Осуществление ремонто-строительных работ для собственных нужд:
документальное оформление, налоговый и бухгалтерский учет
Документальное оформление и порядок проведения
строительно-ремонтных работ
Каждому предприятию необходимо поддерживать свои основные средства в рабочем состоянии и обеспечивать их функционирование. Для этого их следует периодически ремонтировать по системе планово-предупредительного ремонта. Это наиболее совершенная система, при которой основные средства ремонтируются через определенные промежутки времени по заранее составленному графику. Преимущество данного подхода состоит в том, что основные средства не доводятся до аварийного состояния и работа предприятия по техническим причинам не приостанавливается. В этом случае появляется возможность предусмотреть расход денежных средств, приобрести необходимые материалы, спланировать время проведения ремонта.
В зависимости от степени сложности, характера, объема и периодичности ремонтных работ различают текущий и капитальный ремонты.
Ремонтные работы могут осуществляться хозяйственным или подрядным, а также смешанным способами.
Текущий ремонт
Текущий ремонт здания - это комплекс ремонтно-строительных работ с целью обновления его конструкций и систем инженерного оборудования, а также поддержания эксплуатационных качеств, не связанных с изменением основных техникоэкономических показателей. Текущий ремонт (косметический) предусматривает поддержание зданий, сооружений, их структурных компонентов в нормальном санитарно-техническом состоянии, предохранение от разрушения и ликвидации существующих конструкций и элементов. При таком ремонте не затрагиваются несущие конструкции, а производятся малярные работы: покраска, побелка, штукатурные работы, оклеивание обоев и т.д.; паркетные работы, столярные работы и т.д.
Выполняется текущий ремонт без соответствующих разрешений и согласований на выполнение работ, проекта. Отметим, что работы по выполнению текущего ремонта не подлежат лицензированию.
Как правило, такой ремонт выполняется хозяйственным способом собственными силами, но может осуществляться и подрядчиком.
Текущий ремонт хозяйственным способом
На работы текущего ремонта, который не нуждается в разработке чертежей и выполняется хозяйственным способом соответствующими специалистами этих организаций, составляются расцененные описания работ на основании дефектных актов.
В промышленности для учета работ по обслуживанию и текущему ремонту соответствующего здания (сооружения) необходимо вести технический журнал, в который вносятся записи о всех выполненных работах с указанием вида и места работ (дополнение 3 к пп.3.2 Положения о безопасной и надежной эксплуатации производственных зданий и сооружений, утвержденного приказом Госстроя Украины и Госнадзорохрантруда Украины от 27.11.97 г. N 32/288 и зарегистрированного в Минюсте Украины 06.07.98 под N 424/2864, далее Положение).
Примерный перечень работ по текущему ремонту в промышленности приведен в дополнении 4 к Положению.
Для жилых и общественных зданий перечень основных ремонтно-строительных работ по видам ремонта приведен в письме Госстроя Украины "Об определении понятий текущего и капитального ремонтов жилых и общественных зданий" от 13.01.98 г. N 7/11 (далее - письмо N 7/11).
В частности, к текущему ремонту относятся:
- выборочная замена, а также укрепление отставших плинтусов;
- выборочные ремонт и исправление выбоин в бетонных и цементных полах раствором, а в плиточных полах - новыми плитками;
- частичный ремонт паркетных полов вставкой отдельных выпавших клепок;
- мелкий ремонт паркетных полов и полов из линолеума с переклейкой отдельных клепок и полотнищ линолеума;
- исправление оконных переплетов и дверей с заменой до 5% всей площади зимних переплетов и до 3% общего количества дверей;
- замена неисправных оконных, дверных приборов и установка недостающих;
- замена ветхих форточек новыми или ремонт их в летних или зимних переплетах и т.д.
Отметим, что израсходованные на ремонт материалы списываются на основании материальных отчетов (типовая форма М-19).
Перевод работников на время выполнения ремонта в состав ремонтных бригад, привлечение работников, специально принятых для выполнения ремонта, сопровождается соответствующим приказом по предприятию, что очень важно для дальнейшего учета затрат на оплату труда работников, связанных с осуществлением ремонта (улучшения). Такую оплату можно отнести к валовым расходам на основании пп.8.7.1 п.8.7 ст.8 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 22.05.97 N 283/97-ВР (далее - Закон о прибыли).
Следует не забывать о проведении инструктажей по технике безопасности и охране труда (зафиксировать подписи прошедших инструктаж).
Расчет заработной платы производится на основании нарядов на работу по типовым формам (N Т-20, 21, 23, 25, 26, 27, 28, 40), табелей учета использования рабочего времени (П-12, 13, 14, 15), трудовых соглашений и актов приемки выполненных по ним ремонтно-строительных работ и других документов по учету рабочего времени и выработки.
Текущий ремонт подрядным способом
При подрядном способе ремонт выполняют на основании договора, заключенного с ремонтно-строительной организацией.
При подрядном способе учет хозяйственных операций по ремонту сводится к отражению расчетных взаимоотношений между заказчиком и ремонтной организацией. Расчеты при выполнении работ по текущему ремонту могут осуществляться на основании Акта приемки выполненных подрядных работ (форма N КБ-2в), о чем указывается в контракте (договоре) на выполнение работ. Справка о стоимости выполненных работ и расходов (форма N КБ-3) не составляется, что также оговаривается в контракте (договоре). Давайте перейдем к рассмотрению капитального ремонта.
Капитальный ремонт
Это комплекс ремонтно-строительных работ, связанных с обновлением или улучшением эксплуатационных показателей, в т.ч. с заменой или усилением несущих или ограждающих конструкций и инженерного оборудования без изменения строительных габаритов объекта.
Перечень основных ремонтно-строительных работ по капитальному ремонту жилых и общественных зданий приведен в письме N 7/11.
Примерный перечень работ по капитальному ремонту производственных зданий и сооружений приведен в дополнении 5 к пункту 3.12 Положения.
Для выполнения работ по капитальному ремонту (далее - капремонт) необходим отдельный проект и смета (объектная смета) (ДБН IV-16-98, часть I), а также разрешения на выполнение работ по строительству, реконструкции, реставрации и капремонту, которые выдаются инспекциями Госархстройконтроля, и другие соответствующие разрешения и согласования в зависимости от вида и условий ремонта. Отдельно отметим: выполнение работ по капремонту до 22.10.2000 г. подлежит лицензированию.
Следующим этапом будет составление годовых планов (графиков), которые утверждаются руководителем предприятия. Согласно п.4.5 Положения план капремонта составляется предприятием и организацией в денежном эквиваленте и натуральных показателях и должен содержать:
- поименный титульный список объектов ремонта;
- перечень основных работ;
- сметную стоимость работ;
- календарные графики ремонтов, сроки проведения плановых технических осмотров, текущих и капремонтов с распределением всех мероприятий помесячно;
- потребность в основных материалах, строительных изделиях, транспорте, средствах механизации и рабочих.
Смету на проект капремонта (дополнение 9 к Положению) составляют на основании сводного описания работ (дополнение 10 к Положению). Если конструкции или оборудование здания в процессе ремонта изменяются или усиливаются составляют дефектный акт на проведение работ отдельно для каждого здания (сооружения) с выполнением обмеров в натуре и с приведением формул расчетов по каждому виду работ и с указанием помещения (этажа, прогону, цеха и др.). К дефектному акту на проведение работ должна прилагаться короткая объяснительная записка.
При перепланировке, при усилении основ, усилении или частичной замене фундаментов, креплений при муровании стен, при замене или усилении перекрытий, при замене или реконструкции кровли, при переоборудовании котельной, при газификации, электрификации здания или сооружения и в других аналогичных случаях, в соответствии с ТУ (техническими условиями) и АПЗ (архитектурно-плановым заданием) необходимы рабочие чертежи.
Проектно-сметная документация для осуществления капремонта зданий и сооружений, объектов социальной сферы, коммунального назначения должна состоять из следующих разделов (которые дополняются, уменьшаются при необходимости):
- общая объяснительная записка;
- архитектурно-строительные решения;
- технологическое решение при необходимости;
- решение по инженерному оборудованию;
- проект организации капремонта;
- техническая эксплуатация здания;
- сметная документация.
Стоимость работ при отсутствии единичных расценок определяется с использованием действующих сметных норм на строительно-монтажные работы.
Базисная сметная стоимость ремонта определяется с использованием сборников сметных норм и расценок на ремонтно-строительные работы, а также прейскурантов и калькуляций, которые установлены для ремонтно-строительных работ. Дополнительные расходы подрядчика на материалы, грузовые перевозки, электрическую и тепловую энергию, заработную плату, эксплуатацию машин и механизмов, накладных и других расходов свыше тех, которые учтены в базисной сметной стоимости работ, определяются дополнительными расчетами и прибавляются к стоимости ремонтностроительных работ. При выявлении в процессе проведения ремонтно-строительных и специальных работ дополнительных объемов, которые не учтены проектом и сметой, подрядная организация при участии представителей заказчика и проектной организации составляет акт с перечнем дополнительных работ и обоснованием необходимости их выполнения. При увеличении стоимости работ против начальной - составляется новая смета на основе заново утвержденной документации.
Если в ремонт входит только один вид ремонтно-строительных работ, то сметная документация может состоять только из одной сметы (на правах локальной, объектной и сводной сметы) с начислением всех затрат, установленных нормативными документами.
Капремонт может выполняться, как и текущий, подрядным способом, хозяйственным или смешанным способом.
Капитальный ремонт хозяйственным способом
Капремонт отдельных объектов утверждается руководителем соответствующим приказом по предприятию. В дальнейшем ремонт выполняется при наличии всей необходимой проектно-сметной и технической документации, разрешений на выполнение работ и условий, оговоренных выше.
Необходимо отметить, что в случае вывода из эксплуатации объектов основных фондов группы 1 в связи с их капремонтом, реконструкцией балансовая стоимость первой группы уменьшается на балансовую стоимость выводимого объекта. Вывод объекта оформляется актом приемки-передачи отремонтированных, реконструированных и модернизованных объектов (типовая форма N 03-2).
Балансовая стоимость такого объекта для целей амортизации приравнивается к нулю, в результате чего амортизационные отчисления не начисляются (пп.8.4.5 Закона о прибыли).
Обратный ввод основных фондов после проведения их капремонта, реконструкции или модернизации осуществляется в порядке, установленном пп.8.4.2 п.8.4 ст.8 Закона о прибыли. Последний осуществляется на основании актов соответствующей приемочной комиссии о вводе в эксплуатацию, которая назначается руководителем предприятия, актом приемки-передачи отремонтированных, реконструированных и модернизованных объектов (типовая форма N 03-2).
При вводе в эксплуатацию после завершения капремонта (реконструкции, модернизации) балансовая стоимость такого объекта увеличивается на сумму произведенных улучшений. После этого начисление амортизации будет рассчитываться исходя из стоимости, увеличенной на величину улучшений, в периоде, следующем за периодом ввода.
Капитальный ремонт подрядным способом
Ремонтные работы в этом случае выполняются согласно подрядному договору (контракту) с оплатой их сметной стоимости.
Заказчик по собственному решению может организовывать и проводить тендеры (торги) согласно нормативным актам и методическим указаниям по проведению тендеров на строительство.
При взаиморасчетах за выполненные работы по капремонту применяются документы первичного учета как для нового строительства, а именно: Акт приемки выполненных подрядных работ (форма N КБ-2в) и Справка о стоимости выполненных работ и расходов (форма N КБ-3).
Типовые формы N КБ-2в и N КБ-3 распространяются на объединения, предприятия и организации всех форм собственности и хозяйствования, размещенные на территории Украины и выполняющие строительно-монтажные, строительно-ремонтные, проектноизыскательские работы (раздел 5 ДБН IV-16-98, часть II). Порядок составления форм NN КБ-2в, КБ-3 рассмотрен в статье "Расчеты между заказчиком и подрядчиком за выполненные подрядные работы".
Вывод объекта из эксплуатации и его обратный ввод производятся аналогично порядку, рассмотренному выше.
Техническая документация, которая представляется ремонтно-строительной организацией при сдаче капитально отремонтированных объектов, должна содержать:
- проектно-сметную документацию (исполнительные чертежи, сметы);
- журнал работ;
- акты промежуточных приемок и осмотров;
- акты приемки скрытых работ;
- другую документацию, обязательную к представлению за ДБН (п.8.3 Положения).
Техническая документация по выполненным работам и акты принятия отремонтированных зданий и сооружений должны храниться на предприятии вместе с документами строительства объекта.
В заключение напомним об ответственности предприятий и организаций, их объединений независимо от формы собственности, осуществляющих строительство, реконструкцию, реставрацию и капремонт, проектирование, изготавливающих строительные материалы, изделия и конструкции (Закон Украины "Об ответственности предприятий, их объединений, учреждений и организаций за правонарушения в сфере градостроительства" от 14 октября 1994 года N 208/94-ВР (с изменениями и дополнениями, далее - Закон). Штраф накладывается за следующие нарушения:
- проведение строительных работ без разрешения на их выполнение или без утвержденной проектной документации - в размере 50% от стоимости этих работ;
- передача в производство проектной документации, которая не соответствует государственным стандартам, нормам и правилам, техническим условиям или утвержденной градостроительной документации, - в размере 25% стоимости разработанной проектной документации;
- выполнение специальных видов работ в проектировании и строительстве без получения в установленном порядке лицензии - в размере платы за выдачу лицензий на соответствующий вид работ;
- уклонение от исполнения или несвоевременное использование предписаний инспекции государственного архитектурно-строительного контроля - 20 минимальных размеров заработной платы и т.д.
Уплата штрафа не освобождает предприятие от устранения нарушений и возмещения ущерба.
Реконструкция, модернизация и техническое перевооружение
Определение терминов "реконструкция, модернизация и техническое переоснащение объектов основных фондов группы 1" приведены в Инструкции о порядке составления статистической отчетности по капитальному строительству, утвержденной приказом Минстата Украины от 28.03.96 N 93, зарегистрированной в Министерстве юстиции Украины 16.05.96 под N 231/125 (далее - Инструкция N 93). Заметим, что отнесение капитальных вложений строительных и монтажных работ к соответствующим направлениям ведется в соответствии с характером строительства, который указан в утвержденном титульном списке. Если в одном и том же титуле рядом с расширением или реконструкцией действующего предприятия предусмотрено, кроме того, и его техническое переоснащение, то данные по расширению (реконструкции) и техническому переоснащению учитываются отдельно по соответствующим направлениям.
Согласно п.8.4 Инструкции N 93 к реконструкции действующих предприятий относится переоборудование действующих цехов и объектов основного, подсобного и обслуживающего назначения, как правило, без расширения существующих зданий и сооружений основного назначения. При реконструкции действующих предприятий может осуществляться:
- расширение отдельных зданий и сооружений основного, подсобного и обслуживающего назначения в случаях, когда новое высокопроизводительное и более совершенное по техническим показателям оборудование нельзя разместить в существующих зданиях;
- строительство новых и расширение существующих цехов и объектов подсобного и обслуживающего назначения с целью ликвидации диспропорций;
- сведение новых зданий и сооружений того же назначения вместо ликвидированных на территории действующего предприятия, дальнейшая эксплуатация которых по техническим и экономическим условиям признана нецелесообразной.
Согласно п.8.5 Инструкции N 93 к техническому переоснащению действующих предприятий относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономического уровня отдельных производств, цехов и участков на основании внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены устарелого и физически изношенного оборудования новым, более производительным, а также по усовершенствованию общезаводского хозяйства и вспомогательных служб.
Техническое переоснащение действующих предприятий осуществляется по проектам и сметам на отдельные объекты или виды работ, как правило, без расширения производственных площадей.
При техническом переоснащении действующих предприятий могут осуществляться: установка дополнительно на существующих производственных площадях оборудования и машин, внедрение автоматизированных систем управления и контроля, применение радио, телевидения и других современных средств в управлении производством, модернизация и техническое переоснащение природоохранных объектов, отапливаемых и вентиляционных систем, присоединение предприятий, цехов и участков к централизованным источникам тепло- и электроснабжение.
При этом допускается частичная перестройка и расширение существующих производственных зданий и сооружений, обусловленные габаритами нового оборудования, которое устанавливается, и расширение существующих или строительство новых объектов подсобного и обслуживающего назначения (например, объектов складского хозяйства, компрессорных, котельных, кислородных и других объектов), если это связано с мероприятиями, которые проводятся по техническому переоснащению. К частичной перестройке относятся: усиление несущих конструкций, замена перекрытий, изменение планировки существующих зданий и сооружений и другие мероприятия.
Далее отметим, что планирование и организация проведения работ, порядок составления и утверждения проектно-сметной документации, вывод объекта основных фондов группы 1 из эксплуатации и его обратный ввод аналогичны проводимым при капремонте. Строительные работы также могут выполняться двумя способами:
- подрядным;
- хозяйственным.
От способа выполнения работ зависит учет затрат. При подрядном способе учет затрат сводится к учету принятых законченных работ и осуществлению расчетов с подрядчиком.
При хозяйственном способе застройщики (заказчики) ведут учет затрат по каждому объекту (на который имеется отдельный проект и смета или сметно-финансовый расчет) в целом и в разрезе затрат (строительные работы, работы по монтажу оборудования, приобретение оборудования, другие материальные затраты, затраты на оплату труда и отчисления на социальные мероприятия, оплата субподрядных работ и т.д.) за месяц и нарастающим итогом с начала года строительства до ввода объекта в действие. Стоимость выполненных работ определяют по сметной стоимости с прибавлением сумм доплат сверх сметной стоимости. В условиях применения договорных цен такие дополнительные затраты входят в состав цены. При строительстве хозяйственным способом до начала работ на объекте их исполнителям выдается журнал учета выполненных работ (форма N КБ-6) с заполненным в нем реквизитом титульного листа, а также сведениями об объемах и стоимости работ по смете.
Выполненные подрядные работы заказчик оплачивает ежемесячно на основании подписанных им справок (форма N КБ-3) об объеме и стоимости работ.
Если на объект открыт паспорт, то следует учесть, что при перенесении сведений из регистров бухгалтерского учета в паспорт необходимо иметь в виду следующее:
- порядок записей в паспорте должен быть тождественным порядку отражения сведений в регистрах бухгалтерского учета;
- сумма итогов по Дт счета 151 "Капитальное строительство" должна соответствовать сумме затрат, отраженных за данный месяц во всех паспортах.
В целях контроля за расходованием материалов и фонда заработной платы рабочих исполнитель работ отдельно учитывает объемы, не предусмотренные сметой. Для этого в журнале ф.N КБ-6 открывают по мере необходимости разделы для учета: дополнительных затрат в зимнее время, непредвиденные работы, работы по сооружению титульных временных сооружений, изменение объемов и характера работ за счет рационализации, а также в связи с заменой материалов и по другим причинам.
Если объект сооружают подрядным способом, тогда в паспорте стройки предприятие приводит сведения только об объемах работ, выполненных строительными предприятиями, без расшифровки по статьям себестоимости строительных работ.
Обобщение затрат на выполнение строительных работ
Учет затрат должен обеспечить возможность выявления отклонений фактических затрат по объектам от сметы, а также причин этих отклонений. На каждый объект учета (объект строительства или группу однородных объектов при условии, что так составлена смета или сметно-финансовый расчет) до начала строительства открывают заказ и паспорт и присваивают им определенный код. Этот код проставляют во всех первичных документах с целью отнесения осуществленных расходов на определенный объект строительства. Затраты по строительству объектов отражают на субсчете 151 по статьям нарастающим итогом с начала строительства с выделением затрат текущего года до момента ввода объекта в эксплуатацию (независимо от формы расчетов за выполненные работы и порядка финансирования).
После окончания строительства объектов определяется их инвентарная стоимость до передачи их на баланс основной деятельности предприятия. Под инвентарной стоимостью принято понимать всю совокупность затрат, относящихся к вновь возведенному, реконструированному или приобретенному объекту строительства. Ввод в действие новых (или реконструированных, отремонтированных) объектов оформляет правомочная приемочная комиссия путем составления акта установленной формы.
И в заключение необходимо отметить, что вся техническая документация на сданные в эксплуатацию здания и сооружения (утвержденный технический паспорт, проект, рабочие чертежи, данные о геологических условиях участка застройки, акт принятия в эксплуатацию с документами о характеристиках использованных материалов, условиях и качестве проведения работ, актах на скрытые работы, а также сведения об отклонении от проекта и недоработках на момент ввода объекта в эксплуатацию) должна храниться комплектно в архиве предприятия.
Налоговый и бухгалтерский учет
строительно-ремонтных работ для собственных нужд
Налоговый учет
Порядок налогового учета операций по осуществлению ремонтно-строительных работ для собственных нужд регулируется Законом Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. N 168/97-ВР (далее - Закон о НДС) и Законом Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 22.05.97 г. N 283/97-ВР (далее - Закон о прибыли).
Каким же образом влияют на налоговый учет затраты по проведению указанных работ? В соответствии с пп.8.4.2 п.8.4 ст.8 Закона о прибыли "в случае осуществления расходов на самостоятельное изготовление основных фондов налогоплательщиком (а также проведение всех видов ремонта, реконструкции, модернизации и прочих видов улучшений основных фондов) для собственных производственных нужд балансовая стоимость соответствующей группы основных фондов увеличивается на сумму всех производственных расходов, понесенных налогоплательщиком, которые связаны с их изготовлением и вводом в эксплуатацию: без учета уплаченного налога на добавленную стоимость, в случае, когда плательщик налога на прибыль предприятий зарегистрирован плательщиком налога на добавленную стоимость". Указанные расходы, в свою очередь, подлежат амортизации. И амортизируясь, они постепенно переносят свою стоимость на уменьшение скорректированного валового дохода предприятия согласно п.3.1 Закона о прибыли. Порядок начисления и нормы амортизации соответственно указаны в пп.8.3.2 и пп.8.6.1 Закона о прибыли.
Возникает вопрос: о каких именно расходах идет речь в данном подпункте (имеется в виду пп.8.4.2 Закона о прибыли)? Исходя из логики Закона о прибыли, - о всех затратах, связанных с осуществлением таких ремонтно-строительных работ. Т.е. это - заработная плата работников, начисления на нее страховых взносов, затраты на приобретение оборудования к установке, материалов, комплектующих, услуги сторонних организаций и другие расходы.
Таким образом, указанные затраты не включаются в состав валовых расходов, а подлежат амортизации.
Однако не все расходы на строительство и улучшение основных фондов подлежат амортизации, а только те расходы, которые связаны с ведением хозяйственной деятельности и прямо не запрещены Законом о прибыли.
С какого же момента необходимо начислять амортизацию на стоимость проведенных улучшений? Для ответа на этот вопрос давайте снова обратимся к Закону о прибыли. Согласно данному законодательному акту амортизация будет начисляться начиная со следующего квартала с момента ввода в эксплуатацию проведенных улучшений или вновь созданных основных фондов (см. пп.8.3.1, 8.3.2 Закона о прибыли). Отправной точкой отсчета при этом является дата ввода в эксплуатацию основных фондов, поскольку до указанного времени они просто не будут использоваться в производственных нуждах предприятия. Это подтверждается пп.8.2.1 Закона о прибыли, где под амортизацией основных фондов подразумевается ее начисление на материальные ценности, используемые в хозяйственной деятельности налогоплательщика в течение периода, который превышает 365 календарных дней с даты их ввода в эксплуатацию.
Следует отметить, что налогоплательщик имеет право на отнесение стоимости фактически проведенных улучшений в течение отчетного года к составу валовых расходов в сумме, не превышающей 5% от совокупной балансовой стоимости групп основных фондов на начало отчетного года (п.8.7 Закона о прибыли). Некоторые главные бухгалтеры путаются в этом вопросе, ошибочно полагая, что указанные "5%" необходимо считать по каждой группе отдельно. Для того чтобы раз и навсегда расставить все точки над "і" в этом вопросе, рассмотрим на условном числовом примере порядок отнесения к составу валовых расходов стоимости проведенных улучшений (в данном примере приведены не все возможные варианты) (см. таблицу 1).
Таблица 1
(грн.)
+---------------------------------------------------------------------------+
¦По сос- ¦Стоимость¦ Возможные варианты отнесения проведенных улучшений ¦
¦тоянию ¦проведен-+--------------------------------------------------------¦
¦на 01. ¦ных улуч-¦ I вариант ¦ II вариант ¦ III вариант ¦ IV вариант ¦
¦01.99 г.¦шений +-------------+-------------+-------------+--------------¦
¦БСГОФ ¦ ¦на ВР¦на уве-¦на ВР¦на уве-¦на ВР¦на уве-¦на ВР¦на уве- ¦
¦ ¦ ¦ ¦личение¦ ¦личение¦ ¦личение¦ ¦личение ¦
¦ ¦ ¦ ¦БСГОФ ¦ ¦БСГОФ ¦ ¦БСГОФ ¦ ¦БСГОФ ¦
+--------+---------+-----+-------+-----+-------+-----+-------+-----+--------¦
¦Группа 1¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦-1000 ¦ 1030 ¦ 350 ¦ 680 ¦ - ¦ 1030 ¦ - ¦ 1030 ¦ 100 ¦ 930 ¦
+--------+---------+-----+-------+-----+-------+-----+-------+-----+--------¦
¦Группа 2¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦- 5000 ¦ 600 ¦ - ¦ 600 ¦ 350 ¦ 250 ¦ 200 ¦ 400 ¦ 100 ¦ 500 ¦
+--------+---------+-----+-------+-----+-------+-----+-------+-----+--------¦
¦Группа 3¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦- 1000 ¦ 150 ¦ - ¦ 150 ¦ - ¦ 150 ¦ 150 ¦ - ¦ 150 ¦ - ¦
+--------+---------+-----+-------+-----+-------+-----+-------+-----+--------¦
¦Итого ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦7000 ¦ 1780 ¦ 350 ¦ 1430 ¦ 350 ¦ 1430 ¦ 350 ¦ 1430 ¦ 350 ¦ 1430 ¦
+---------------------------------------------------------------------------+
Принятые сокращения:
ВР - валовые расходы
БСГОФ - балансовая стоимость соответствующей группы основных фондов
На рассмотренном примере мы видим, что к составу валовых расходов относится 5% (7000 грн. х 5% = 350 грн.) от совокупной балансовой стоимости всех групп основных фондов (т.е. группы 1, 2 и 3) на начало отчетного года. Причем главным условием в Законе о прибыли является то, чтобы эта сумма не превышала 5%, а то, как, что и сколько относить на валовые расходы - должна определять бухгалтерия предприятия по своему усмотрению. По мнению авторов, субъектам предпринимательской деятельности наиболее предпочтительнее относить на валовые расходы сначала затраты на улучшение группы 1, затем групп 3 и 2. Это связано с тем, что норма начисления амортизации по основным средствам группы 1 наименьшая и равняется 5% от его балансовой стоимости и для того чтобы сумма проведенных улучшений уменьшила скорректированные доходы, потребуется гораздо более длительный срок, нежели для улучшений второй или третьей группы. Обращаем внимание, что 5% льгота распространяется лишь на улучшение основных фондов, но никак ни на создание новых основных фондов.
Что касается права на налоговый кредит при осуществлении строительно-ремонтных работ для собственных нужд, то согласно пп.7.4.1 п.7.4 ст.7 Закона о НДС такое право возникает при условии уплаты (начисления) налогоплательщиком сумм налогов в связи с приобретением товаров* (работ, услуг), стоимость которых относится на валовые расходы или на увеличение балансовой стоимости основных фондов (подлежащих амортизации). Для этого, кроме наличия налоговой накладной, подтверждающей право на налоговый кредит, предприятию необходимо еще зарегистрироваться как плательщик НДС и заниматься деятельностью, операции по которой подлежат обложению НДС.
* В целях налогообложения под товарами подразумеваются материальные и нематериальные активы (п.1.6 ст.1 Закона о прибыли).
Бухгалтерский учет
До 1 июля 2000 года порядок ведения бухгалтерского учета осуществлялся согласно Инструкции, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 24.07.97 г. N 159 и зарегистрированной в Министерстве юстиции Украины 14.08.97 г. под N 310/2114 (далее - Инструкция N 159). Теперь, со вступлением в силу (с 01.07.2000 г.) Положения (стандарта) бухгалтерского учета 7 "Основные средства", утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 27.04.2000 г. N 92 и зарегистрированного в Министерстве юстиции Украины 18.05.2000 г. под N 288/45 (далее - Стандарт), Инструкция N 159 отменена.
Стоит обратить внимание на то, что применение Стандарта вовсе не обязывает предприятия переходить на новый План счетов. Поскольку согласно п.2 приказа Министерства финансов Украины от 30.11.99 г. N 291 (регистрация в Минюсте 21.12.99 г. под N 892/4185) предусмотрено, что План счетов внедряется предприятиями в 2000 году с даты, определенной предписывающим документом его руководителя. До тех же пор, пока указанного документа не будет, предприятия могут использовать старый План счетов, но с учетом требований Стандарта.
Пример 1
Предприятие произвело капитальный ремонт здания подрядным способом. Общая стоимость таких расходов составила 8000 грн. без НДС, сумма налогового кредита - 1600 грн.
Балансовая стоимость всех групп основных фондов (1, 2, 3) на начало отчетного года составила 20000 грн. Льготой по отнесению к составу валовых расходов 5% от стоимости проведенных улучшений предприятие с начала отчетного года не пользовалось.
Порядок ведения бухгалтерского учета таких операций представлен в таблице 2.
Таблица 2
+---------------------------------------------------------------------------+
¦ Содержание операции ¦ Бухгалтерский учет ¦Бухгалтерский ¦Сумма,¦
¦ ¦ согласно новому Плану ¦учет согласно ¦ грн.¦
¦ ¦ счетов ¦старому Плану ¦ ¦
¦ ¦ ¦ счетов ¦ ¦
¦ +-------------------------+--------------¦ ¦
¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦
+---------------------------+------------+------------+------+-------+------¦
¦Произведена оплата ¦631 "Расчеты¦311 ¦ 76 ¦ 51 ¦ 9600 ¦
¦подрядчику ¦с отечест- ¦"Текущие ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦венными пос-¦счета в на- ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦тавщиками" ¦циональной ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦валюте" ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------+------------+------------+------+-------+------¦
¦Отражение сумм налогового ¦641 "Расчеты¦644 ¦ 68 ¦ 67/2 ¦ 1600 ¦
¦кредита на расчетах с ¦по налогам" ¦"Налоговый ¦ ¦ ¦ ¦
¦бюджетом ¦ ¦кредит" ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------+------------+------------+------+-------+------¦
¦Получение результатов работ¦15 ¦631 "Расчеты¦ 03 ¦ 76 ¦ 8000 ¦
¦по капитальному ремонту ¦"Капитальные¦с отечест- ¦ ¦ ¦ ¦
¦подрядным способом ¦инвестиции" ¦венными пос-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦тавщиками" ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------+------------+------------+------+-------+------¦
¦Отражение сумм налогового ¦644 ¦631 "Расчеты¦ 67/2¦ 76 ¦ 1600 ¦
¦кредита ¦"Налоговый ¦с отечест- ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦кредит" ¦венными пос-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦тавщиками" ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------+------------+------------+------+-------+------¦
¦Ввод в эксплуатацию ¦103 "Здания ¦15 ¦ 01/1¦ 03 ¦ 8000 ¦
¦проведенных улучшений ¦и сооруже- ¦"Капитальные¦ ¦ ¦ ¦
¦(согласно акту) ¦ния" ¦инвестиции" ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------+------------+------------+------+-------+------¦
¦Отнесение на затраты в ¦ х* ¦ х ¦ х ¦ х ¦ 1000 ¦
¦пределах 5% от балансовой ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦стоимости основных фондов ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦на начало отчетного года ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦(20000 грн. х 5% = 1000 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦грн.). Указанная сумма в ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦размере 1000 грн. отно- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦сится к составу валовых ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦расходов ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------+
* При переходе на новый План счетов или же при вступлении в силу Стандарта (с 01.07.2000 г.) отражение источника финансирования и списание на затраты стоимости проведенных улучшений в пределах 5% от балансовой стоимости основных фондов на начало отчетного года не производится.
Пример 2
Предприятие осуществило хозяйственным способом пристройку к зданию, числившемуся на балансе. Общая стоимость таких расходов составила 10500 грн. без НДС, сумма налогового кредита - 1000 грн. В этой связи предприятие увеличило балансовую стоимость указанного здания на стоимость введенной в эксплуатацию пристройки в размере 10500 грн.
Порядок ведения бухгалтерского учета таких операций представлен в таблице 3.
Таблица 3
+---------------------------------------------------------------------------+
¦ Содержание операции ¦ Бухгалтерский учет ¦Бухгалтерский ¦Сумма,¦
¦ ¦ согласно новому Плану ¦учет согласно ¦ грн.¦
¦ ¦ счетов ¦старому Плану ¦ ¦
¦ ¦ ¦ счетов ¦ ¦
¦ +-------------------------+--------------¦ ¦
¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦
+---------------------------+------------+------------+------+-------+------¦
¦Приобретение материалов и ¦205 ¦631 ¦ 07 ¦ 60 ¦ 5000 ¦
¦комплектующих изделий, ¦"Строитель- ¦"Расчеты с ¦ ¦ ¦ ¦
¦оборудования к установке ¦ные матери- ¦отечествен- ¦ ¦ ¦ ¦
¦(предназначенных для ¦алы" ¦ными постав-¦ ¦ ¦ ¦
¦строительства пристройки) ¦ ¦щиками" ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------+------------+------------+------+-------+------¦
¦Отражение сумм налогового ¦641 "Расчеты¦631 ¦ 68 ¦ 60 ¦ 1000 ¦
¦кредита ¦по налогам" ¦"Расчеты с ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦отечествен- ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ными постав-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦щиками" ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------+------------+------------+------+-------+------¦
¦Произведена оплата ¦631 "Расчеты¦311 ¦ 60 ¦ 51 ¦ 6000 ¦
¦поставщику ¦с отечест- ¦"Текущие ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦венными пос-¦счета в ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦тавщиками" ¦националь- ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ной валюте" ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------+------------+------------+------+-------+------¦
¦Заработная плата работни- ¦151 ¦661 ¦ 33 ¦ 70 ¦4000 ¦
¦ков, осуществляющих ¦"Капитальное¦"Расчеты по ¦ ¦ ¦ ¦
¦строительство ¦строитель- ¦заработной ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ство" ¦плате" ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------+------------+------------+------+-------+------¦
¦Начисления на фонд оплаты ¦ ¦651 "По ¦ ¦ 65 ¦ ¦
¦труда ¦ ¦пенсионному ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦страхованию"¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦151 +------------¦ +-------¦ ¦
¦ ¦"Капитальное¦652 "По ¦ 33 ¦ 69/1 ¦ 1500 ¦
¦ ¦строитель- ¦социальному ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ство" ¦страхованию"¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ +------------¦ +-------¦ ¦
¦ ¦ ¦653 "По ¦ ¦ 69/2 ¦ ¦
¦ ¦ ¦страхованию ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦на случай ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦безработицы"¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------+------------+------------+------+-------+------¦
¦Списание стоимости матери- ¦151 ¦205 ¦ 33 ¦ 07 ¦ 10500¦
¦алов и комплектующих изде- ¦"Капитальное¦"Строитель- ¦ ¦ ¦ ¦
¦лий, предназначенных для ¦строитель- ¦ные мате- ¦ ¦ ¦ ¦
¦строительства пристройки ¦ство" ¦риалы" ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------+------------+------------+------+-------+------¦
¦Ввод в эксплуатацию ¦103 "Здания ¦151 ¦ 01/1 ¦ 33 ¦ 10500¦
¦пристройки ¦и сооруже- ¦"Капитальное¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ния" ¦строительст-¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦во" ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------+