Как решить "Тарный вопрос" во внешнеэкономических операциях
Пошлину начисляют на товар согласно его таможенной стоимости, стране происхождения и коду, по которому товар классифицируют в Таможенном тарифе, утвержденном Законом Украины "О Таможенном тарифе Украины" от 05.04.01 г. N 2371-III. В нем каждой товарной позиции соответствуют определенные ставки. В зависимости от их вида по Закону Украины "О Едином таможенном тарифе" от 05.02.92 г. N 2097-XII (далее - Закон N 2097) ввозную пошлину начисляют тремя способами: адвалорным - в процентах от таможенной стоимости товара (например 5%); специфическим - указывают единицу измерения, накоторую установлена фиксированная ставка в денежномразмере (например, 2 евро за 1 шт.); комбинированным (например, 20% от таможенной стоимости, но не менее 4 евро за 1 шт.).
Самое интересное начинается тогда, когда к товару, который поступает в расфасованном виде, применяют специфический метод, но ставку начисляют не на 1 штуку, а на 1 килограмм, причем в Таможенном тарифе не сказано брутто-или нетто-килограмм. Следует вспомнить, что иногда в товарной номенклатуре Таможенного тарифа Украины - УКТ ВЭД - записан брутто-килограмм как единица измерения. Логично было бы представить, что в остальных случаях под пометкой "кг" имеется в виду нетто-килограмм, но, к сожалению, такой вывод нигде не удостоверен документально.
Ситуация усложняется тем, что по поводу налогообложения тары импортируемых товаров Государственная таможенная служба Украины (далее ГТСУ) и Комитет ВР по вопросам финансов и банковской деятельности обнародовали разъяснения, прямо противоположные по своему содержанию. ГТСУ в письме "Относительно таможенного оформления и налогообложения товаров, которые предъявляются к таможенному оформлению в таре (упаковке)" от 07.11.01 г. N 3/14-5184 (далее - письмо N 3/14) привела пример с черной икрой. Если она расфасована в деревянные бочки большой вместительности, которые пригодны для повторного использования (так называемая возвратная тара), основа начисления пошлины - нетто-килограмм. То есть икру и бочки классифицируют и оформляют в отдельных позициях УКТ ВЭД (см. таблицу 1):
Таблица 1
+--------------------------------------------------------------------------+
¦Код по УКТ ВЭД ¦ Название ¦Ставка пошлины ¦
¦ ¦ +-------------------------------------¦
¦ ¦ ¦ льготная ¦полная ¦
+---------------+--------------------+----------------+--------------------¦
¦ 1604301000 ¦- икра осетровых; ¦10 евро за 1 кг ¦1 0 евро за 1 кг ¦
+---------------+--------------------+----------------+--------------------¦
¦ 441600 ¦Бочки, чаны, кадки ¦ ¦ ¦
¦ ¦и прочие бондарные ¦ ¦ ¦
¦ ¦изделия и их части ¦ ¦ ¦
¦ ¦из древесины, ¦ ¦ ¦
¦ ¦включая клепку: ¦ ¦ ¦
+---------------+--------------------+----------------+--------------------¦
¦ 4416009000 ¦- прочие ¦ 2% ¦5% ¦
+--------------------------------------------------------------------------+
А вот если икру импортируют в более привычных для нашего глаза 20-граммовых стеклянных баночках, то здесь уже тару будут классифицировать и облагать вместе с содержимым - другими словами, будут взвешивать всю партию в банках. Тогда при начислении пошлины будут применять брутто-килограмм, поскольку данная тара для повторного использования непригодна и товар не может быть использован (реализован) без нее. Следовательно, если придерживаться мнения ГТСУ, килограмм банок обойдется их собственнику в 10 евро.
Блестящая логика этого объяснения меркнет перед письмом Комитета ВР по вопросам финансов и банковской деятельности "Относительно таможенного оформления и налогообложения товаров, которые предоставляют к таможенному оформлению в таре (упаковке)" от 06.11.01 г. N 06-10/629 (далее - письмо N 06-10), где рассмотрена классификация такого жизненно необходимого обычному украинцу продукта, как кофе. Из письма известно, что когда кофе расфасован в стеклянные банки, декларировать (и облагать налогом) тару и ее содержимое нужно отдельно. Пусть читатель сам решает, чем отличаются банки в первом и втором примерах. Правда, письмо N 06-10 указывает на то, что отдельное или общее декларирование стеклянных банок выбирают в зависимости от того, имеют ли они "значительный вес". Но кто должен его определять и по каким параметрам - до сих пор неизвестно.
Нетрудно догадаться, к чему склонятся работники таможенных органов. В любом случае юридической основой их действий будут Основные правила интерпретации классификации товаров - международная норма, действительная для всех товарных номенклатур, которые имеются сегодня, в том числе и для номенклатуры Таможенного тарифа Украины - УКТ ВЭД. По правилу 5 этого документа:
"а) футляры для фотоаппаратов, музыкальных инструментов, оружия, чертежных принадлежностей, украшений, а также подобная тара (упаковка), которая имеет особую форму и предназначена для хранения соответствующих изделий или наборов изделий, пригодных для долгосрочного использования, и представлена вместе с изделиями, для которых она предназначена, классифицируются вместе с упакованными в них изделиями. Однако это требование не распространяется на тару (упаковку), которая составляет вместе с изделиями одно целое и придает последним существенно иной характер;
б) в соответствии с указанным выше правилом "5а" упаковочный материал и упаковочные контейнеры, которые поставляются вместе с товарами, следует классифицировать вместе, если они относятся к такому типу упаковки, которая используется для пакования этих товаров. Однако это положение является необязательным в случае, когда эти упаковочные материалы или контейнеры пригодны для повторного использования".
Поэтому если субъекту внешнеэкономической деятельности Украины (далее субъектВЭД) удастся доказать, что его тара "составляет вместе с изделиями одно целое и придает им существенно иной характер", возможно, ему и не придется платить 10 евро за килограмм банок. А когда упаковочный материал и контейнеры, которые поставляют вместе с товарами, относятся к типу упаковки, используемой для этих товаров, их следует классифицировать вместе (необязательно, если упаковочные материалы или контейнеры пригодны для повторного использования).
Окончательно сбивает с толку письмо Государственного таможенного комитета Украины (далее - ГТКУ), правопреемницей которого сейчас является ГТСУ, "О классификации упаковочной тары в ТН ВЭД" от 06.06.96г. N 11/2-3877. Из него известно, что упаковочную тару вместительностью: 10 л и меньше (бутылки, бутыли, банки, флаконы и прочее), которую используют для перевозки, хранения, потребления, продажи товаров, классифицируют в той же товарной позиции, что и сами товары, даже если тара пригоднадля повторного использования; больше 10 л классифицируют вместе с товарами, которые в ней находятся, при условии, что данную упаковочную тару нельзя использовать повторно; больше 10 л классифицируют отдельно от помещенных в нее товаров, если данная тара пригодна для повторного употребления.
Не удивляйтесь, что в названии письма вместо обычного уже классификатора УКТВЭД, введенного с О1.07.01 г., стоит ТН ВЭД. Оба вида номенклатур происходят от Гармонизированной системы описи и кодирования товаров (далее ГС) и имеют одинаковую структуру. Их и до сих пор применяют на межгосударственном уровне: ТН ВЭД - в соглашениях между странами СНГ, ГС между остальными государствами. В случае применения положений одного из международных договоров, ратифицированных Украиной, действует номенклатура договора (например, для определения исключений в соглашениях о свободной торговле), но при таможенном оформлении в Украине будет применяться УКТ ВЭД, поскольку именно она служит основой Таможенного тарифа Украины.
Учитывая, что все три письма - ГТСУ N 3/14-5184, Комитета ВР N 06-10/629 и ГТКУ N 11/2-3877 - не имеют юридической силы, надеемся, что споры по этому поводу будут разрешены законодательно.
Можно только позавидовать импортерам, товары которых классифицируют в подгруппах 2001-2008 Таможенного тарифа Украины: для таких товаров, как правило, единицей измерения четко прописан брутто-килограмм.
Проще тем импортерам, которые имеют дело с возвратной тарой: они могут задекларировать ее в режиме "временного ввоза под обязательство об обратном возврате" без уплаты пошлины (ст.23 Закона N 2097) и НДС (ст.З Закона о НДС). Необходимым требованием для таможенного оформления тары в режим "временного ввоза под обязательство об обратном возврате" является то, что условие относительно обязательного возврата тары должно быть зафиксировано в тексте внешнеэкономического договора (контракта). Единственным платежом, который придется уплатить субъекту ВЭД, будет сбор за таможенное оформление, начисляемый в соответствии с постановлением КМУ "О ставках таможенных сборов" от 27.01.97 N 65 (на сегодня это эквивалент 30 USD). Тем не менее здесь есть свои трудности. Камнем преткновения может стать Положение о поставках товаров народного потребления, утвержденное постановлением Совета Министров СССР от 25.07.88 г. N 888, которое действует и сегодня. Так, этот документ устанавливает штрафы: 150% стоимости возвратной тары за задержку ее возврата до 15 дней, 300% - если она задержана более 15 дней, 300% - когда тару использовали не по назначению и т.п. Также Положение регулирует договорные отношения контрагентов, условия, при которых товар считают принятым/переданным, и многое другое.
Для всех остальных импортеров срабатывает норма письма N 3/14 о "распределении веса и стоимости тары (упаковки) между всеми товарами, которые в них содержатся, пропорционально весу или стоимости этих товаров с целью определения их облагаемого веса или стоимости".
Подытоживая сказанное, можно посоветовать два пути выхода из этой ситуации: один (для сильных и смелых) - ссылаясь на письмо Комитета ВР по вопросам финансов и банковской деятельности N 06-10, отстаивать подход раздельного обложения тары и ее содержимого; второй (для остальных субъектов ВЭД) - доказывать, что упаковка их товаров составляет с этими товарами одно целое и придает им существенно иной характер. Тогда согласно правилу "5а" Основных правил интерпретации классификации товаров тара также будет классифицироваться отдельно.
Еще один важный нюанс, на который следует обратить внимание, - так называемый лист об упаковке. Его заполняют при таможенном оформлении товаров стоимостью больше 100 долларов, которые импортируют на таможенную территорию Украины в режиме выпуска в свободное обращение. На первый взгляд, это еще одна бумажка. На самом деле лист об упаковке - инструмент контроля за утилизацией упаковки товаров, которые ввозят в Украину, и с названным документом связан недавно введенный де-факто налог, обязательный для всех субъектов ВЭД.
Начнем с того,что всоответствии с постановлением КМУ "О введении системы сбора, сортировки, транспортировки, переработки и утилизации отходов как вторичного сырья" от 26.07.01 г. N 915 (далее - постановление N 915) каждое предприятие независимо от формы собственности в 2003 году обязано обеспечить утилизацию 10% использованной тары. В 2004 году показатель будет составлять 15%, в 2005 - 20%, в последующие годы - 30%. Правда, это не распространяется на тару, которую используют для транспортировки и хранения хлеба, хлебобулочных изделий, молока, а также экспортной продукции.
А вот упаковку товаров, которые импортируют из-за рубежа, следует утилизировать или вывезти за пределы таможенной территории Украины в полном объеме. Каждый субъект ВЭД при импорте товаров на таможенную территорию Украины должен или самостоятельно позаботиться о переработке/вывозе их тары, или заплатить за ее утилизацию государственным органам. Утилизацию осуществляет государственная компания "Укрэкокомресурсы" (далее - Компания), созданная на базе предприятия "Укртарапереробка". Список ее региональных отделений приведен в письме ГТСУ "О таможенном оформлении товаров в таре" от 20.09.02 г. N 11/2-10-8473.
О тарифах Компании вы узнаете из таблицы 2
Таблица 2
+----------------------------------------------------------------------+
¦Материал тары ¦ Общие тарифы ¦ Для продукции ¦
¦(упаковки) ¦ ¦ детского питания и ¦
¦ ¦ ¦ медпрепаратов ¦
+-----------------------+------------------------+---------------------¦
¦Картон, бумага ¦ 0,35 грн./кг ¦ 0,17 грн./кг ¦
+-----------------------+------------------------+---------------------¦
¦Полимеры ¦ 0,85 грн./кг ¦ 0,42 грн./кг ¦
+-----------------------+------------------------+---------------------¦
¦Стекло ¦ 0,2 грн./кг ¦ 0,1 грн./кг ¦
+-----------------------+------------------------+---------------------¦
¦Металл: ¦ ¦ ¦
+-----------------------+------------------------+---------------------¦
¦- жесть; ¦ 0,4 грн./кг ¦ 0,2 грн./кг ¦
+-----------------------+------------------------+---------------------¦
¦- алюминий, фольга; ¦ 1,1 грн./кг ¦ 0,55 грн./кг ¦
+-----------------------+------------------------+---------------------¦
¦- прочий ¦ 0,2 грн./кг ¦ 0,1 грн./кг ¦
+-----------------------+------------------------+---------------------¦
¦Комбинированная тара ¦ 1,25 грн./кг ¦ 0,63 грн./кг ¦
+-----------------------+------------------------+---------------------¦
¦Натуральные материалы ¦ 0,2 грн./кг ¦ 0,1 грн./кг ¦
¦(дерево, текстиль и ¦ ¦ ¦
¦т.п.) ¦ ¦ ¦
+-----------------------+------------------------+---------------------¦
¦Прочий ¦ 0,25 грн./кг ¦ 0,13 грн./кг ¦
+----------------------------------------------------------------------+
Например, на таможенную территорию Украины ввозят азотно-фосфатно-калийные удобрения. Объем партии - 189650 кг брутто/189110 кг нетто. Разница - 540 кг - приходится на полипропиленовые мешки, в которые расфасованы удобрения. Применим общий тариф Компании категории "Полимеры" в объеме 0,85 грн./кг (за 540 кг - 459 грн.), кроме того, прибавим НДС - 91,80 грн. (459 грн. х х 20%). Следовательно, общая сумма платежей за утилизацию будет составлять 550,80 грн. за всю партию.
Компания не монополизирует переработку вторичных ресурсов, и когда субъекту ВЭД удастся с кем-то заключить контракт об утилизации или вывозе тары импортируемых товаров дешевле, постановление N 915 тоже будут считать выполненным.
Однако если ваш товар - украинского происхождения, скажем, рыбопродукция, добытая/выловленная судами под украинским флагом, об упаковке можно не беспокоиться - ввоз такой продукции по статье 1 Закона Украины "О внешнеэкономической деятельности" от 16.04.91 г. N 959-XII (далее - Закон о ВЭД) импортом не считают. Это подтвердило и письмо ГТСУ от 27.12.02 г. N 11/2-10-13115.
Ни в самом постановлении N 915, ни в Порядке контроля за тарой (упаковкой), в которой поступают импортные товары, подлежащие таможенному оформлению в режиме выпуска в свободное обращение на территории Украины, утвержденном совместным приказом Минэкономики и ГТСУ от 30.07.02 г. N 227/409 (далее - Порядок N 227), не предусмотрены никакие штрафные санкции, кроме обычной фразы об "ответственности согласно действующему законодательству". И, возможно, у кого-то сложится впечатление, что требование относительно утилизации выполнять не обязательно. Ведь ст.6 Закона о ВЭД запрещает государственным органам вмешиваться в процесс заключения каких бы то ни было контрактов. Конечно, все не так просто. И здесь мы снова обратимся к листу об упаковке.
Данный документ заполняют в соответствии с Порядком N 227 в трех экземплярах. В него вносят обычные реквизиты получателя груза (название, адрес, код ЕГРПОУ, банковский счет), товаросопроводительных документов (название товара, код по УКТ ВЭД, вес брутто, нетто, вид тары, ее материал и назначение), а также информацию о договоре с Компанией или иной подобной организацией либо документы, подтверждающие обязательства субъекта самостоятельно утилизировать/вывезти тару. Без этого лист об упаковке оформлен не будет. А поскольку он, как свидетельствует письмо ГТСУ "Относительно таможенного оформления товаров в таре" от 04.09.02 г. N 11/2-10-7945-ЕП, наравне с товаросопроводительными документами и грузовой таможенной декларацией - основание для таможенного оформления в режиме выпуска в свободное обращение, следует заранее побеспокоиться о переработке своих упаковочных материалов. Если же вы заблаговременно не заключите договор об утилизации и не заполните лист об упаковке, ваш груз не примут к таможенному оформлению (Положение о грузовой таможенной декларации, утвержденное постановлением КМУ от 09.06.97 г. N 574). Также не следует злоупотреблять отсрочкой, которую предоставляют при оплате за услуги Компании (семь дней с момента таможенного оформления), - можно заработать режим индивидуального лицензирования внешнеэкономических операций или нечто подобное.
Отдельно скажем об обязательстве самостоятельногодальнейшего вывоза/переработки как альтернативе договора с Компанией или другим специализированным предприятием. Такие обязательства нужно документально подтвердить внешнеэкономическим договором (контрактом), гдедолжен быть соответствующий пунктоб утилизации тары, и, как вариант,различного рода справками, удостоверяющими наличие у вашего предприятия производственных мощностей для переработки вторсырья.
При оформлении импортируемой продукции как иностранных инвестиций вы можете избежать головной боли с тарой. Письмо ГТСУ от 03.01.03г. N 11/2-10-44 со ссылкой на ст.1 Закона о ВЭД определяет, что действие Порядка N 227 на упаковку иностранных инвестиций не распространяется. Однако в данной ситуации вам не избежать повышенного интереса со стороны контролирующих и проверяющих служб к таким операциям.
Надеемся, мы подсказали вам, чего ожидать от тары на таможенной границе Украины. Как говорили древние римляне, "кто предупрежден, тот вооружен". Они были мудрыми и знали - самые большие те неприятности, которые не предусмотрели. Но, думаем, после нашей публикации вы будете готовы ко всему, и, самое главное, сможете дать точный ответ на вопрос: во сколько мне обойдется моя тара?
"Все о бухгалтерском учете" N 38(826), 18 апреля 2003 г.
Подписной индекс 35200