Возраст налогу не помеха,
или как дети уплачивают налог с доходов

Испокон веков взрослые не считают несовершеннолетних детей равными себе. И если с точки зрения гражданского законодательства это в некоторой мере справедливо (ведь дети не имеют полной дееспособности), то в налоговом - картина совсем иная. Речь идет о налогообложении доходов, полученных детьми. Вас это удивляет? Читайте далее и удивление исчезнет. Ведь сегодня мы расскажем именно о малолетних налогоплательщиках, не достигших 18 лет, и их доходах в свете ГКУ и Закона о доходах.

Кого считают детьми

Общепринято называть детьми лиц младше 18 лет, и этому имеется законодательное обоснование - ст. 1 Закона о гражданстве и ст. 1 Закона об охране детства. О таком же возрасте упоминает ГКУ: в частности, с достижением лицом 18-летия (совершеннолетия) гражданское законодательство связывает наступление у него полной дееспособности (ст. 34 ГКУ).

Но давайте копнем глубже. В зависимости от возраста и объема дееспособности ГКУ делит детей на две группы (см. Таблицу 1).

Таблица 1

В общем, ситуация такова: за малолетних соглашения от их имени заключают родители (усыновители) или опекуны**, а несовершеннолетним достаточно согласия родителей на заключение соглашений***.

Считают ли детей
плательщиками налога с доходов

Можете быть уверены: считают. Причем равноправными с нами, взрослыми. Почему?

Объясним, но сначала напомним несколько норм старого законодательства. Там все было проще. Декрет о подоходном налоге признавал плательщиками последнего граждан Украины, иностранных граждан и лиц без гражданства (ст. 1). А пп. 1.1 Инструкции о подоходном налоге уточнял: плательщиками подоходного налога являются физические лица независимо от возраста, гражданства, пола, расы, национальности, семейного, социального и имущественного положения, принадлежности к общественным организациям и политическим партиям, отношения к религии. Там же было подчеркнуто: доходы несовершеннолетних граждан облагают налогами на общих основаниях. Следовательно, дети платили подоходный налог так же, как и их родители.

А что в текущем году? Кардинально ничего не изменилось - дети остались плательщиками, но уже налога с доходов. Так, ст. 2 Закона о доходах гласит, что плательщиками налога с доходов являются резиденты (пп. 1.20.1) и нерезиденты (пп. 1.20.2) без какого-либо возрастного ограничения. Поэтому будьте уверены: ваш ребенок - равноправный с вами плательщик этого налога.

Особенности возникновения
дохода у детей

С доходами несовершеннолетних все просто. Трудовое законодательство разрешает им вступать в трудовые отношения с предприятиями начиная с 15 (а иногда с 14) лет. Следовательно, они будут уплачивать налог с доходов как обычные работники. К тому же сейчас вступления в трудовые отношения или регистрации предпринимателем достаточно для признания органом опеки и попечительства (иногда судом) несовершеннолетнего лица, которому больше 16 лет, полностью дееспособным (ст. 35 ГКУ). В результате такой ребенок становится юридически равным со взрослыми.

Недоразумения возникают относительно малолетних. За них соглашения заключают родители, поэтому многие считают, что полученные в результате денежные средства, имущество и другие ценности являются доходом родителей. Но это не так, ибо здесь очевидны отношения представительства. Заглянем в ст. 239 ГКУ: "Правочин, совершенный представителем, создает, изменяет, прекращает гражданские права и обязанности лица, которые он представляет". Еще одну норму находим в ст. 238 ГКУ: представитель не может совершать правочины от имени лица, которое он представляет, в своих интересах. Следовательно, мы лишний раз убедились: получение денежных средств, подарков, других доходов за ребенка не является доходом родителей. И последнее. Представительство может возникать на основании договора, закона, акта органа юридического лица и по другим основаниям (п. 3 ст. 237 ГКУ). В данном случае мы имеем дело с представительством по закону, ведь согласно ст. 242 ГКУ родители (усыновители) являются законными представителями своих малолетних и несовершеннолетних детей (опекуны - только малолетних).

Как определить, кто является
фактическим получателем дохода -
ребенок или родители

Ответ лежит на поверхности: все зависит от документального оформления предоставления дохода. Скажем, закупило предприятие детские подарки, чтобы потом раздать их детям работников. Возможны два случая.

1. Приказом по предприятию утвержден список детей, которым выдадут подарки. В этом списке следует указать идентификационные номера детей и стоимость подарков****. Тогда получателями дохода будут дети, и фактическая выдача подарков родителям ничего не изменит.

2. Издан приказ о выдаче подарков работникам, которые имеют детей, со списком получателей и количеством детей у каждого из них. Здесь все произойдет по-другому: хотя подарки предназначены детям, доход получают родители.

Таким образом, главный критерий, по которому можно определить получателя дохода - право собственности на денежные средства, имущество или другие ценности. Кто его приобретает - тот и должен уплатить налог. Это правило срабатывает для любого вида дохода.

Налогообложение отдельных видов доходов

Какие доходы могут получать дети? Да любые, но налогообложение некоторых из них для этой категории плательщиков особое. Рассмотрим каждый вид дохода отдельно.

Зарплата и доходы по гражданско-правовым
договорам на выполнение работ (услуг)

По требованиям трудового законодательства на работу можно принимать лиц не моложе 16 лет (ст. 188 КЗоТа), и только в ограниченных случаях - с 15 или даже 14 лет. Поэтому у лиц, не достигших 14 лет, зарплаты быть не может. А вот для получения доходов за выполнение работ (предоставление услуг) по гражданско-правовым договорам препятствий никаких. Плательщиками же налога (несмотря на то что такие договоры за исполнителей будут заключать их родители) все равно будут дети. При этом ставка налога так же, как и для взрослых, составляет 13%.

Далее мы поговорим о нетрудовых доходах детей, ведь зачастую последние не работают ни на одном из предприятий, хотя и могут получать от них какие-то выплаты.

Помощь, подарки, призы

Раньше подоходный налог не удерживали, если такие доходы выплачивали (выдавали) раз в год, а их сумма (стоимость) не превышала прожиточного минимума для трудоспособного лица (в 2003 году - 365 грн.) (пп. "ч" п. 1 ст. 5 Декрета о подоходном налоге). А уже ныне для каждого из этих доходов предусмотрен свой порядок налогообложения.

Подарки. Их облагают налогом с доходов, но только с 1 января 2005 года по требованиям ст. ст. 13 и 14 Закона о доходах. При этом доход от подарка, выданного предприятием в натуральной форме, придется исчислять по правилам пункта 3.4 Закона о доходах.

Радует то, что в 2004 году подарки от каких-либо физических и юридических лиц вообще не облагают налогом. Так считает и ГНАУ (см., например, одно из последних писем от 05.05.04 г. № 3523/6/17-3116).

Выигрыши и призы. Здесь все четко. Если это не выигрыш в государственную лотерею - быть налогу.

Нецелевая благотворительная помощь (материальная помощь). Для детей есть один любопытный нюанс, о котором мы сейчас расскажем.

Уверены, вы слышали, что одно из условий для неналогообложения нецелевой благотворительной помощи - наличие у налогоплательщика права на получение налоговой социальной льготы (пп. 9.7.3 Закона о доходах). Оно возникает только у тех, чей доход в виде зарплаты за отчетный месяц не превышает месячного прожиточного минимума для трудоспособного лица, установленного на 1 января отчетного налогового года, умноженного на 1,4 и округленного к ближайшим 10 гривням (пп.6.5.1 Закона о доходах). Но большинство детей зарплаты не имеют (разумеется, кроме тех, кто с 16 (иногда - 15 или 14) лет реализует свое право на труд), а значит - не пользуются налоговой социальной льготой. Поэтому права на необлагаемую благотворительную помощь большинство детей не имеет. Работающие же могут воспользоваться пп.9.7.3 в полной мере.

Объединим все сказанное в таблицу 2.

Доходы от наследства

Этот вид дохода дети получают довольно часто. Раньше от подоходного налога эти доходы освобождал пп. "ж" п. 1 ст. 5 Декрета о подоходном налоге и п. 5.8 Инструкции о подоходном налоге. Но право это нужно было подтвердить (в частности, нотариально оформленным свидетельством о праве на наследство), и оно не касалось сумм авторского вознаграждения, получаемых неоднократно наследниками (правопреемниками) авторов произведений науки, литературы и искусства, а также открытий, изобретений и промышленных образцов.

Напомним только несколько ключевых моментов.

1. Наследство будут облагать налогом с 1 января 2005 года.

2. Ставка налога будет зависеть от объекта наследства и характера семейных связей наследника с наследодателем в порядке, описанном в ст. 13 Закона о доходах.

3. Налог будут начислять на основании декларации, о предоставлении которой несовершеннолетними детьми мы скажем ниже.

Таблица 2

Оплата обучения детей

Раньше пп. "с" п. 1 ст. 5 Декрета о подоходном налоге и пп. 5.21 Инструкции о подоходном налоге освобождал от налогообложения "суммы платы за содержание и обучение детей в дошкольных воспитательных заведениях, заведениях общего среднего, профессионально-технического образования, а также в государственных высших учебных заведениях, расположенных на территории Украины, за счет физических или юридических лиц".

В Законе о доходах такой нормы уже нет. Правда, подобные освобождения есть, но случаев их применения значительно меньше. Скажем, расходы работодателя на обучение несовершеннолетнего наемного работника по профилю предприятия или общим производственным нуждам от налогообложения освобождены (пп.4.3.20 Закона о доходах). Однако ежемесячный размер таких расходов ограничен суммой, равной сумме месячного прожиточного минимума для трудоспособного лица, умноженной на 1,4 и округленной к ближайшим 10 гривням. Во всех других случаях оплаты обучения ребенка за счет предприятий у него возникает налогооблагаемый доход.

Обучение ребенка также могут оплатить родители или он сам. Раньше о налогообложении таких сумм не могло быть и речи (п. 2.1 Инструкции о подоходном налоге). Ведь оплата обучения родителями - не что иное, как распределение в пределах семейных правоотношений ранее полученных и обложенных налогом доходов (кроме доходов от совместной предпринимательской деятельности). А когда обучение оплачивает сам ребенок, то какой здесь доход?

После 01.01.04 г. благодаря ст. 5 Закона о доходах налогоплательщики имеют право включить оплату обучения в налоговый кредит. То есть по итогам года они уменьшат на ее сумму совокупный годовой налогооблагаемый доход. Когда ребенок платит за себя самостоятельно, право на кредит есть у него. Если же за обучение платят родители, то право увеличить налоговый кредит появляется у любого из них или у ребенка по их выбору. Но перед тем как сделать выбор, учтите, что на сумму налогового кредита уменьшают только доход в виде зарплаты. Если у ребенка его нет, то уменьшить другие доходы не удастся.

Объединим все сказанное в таблице 3. Для сравнения мы покажем особенности налогообложения таких доходов до и после вступления в силу Закона о доходах.

Таблица 3

Путевки

В Законе о доходах есть только одна норма, которая прямо посвящена порядку их налогообложения - пп. 4.3.24. Он освобождает от налога путевки на отдых, оздоровление и лечение на территории Украины налогоплательщика или его детей (в возрасте до 18 лет). Для этого путевку налогоплательщику должен предоставить профсоюз, в который он платит членские взносы, или Фонд страхования от нетрудоспособности. Все прочие бесплатно полученные путевки (от физических и юридических лиц) следует облагать налогом по правилам, установленным для подарков (см. таблицу 2). При этом если ребенок работает и путевку будет предоставлять его работодатель, то последнему придется исчислять доход по правилам, определенным для дополнительных благ (если только путевку не предоставлять по договору дарения).

Прочие доходы детей

Их облагают налогом так же, как и аналогичные доходы взрослых.

Напомним только отдельную норму, которая прямо касается детей, - пп. 4.3.27 Закона о доходах. Там сказано, что в общий налогооблагаемый доход не включают "стоимость одежды, обуви, а также суммы денежной помощи, которая предоставляется детям-сиротам и детям, оставшимся без заботы родителей (в том числе выпускникам профессиональных образовательно-воспитательных заведений и высших учебных заведений I и II уровня аккредитации), в порядке и размерах, определенных Кабинетом Министров Украины". Сразу вспоминается постановление № 226. Разумеется, суммы превышения будут входить в налогооблагаемый доход.

Перед тем как перейти к последней части сегодняшнего разговора, еще раз подчеркнем: когда доходы, причитающиеся детям, выдают родителям, порядок налогообложения не изменяется.

Отчетность

Здесь работает общее правило: есть доход - должна быть декларация, хотя от предоставления освобождены несовершеннолетние и недееспособные лица, которые находятся на полном содержании других лиц и/или государства по состоянию на конец отчетного налогового года (п. 18.4 Закона о доходах). Все остальные вроде бы должны отчитываться, но... "Обязанность налогоплательщика по предоставлению декларации считается выполненной, если он получал доходы исключительно от налоговых агентов, обязанных предоставлять отчетность по этому налогу в установленном порядке" - говорится в подпункте 18.3 Закона о доходах. Благодаря этому несовершеннолетние и родители малолетних почти никогда не будут предоставлять деклараций. Интересная ситуация возникает, когда доходы получены от обычного физлица - не СПД (в том числе родителей). Так, получив от физлиц(в т. ч. родителей) подарок, несовершеннолетний, вроде бы, должен уплатить налог с доходов на основании декларации. Но от обязанности предъявлять декларацию его освобождает упомянутый п. 18.4 Закона о доходах. А следовательно, не будет и уплаты налога.

Суммы начисленных и выплаченных предприятием доходов найдут свое отражение в ежеквартальной ф. № 1ДФ.

Для ее заполнения нужен идентификационный номер ребенка. Родители смогут получить его в налоговой. Как указано в пункте 2.3 Положения о карточке физлиц, "карточки несовершеннолетним гражданам, независимо от их возраста, выдаются одному из родителей при наличии свидетельства о рождении ребенка и личного паспорта гражданина Украины одного из родителей или его паспортного документа с определенным местом жительства и отметкой о регистрации ребенка".

В завершение посоветуем предприятиям, которые могут позволить себе быть щедрыми: дарите и детям, и родителям. И поспешите, ибо возможность делать это доброе дело без уплаты налога сохранится только до 1 января 2005 года (пп. 22.1.5 Закона о доходах).

------------

* Предшественник ГКУ - ГК- такого разделения не проводил, всех детей называли несовершеннолетними.

** Конечно, если не идет речь о личных неимущественных правах на результаты интеллектуальной, творческой деятельности, охраняемых законом (ст. 31 ГКУ).

*** Мы не имеем в виду правочины, которые можно осуществлять без согласия родителей (ст. 32 ГКУ).

**** Если этих данных в приказе нет, родители должны предоставить копии справок о присвоении идентификационных номеров детям, а стоимость подарков можно взять из первичных бухгалтерских документов.

***** В месяцы выплаты помощи.

****** Размер такой необлагаемой помощи с 1 января 2005 года будет равен сумме прожиточного минимума, установленного для трудоспособного лица на 1 января отчетного налогового года, умноженной на 1,4 и округленной к ближайшим 10 гривням.

Список использованных нормативно-правовых актов:

1. ГК - Гражданский кодекс Украины от 18.07.63 г. (действовавший до 1 января 2004 года).

2. ГКУ - Гражданский кодекс Украины.

3. Закон о гражданстве - Закон Украины "О гражданстве Украины" от 18.01.01 г. № 2235-III.

4. Закон о доходах - Закон Украины "О налоге с доходов физических лиц" от 22.05.03 г. № 889-IV.

5. Закон об охране детства - Закон Украины "Об охране детства" от 26.04.01 г. № 2402-III.

6. Декрет о подоходном налоге - Декрет КМУ "О подоходном налоге с граждан" от 26.12.92 г. № 13-92.

7. Инструкция о подоходном налоге - Инструкция о подоходном налоге с граждан, утвержденная приказом ГГНИУ от 21.04.93 г. №12.

8. Положение о карточке физлиц - Положение о карточке физического лица - налогоплательщика, утвержденное приказом ГНАУ от 27.01.98 г. № 43.

9. Постановление № 226 - постановление КМУ "Об улучшении воспитания, обучения, социальной защиты и материального обеспечения детей-сирот и детей, лишенных родительской заботы" от 05.06.94 г. № 226.

“Все о бухгалтерском учете”, № 77 (988), 19 августа 2004 г.