Как правильно заполнить форму N 2
Общие положения по формированию статей Отчета о финансовых результатах (форма N 2) определены Положением (стандартом) бухгалтерского учета 3 с одноименным названием (далее - П(С)БУ З).
Основное значение Отчета о финансовых результатах (далее - Отчет) как элемента годовой финансовой отчетности состоит в том, что он иллюстрирует активность и результативность деятельности предприятия и представляет собой базу для прогнозирования его будущей хозяйственной деятельности.
Показатели основных статей Отчета (за исключением статей, заполняемых расчетным путем) представляют собой результаты (в виде оборотов) отображения хозяйственных операций по счетам классов 7 и 9 Плана счетов.
Отчет о финансовых результатах за год предприятие составляет не впервые, но для открытых акционерных обществ новым является заполнение раздела III, который называется "Расчет показателей прибыльности акций".
Основной особенностью определения финансовых результатов является раздельный учет доходов и расходов операционной деятельности, прочей обычной деятельности (в т.ч. от финансовых операций) и чрезвычайных событий.
Поскольку для большинства предприятий операционной является производственная и Торговая деятельность, то и пример заполнения формы N 2 мы выполним по данным производственно-торговой деятельности.
Составление Отчета начинаем с заполнения строки 010, в которую записываем общую сумму дохода от реализации готовой продукции, товаров, работ и услуг. Данные о доходах берем из соответствующих регистров синтетического учета как кредитовые обороты по субсчетам 701, 702, 703. Следует напомнить, что эти и последующие данные записываются по графе 3, а в графу 4 переносятся соответствующие данные из Отчета за предыдущий год. В нашем примере заполнения Отчета в течение года обороты по кредиту субсчета 701 составили 690 тыс.грн. и по кредиту субсчета 702 - 1150 тыс грн.
Обращаем внимание, что графа 4 в примере заполнения Отчета отсутствует.
Дальнейшее заполнение Отчета представляет собой "очистку" общей суммы дохода от составляющих, которые не учитываются в финансовом результате деятельности: косвенных налогов и различных вычетов из дохода.
В строку 015 записываем сумму налога на добавленную стоимость (НДС), которая была включена в состав доходов. Данные о суммах налога берем из учетных регистров синтетического учета доходов как суммы из дебетовых оборотов по субсчетам 701, 702, 703 в корреспонденции с кредитом субсчетов 641 или 643 в части расчетов по НДС. В примере такие суммы составили по дебету субсчета 701 -115 тыс.грн. (вся реализованная продукция облагалась НДС) и по дебету субсчета 702 - 45 тыс.грн. (из общей суммы реализованных товаров (1150 тыс.грн.) стоимость облагаемых НДС составила 270 тыс.грн.). Поэтому в строку 015 записываем 160 тыс.грн.
В строку 020 записываем сумму акцизного сбора, которая была включена в состав доходов. Данные о суммах сбора берем также из учетных регистров синтетического учета доходов, но как суммы из дебетовых оборотов по субсчетам 701, 702,703 в корреспонденции с кредитом субсчета 642 в части расчетов по акцизному сбору. В течение года такая сумма составила (по дебету субсчета 701) 72 тыс.грн., поэтому в строку 020 записываем 72 тыс.грн.
В нашем примере предприятие не уплачивает другие сборы и налоги с оборота, поэтому строка 025 остается незаполненной.
В строку 030 записываем сумму предоставленных после даты реализации скидок и стоимость продукции и товаров, возвращенных покупателями. Суммы, вычитаемые из доходов, представляют собой дебетовый оборот по субсчету 704.
В рассматриваемом примере в течение года покупатели вернули продукцию на сумму 43,2 тыс.грн., из них 7,2 тыс.грн. - НДС, поэтому дебетовый оборот по субсчету 704 составил 36 тыс.грн., что и записываем в строку 030.
В результате чистый доход от реализации продукции и товаров, показанный в строке 035, составит:
1840 - 160 - 72 - 36 = 1572 тыс.грн.
Далее определяем валовую прибыль или убыток, для чего сначала в строку 040 заносим себестоимость реализованных продукции и товаров. Соответствующие данные берем из регистров синтетического учета себестоимости реализованной продукции (товаров, работ и услуг) как дебетовые обороты по субсчетам 901, 902 , 903. В течение года обороты по дебету субсчета 901 составили 436 тыс.грн. и по дебету субсчета 902 - 656 тыс.грн. Поэтому в строку 040 записываем 1092 тыс.грн.
Результат строки 050 составил 480 тыс.грн. (1572 тыс.грн. - 1092 тыс.грн.).
Строки 060-090 предназначены для отражения остальных составляющих доходов и расходов операционной деятельности. В частности, в строку 060 заносим сумму других операционных доходов, представленных кредитовыми оборотами в субсчетах (регистрах аналитического учета) счета 71 (без учета суммы косвенных налогов и сборов, включенных в цену продажи). В течение года прочие операционные доходы составили:
- от реализации иностранной валюты - 62 тыс.грн.;
- от реализации оборотных активов - 24 тыс. грн. (в т.ч. НДС);
- от операционной аренды активов - 6 тыс.грн. (в т.ч. НДС);
- от операционной курсовой разницы - 2 тыс.грн.
В строку 060 записываем с учетом изложенных выше ограничений:
62 + 20 + 5 + 2 = 89 тыс.грн.
В строки 070 и 080 записываем суммы административных расходов и расходов на сбыт, представленных дебетовыми оборотами в регистрах синтетического учета по счетам 92 и 93 соответственно. В течение года административные расходы составили 252 тыс.грн. и расходы на сбыт - 46 тыс.грн., что и заносим в строки 070 и 080.
Строка 090 предназначена для отражения других операционных расходов, представленных дебетовыми оборотами на субсчетах (регистрах аналитического учета) счета 94. В течение года прочие операционные расходы составили:
- себестоимость реализованной иностранной валюты - 62 тыс.грн.;
- себестоимость реализованных производственных запасов - 19 тыс грн.;
- потери от операционной курсовой разницы - 1 тыс.грн.;
- потери от обесценивания запасов - 4 тыс.грн.;
- недостачи и потери от порчи ценностей - 4 тыс.грн.
В строку 090 запишем 90 тыс.грн.
Далее осуществляем расчет финансового результата от операционной деятельности:
480 + 89 - 252 - 46 - 90 = 181 тыс грн.
Полученный финансовый результат записываем в строку 100.
Дальнейшее составление Отчета по строкам 110-160 представляет собой отражение остальных доходов и расходов обычной деятельности.
В строку 110 записываем сумму дохода, полученного от инвестиций, учет которых ведется методом участия в капитале. Данные об этом доходе представлены кредитовым оборотом регистра синтетического учета по счету 72. В нашем примере в течение года доход от инвестиций в ассоциированные предприятия составил 2 тыс.грн.
Остальные финансовые доходы (кроме учитываемых методом участия в капитале) отражают в строке 120. Они являются суммой кредитового оборота по счету 73. Например, в течение года были получены дивиденды в сумме 4 тыс.грн., что и заносим в строку 120.
Строка 130 предназначена для отражения доходов, которые возникают в процессе обычной деятельности предприятия, но не связаны с операционной и финансовой деятельностью. Эти доходы представляют собой кредитовый оборот регистра синтетического учета по счету 74 (без учета сумм косвенных налогов и сборов, включенных в цену продажи). В течение года прочие доходы составили:
- от реализации необоротных активов - 54 тыс.грн. (в т.ч. НДС);
- от неоперационной курсовой разницы - 2 тыс.грн.
В строку 130 запишем с учетом изложенных выше ограничений:
45 + 2 = 47 тыс.грн.
Строка 140 предназначена для отражения финансовых расходов, представляющих собой дебетовый оборот по счету 95. Предположим, что в течение года были уплачены проценты за кредит в сумме 7 тыс.грн. Эту сумму и запишем в строку 140.
В строку 150 заносим сумму убытков, понесенных предпри -ятием от инвестиций, учитываемых методом участия в капитале. Например, в течение года потери от инвестиций в ассоциированные предприятия составили 5 тыс.грн., что и отразим в строке 150.
Строка 160 предназначена для отражения прочих расходов, учитываемых по дебету счета 97. В течение года прочие расходы составили:
- себестоимость реализованных необоротных активов - 40 тыс.грн.;
- потери от неоперационных курсовых разниц - 3 тыс.грн.;
- уценка необоротных активов - 9 тыс.грн.
Поэтому в строку 160 запишем 52 тыс.грн. Далее осуществим расчет финансовых результатов от обычной деятельности до налогообложения:
181 + 2 + 4 + 47 - 7 - 5 - 52 = 170 тыс.грн.
Полученный финансовый результат записываем в строку 170.
Строка 180 предназначена для отражения налога на прибыль, исчисленного в соответствии с требованиями П(С)БУ 17. Более подробно об этом можно прочитать в консультации о бухгалтерском учете налога на прибыль, которая будет опубликована в ближайших номерах газеты "Все о бухгалтерском учете".
Как видно из примера, учетная прибыль составила 170 тыс.грн., а налоговая прибыль равна 270 тыс.грн. Разность всум-ме 100 тыс.грн. образовалась за счет постоянных разниц в сумме 40 тыс.грн. и временных разниц в сумме 60 тыс.грн. Текущий налог на прибыль за год равен 81 тыс.грн., и в нем учтено влияние постоянных разниц. Суммарное влияние временных разниц привело к увеличению налоговой прибыли, поэтому в будущих периодах эти разницы подлежат вычитанию. В отчетном же году налог на прибыль, исчисленный исходя из суммы временных разниц, признается отсроченным налоговым активом в сумме 18 тыс.грн., а расходы налога на прибыль за год начисляются в сумме 63 тыс.грн. Именно последняя сумма представлена дебетовым оборотом субсчета 981 (регистра аналитического учета счета 98) и заносится в строку 180.
Сумма налога на прибыль от обычной деятельности вычитается из суммы прибыли (строка 170), определяя финансовый результат от обычной деятельности - 107 тыс.грн., который заносится в строку 190.
Заполнение строк 200-225 связано с учетом влияния чрезвычайных событий на окончательный финансовый результат.
Строка 200 предназначена для отражения прочих чрезвычайных доходов, представленных кредитовым оборотом субсчета 752. В течение года они составили 8 тыс.грн., что и заносим в строку 200.
Строка 205 предназначена для отражения чрезвычайных расходов, с учетом того, что общая сумма чрезвычайных расходов, представленная дебетовым оборотом регистра синтетического учета по счету 99, уменьшается на сумму возмещенных убытков от чрезвычайных событий, представленных кредитовым оборотом субсчета 751 (регистра аналитического учета счета 75). Если финансовым результатом от обычной деятельности является прибыль, то суммарный убыток от чрезвычайных событий (с учетом частичного возмещения потерь) отражается за вычетом суммы, на которую уменьшается налог на прибыль от обычной деятельности вследствие этих убытков. В нашем примере в течение года расходы от чрезвычайных событий составили 35 тыс.грн., возмещение потерь от чрезвычайных событий - 15 тыс.грн. Отсюда уменьшение налога на прибыль вследствие убытков от чрезвычайных событий равно:
(35 -15) х 30% = 6 тыс.грн.
Соответственно в строку 205 записываем 14 тыс.грн. (35 тыс.грн. - 15 тыс. грн. - 6 тыс.грн.).
В строку 210 записывается налог на прибыль от чрезвычайной деятельности, представленной дебетовым оборотом субсчета 982 (регистра аналитического учета счета 98). В течение года прибыли от чрезвычайных событий не было.
После учета влияния чрезвычайных событий рассчитываем чистую прибыль 101 тыс.грн., значение которой заносим в строку 220.
На этом заканчиваем заполнение раздела I Отчета, который называется "Финансовые результаты", и переходим к разделу II.
Информация, содержащаяся в этом разделе, предназначена для анализа структуры расходов предприятия по экономически однородным элементам. Эту информацию также используют для расчета макроэкономических показателей по системе национальных счетов.
Как известно, состав строк 230-270 раздела II полностью соответствует счетам 80-84 Плана счетов, поэтому самым практичным способом накопления информации для заполнения раздела II Отчета можно считать ведение учета с использованием счетов класса 8. В этом случае дебетовые обороты по упомянутым счетам будут представлять собой суммы, которые надо перенести в соответствующие строки раздела II. Например, в течение года суммарный дебетовый оборот по счетам 80-84 составил 762 тыс.грн., в т.ч. по счету 80 372 тыс.грн., по счету 81 - 200 тыс.грн., по счету 82 - 80 тыс.грн., по счету 83 - 82 тыс.грн., по счету 84 - 28 тыс.грн. При помощи этих данных заполняем строки 230-280 Отчета.
Напоминаем, что стоимость реализованных товаров не отражается в разделе II.
Новым в составлении годовой финансовой отчетности является заполнение открытыми акционерными обществами раздела III "Расчет показателей прибыльности акций". Напомним, что П(С)БУ 24 "Прибыль на акцию" вступило в силу с 10.08.2001 г.
Строка 300 Отчета предназначена для отражения среднегодового количества простых акций, находившихся в обращении в течение года. Не вдаваясь в детали расчета, пример которого приведен в приложении 1 к П(С)БУ 24, зададим количество простых акций, например - 36240, что и запишем в строку 300.
Строка 310 предназначена для отражения того же показателя, но скорректированного на возможную ситуацию, когда количество простых акций может быть увеличено за счет конвертации в них других финансовых инструментов. Такими финансовыми инструментами могут быть:
- облигации и привилегированные акции с потенциальной возможностью их конвертации в простые акции;
- простые акции, которые могут быть выпущены в обращение по специальным программам для работников.
Таким образом, информация строки 310 представляет собой один из возможных вариантов развития корпоративных событий с точки зрения максимального лимита "разбавления" прибыли на одну акцию. Пример расчета скорректированного среднегодового количества простых акций также приведен в приложении 3 к П(С)БУ 24, поэтому просто зададим такое число, например 56240.
Строка 320 предназначена для отражения принадлежащей собственникам простых акций чистой прибыли, приходящейся на одну простую акцию. Показатель определяется расчетным путем: делением разности между чистой прибылью (строки 220 настоящего Отчета) и суммой дивидендов, выплачиваемых по привилегированным акциям, на среднегодовое количество простых акций. Предположим, что сумма дивидендов по привилегированным акциям составила 45 тыс.грн., и произведем расчет:
(101 тыс.грн. - 45 тыс.грн.): 36240 = 1,55 (грн./акция).
Запишем этот результат в строку 320.
Строка 330 предназначена для отражения скорректированной чистой прибыли, приходящейся на одну простую акцию ("разбавленного" показателя). Методика расчета показателей в строках 320 и 330 одинакова, только во втором случае в качестве знаменателя используется скорректированное среднегодовое количество акций. При этом следует иметь в виду, что конвертация привилегированных акций в простые приводит к соответствующему уменьшению суммы дивидендов по привилегированным акциям. В качестве условия примем, что сумма дивидендов уменьшена на 10 тыс.грн., и произведем расчет:
(101 тыс.грн. - 35 тыс.грн.): 56240 = 1,17 (грн./акция).
Полученный результат заносим в строку 330.
Для отражения такого показателя, как сумма дивидендов на одну простую акцию, предназначена строка 340, куда записывается результат деления суммы объявленных дивидендов по простым акциям на количество простых акций, по которым дивиденды будут выплачиваться. Для определения показателя примем, что сумма объявленных дивидендов равна 34 тыс.грн., а количество простых акций, по которым выплачиваются дивиденды, - 46240, и произведем расчет:
34 тыс.грн.: 46240 = 0,73 (грн./акция).
Полученный результат записываем в строку 340, тем самым подводя итог работе по составлению Отчета о финансовых результатах. Общий вид заполненного Отчета по форме N 2 приведен ниже.
Отчет о финансовых результатах за год
I. Финансовые результаты
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ Статья ¦ Код ¦ За отчетный ¦
¦ ¦ строки ¦ период ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Доход (выручка) от реализации продукции (товаров, ¦ 010 ¦ 1840 ¦
¦работ, услуг) ¦ ¦ ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Налог на добавленную стоимость ¦ 015 ¦ (160) ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Акцизный сбор ¦ 020 ¦ (72) ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦ ¦ 025 ¦ ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Прочие вычеты из дохода ¦ 030 ¦ (36) ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Чистый доход (выручка) от реализации продукции ¦ 035 ¦ 1572 ¦
¦(товаров, работ, услуг) ¦ ¦ ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Себестоимость реализованной продукции (товаров, ¦ 040 ¦ (1092) ¦
¦работ, услуг) ¦ ¦ ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Валовые: ¦ ¦ ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦прибыль ¦ 050 ¦ 480 ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦убыток ¦ 055 ¦ - ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Другие операционные доходы ¦ 060 ¦ 89 ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Административные расходы ¦ 070 ¦ (252) ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Расходы на сбыт ¦ 080 ¦ (46) ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Прочие операционные расходы ¦ 090 ¦ (90) ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Финансовые результаты от операционной деятельности: ¦ ¦ ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦прибыль ¦ 100 ¦ 181 ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦убыток ¦ 105 ¦ - ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Доход от участия в капитале ¦ 110 ¦ 2 ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Прочие финансовые доходы ¦ 120 ¦ 4 ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Прочие доходы ¦ 130 ¦ 47 ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Финансовые расходы ¦ 140 ¦ (7) ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Потери от участия в капитале ¦ 150 ¦ (5) ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Прочие расходы ¦ 160 ¦ (52) ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Финансовые результаты от обычной деятельности до ¦ ¦ ¦
¦налогообложения: ¦ ¦ ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦прибыль ¦ 170 ¦ 170 ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦убыток ¦ 175 ¦ - ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Налог на прибыль от обычной деятельности: ¦ 180 ¦ (63) ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Финансовые результаты от обычной деятельности: ¦ ¦ ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦прибыль ¦ 190 ¦ 107 ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦убыток ¦ 195 ¦ - ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Чрезвычайные: ¦ ¦ ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦прибыль ¦ 200 ¦ 8 ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦расходы ¦ 205 ¦ (14) ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Налоги на чрезвычайную прибыль ¦ 210 ¦ - ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Чистая: ¦ ¦ ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦прибыль ¦ 220 ¦ 101 ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦убыток ¦ 225 ¦ - ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
II. Элементы операционных расходов
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ Наименование показателя ¦ Код ¦ За отчетный ¦
¦ ¦ строки ¦ период ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Материальные затраты ¦ 230 ¦ 372 ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Расходы на оплату труда ¦ 240 ¦ 200 ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Отчисления на социальные мероприятия ¦ 250 ¦ 80 ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Амортизация ¦ 260 ¦ 82 ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Другие операционные расходы ¦ 270 ¦ 28 ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Вместе ¦ 280 ¦ 762 ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
III. Расчет показателей прибыльности акций
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ Название статьи ¦ Код ¦ За отчетный ¦
¦ ¦ строки ¦ период ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Среднегодовое количество простых акций ¦ 300 ¦ 36240 ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Скорректированное среднегодовое количество простых ¦ 310 ¦ 56240 ¦
¦акций ¦ ¦ ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Чистая прибыль, которая приходится на одну простую ¦ 320 ¦ 1,55 ¦
¦акцию ¦ ¦ ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Скорректированная чистая прибыль, которая приходится ¦ 330 ¦ 1,17 ¦
¦на одну простую акцию ¦ ¦ ¦
+-----------------------------------------------------+--------+-------------¦
¦Дивиденды на одну простую акцию ¦ 340 ¦ 0,73 ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
"Все о бухгалтерском учете" N 4 (671) от 16 января 2002 г.