закон Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. № 168/97-ВР.

2. Закон о прибыли - Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 22.05.97 г. № 283/97-ВР.

3. Порядок № 166 - Порядок заполнения и предоставления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, утвержденный приказом ГНАУ от30.05.97 г № 166.

4. Порядок № 146 - Порядок составления декларации по налогу на доходы (прибыль) страховщика, утвержденный приказом ГНАУ от 31.03.03 г. № 146.

5. Письмо № 2675 - письмо ГНАУ от 25.02.2000 г. № 2675/7/16-1201.

“Все о бухгалтерском учете”, № 102 (1013), 1 ноября 2004 г.