Изучаем стандарты: налог на прибыль в бухгалтерском учете
(Продолжение. Начало в Консультациях от 10.02.2003,
от 17.02.2003,
от 24.02.2003,
от 17.03.2003)
Основные нормативные документы
1. Закон о налогообложении прибыли - Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции от 22.05.1997 N 283/97-ВР (с изменениями и дополнениями),
2. П(С)БУ 17 - Положение (стандарт) бухгалтерского учета N 17 "Налог на прибыль", утвержденное приказом Минфина Украины от 28.12.2000 N 353 (с изменениями и дополнениями),
Основные сокращения
ОНО - отсроченные налоговые обязательства.
ОНА - отсроченные налоговые активы.
НП - налоговая прибыль.
УП - учетная прибыль.
Расчеты и бухгалтерские записи
при наличии убытков
"Бухгалтерские" убытки,
при наличии налоговой прибыли
На практике многие предприятия сталкиваются с ситуацией, когда в бухгалтерском учете отражены убытки, а в декларации о прибыли отражена прибыль. Рассмотрим, что необходимо делать в таких случаях.
Пример 1. Отражение убытков в финансовой отчетности при наличии НІТ, образованной вследствие наличия как постоянных, так и временных разниц.
По результатам 2002 г. предприятием получена НП в размере 20 000 грн., в бухгалтерском учете отражен убыток в размере 5000 грн. Временные разницы между УП и НП составляют 20 000 грн.; они образованы за счет авансов полученных -15 000 грн., резерва на оплату отпусков - 5000 грн. Постоянные разницы в размере 5000 грн. образованы за счет включения в состав расходов затрат на ГСМ для легковых автомобилей.
Отразим все это в табл.1.
Таблица 1
+--------------------------------------------------------------------------+
¦N ¦Показатель ¦ Счет ¦ Сальдо на ¦Результат, ¦
¦п/¦ ¦ ¦конец года, ¦грн. ¦
¦п ¦ ¦ ¦ грн. ¦ ¦
+--+------------------------------------+--------+------------+------------¦
¦1 ¦Учетная прибыль ¦ 79 ¦ - ¦-5 000 ¦
+--+------------------------------------+--------+------------+------------¦
¦2 ¦Налоговая прибыль ¦Деклара-¦ - ¦20 000 ¦
¦ ¦ ¦ ция о ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦прибыли ¦ ¦ ¦
+--+------------------------------------+--------+------------+------------¦
¦3 ¦Разница между учетной и налоговой ¦ - ¦ - ¦25 000 ¦
+--¦прибылью, в том числе: постоянные +--------+------------+------------¦
¦3.¦разницы: расходы на ГСМ для ¦ - ¦ - ¦+5 000 ¦
¦1 ¦легковых автомобилей ¦ ¦ ¦ ¦
+--¦ +--------+------------+------------¦
¦3.¦ ¦ 92 ¦ - ¦+5 000 ¦
¦2 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--¦ +--------+------------+------------¦
¦3.¦временные разницы: авансы ¦ - ¦ - ¦+20 000 ¦
¦3 ¦полученные резерв сомнительных ¦ ¦ ¦ ¦
+--¦долгов +--------+------------+------------¦
¦3.¦ ¦681 ¦ 15 000 ¦+15 000 ¦
¦4 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--¦ +--------+------------+------------¦
¦3.¦ ¦38 ¦ +5 000 ¦ +5 000 ¦
¦5 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+--+------------------------------------+--------+------------+------------¦
¦4 ¦Текущий налог на прибыль (стр.2 х ¦ - ¦ - ¦6 000 ¦
¦ ¦0,3) ¦ ¦ ¦ ¦
+--+------------------------------------+--------+------------+------------¦
¦5 ¦Отсроченные налоговые активы (при ¦ - ¦ - ¦6 000 ¦
¦ ¦положительном значении стр. 3.3: ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦стр. 3.3 х 0,3) ¦ ¦ ¦ ¦
+--+------------------------------------+--------+------------+------------¦
¦6 ¦Отсроченные налоговые обязательства ¦ - ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦(при отрицательном значении стр. ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦3.3: стр. 3,3 х 0,3) ¦ ¦ ¦ ¦
+--+------------------------------------+--------+------------+------------¦
¦7 ¦Расходы по налогу на прибыль (стр.4 ¦ - ¦ - ¦ 0 ¦
¦ ¦- стр.5) ¦ ¦ ¦ ¦
+--------------------------------------------------------------------------+
В такой ситуации становится очевидным, что руководствоваться традиционными приемами невозможно, поскольку расчеты по налогу на прибыль (сч.98) в случае отражения убытка в бухгалтерском учете отсутствуют. В то же время необходимо отразить текущий налог на прибыль. Следовательно, при таких обстоятельствах этот налог отражается как ОНА:
дебет сч.17 - кредит сч.641 - 6000 грн.
Пример 2. Отражение убытков в финансовой отчетности при наличии НП, образованной вследствие наличия постоянных разниц.
По результатам 2002 г. предприятием получена НП размере 1.0 000 грн., в бухгалтерском учете отражен убыток в размере 5000 грн. Постоянные разницы между УП и НП в размере 15 000 грн. образованы за счет включения в бухгалтерском учете в состав расходов затрат, связанных с организацией приемов и презентаций сверх лимитных норм. Временные разницы в анализируемом периоде отсутствуют.
Такая ситуация выглядит еще запутанней, чем прежняя, так как мы не можем отразить текущий налог на прибыль ни на сч.98, поскольку отсутствуют расчеты по налогу на прибыль, ни на сч.17, поскольку отсутствуют временные разницы. Некоторым бухгалтерам в данной ситуации покажется логичным пренебречь требованиями стандарта и отразить текущий налог традиционной записью дебет сч.98 - кредит сч.641 - 4500 грн. Но ряд специалистов предлагают другой выход из ситуации: дебет сч.791 - кредит сч.641 - 4500 грн.
И хотя такой подход нарушает корреспонденцию счетов, но в то же время он соответствует экономической сути данной проблемы
Налоговые убытки
при наличии бухгалтерской прибыли
Ситуация, в которой отсутствует НП, на первый взгляд кажется простой, поскольку отсутствует текущий налог на прибыль. Но при этом могут возникать различные нюансы в зависимости от того, какие разниць обусловили наличие налогового убытка.
Так, в ситуации, когда различие между УІ и отрицательным объектом налогообложение вызвано постоянными разницами, ОНО и рае четы по налогу на прибыль не начисляются. В ситуации, когда различие между УП и отрицательной НП вызваны как временными, так и постоянными разницами, следует начислять: ОНО. При этом следует учесть нормы П(С)БУ 17, согласно которым при наличии убытков на сумму которых предприятие имеет право уменьшить текущий налог на прибыль, то сум ма таких убытков признается ОНА.
"Экспресс анализ законодательных
и нормативных актов" N 14(380), 7 апреля 2003 г.
Подписной индекс 40783