Учет основных средств в бюджетных учреждениях по новому плану счетов
Все течет, все меняется. Тотальная реформация бухгалтерского учета не обошла и бюджетный учет. Учет, в котором на протяжении уже более 20 лет не происходило существенных изменений.
И вот они начались, да еще и в каком количестве! Сначала бюджетные учреждения получают право на переход к казначейской системе обслуживания. Кстати, все государственные органы, финансируемые из госбюджета, до конца 2000 года будут переведены на обслуживание из коммерческих банков в Государственное казначейство через систему единого казначейского счета. По мере готовности региональных органов казначейства на обслуживание будут переводиться также государственные структуры, финансируемые из местных бюджетов, а также внебюджетные фонды. Так что скоро будем иметь так называемый "бюджетный банк". На коммерческие банки будут возложены только функции по обслуживанию государственных структур с наличными средствами, в частности связанных с выдачей заработной платы.
С 1 января 2000 года также имеем общий и специальный фонды Государственного бюджета Украины. Теперь все внебюджетные средства бюджетных учреждений и организаций включаются в специальный фонд как собственные поступления этих учреждений и организаций.
Однако бухгалтер-бюджетник понимает, что "венцом" всех изменений является принятие нового Плана счетов бюджетных учреждений и Порядка его применения. Вот где изменений уже предостаточно. Они коснулись даже такой фундаментальной и, казалось бы, "незыблемой" категории, как учет основных средств (теперь - необоротных активов). Именно особенностям учета необоротных активов по новому Плану счетов мы и посвятим данную публикацию, которая поможет не только увидеть изменения, но и представить, как вести учет в разных случаях, которые могут возникать при ведении финансово-хозяйственной деятельности.
Во-первых, отметим, что отныне применяется новая классификация основных средств. С 1 января 2000 года учет основных средств регламентируется приказом Главного управления Государственного казначейства Украины от 10.12.99 г. N 114 "Об утверждении нового Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Порядка его применения" (далее - новый План счетов). Подчеркнем, что старые нормативные акты сохраняют свою силу в части, не противоречащей новому Плану счетов.
Согласно Положению об организации бухгалтерского учета и отчетности в Украине, утвержденному постановлением КМУ от 03.04.93 г. N 250 (далее Положение N 250), отнесение объекта к основным средствам в Украине до 1 января 2000 года зависело от двух факторов:
1) стоимость более 500 гривен по цене приобретения (с учетом приказа Министерства финансов Украины от 17 декабря 1998 года N 258 "Об изменениях предельной стоимости предметов";
2) срок службы более одного года.
Главным критерием при этом была стоимость объекта, и в зависимости от этого предмет относился или к малоценным и быстроизнашивающимся предметам, или к основным средствам. В практике развитых стран понятие МБП в основном отсутствует.
Однако с введением в действие нового Плана счетов к составу необоротных активов относятся все предметы сроком использования более года. Поэтому перед бухгалтерами возникли вопросы: чем же руководствоваться с 01.01.2000 года при отнесении предмета к категории МБП - новым Планом счетов или Положением N 250? С 4 марта 2000 года в соответствии с постановлением КМУ от 28.02.2000 г. N 419 "Об утверждении Порядка предоставления финансовой отчетности" (далее - Порядок N 419) Положение N 250 утратило силу. Это решило данную проблему, но возникла другая. Имеется в виду, что согласно новому Плану счетов на субсчете 113 "Малоценные необоротные материальные активы" учитываются малоценные и необоротные предметы, срок эксплуатации которых превышает один год. Каким же нормативным документом необходимо руководствоваться, чтобы "распознать малоценность" предмета? Не понятно. Кстати, здесь еще возникает проблема с отнесением расходов по кодам экономической классификации (далее - к.э.к.), которую мы рассмотрим немного позднее.
Определим, какими же основными нормативными документами должен пользоваться бухгалтер бюджетного учреждения при учете основных средств. Сегодня такими документами являются:
- План счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений и Порядок применения Плана счетов бухгалтерского учета бюджетных учреждений, утвержденный приказом Главного управления Государственного казначейства Украины от 10.12.99 г. N 114;
- Инструкция по бухгалтерскому учету в учреждениях и организациях, состоящих на Государственном бюджете СССР, утвержденная приказом Министерства финансов СССР от 10.03.87 г. N 61 (далее - Инструкция N 61);
- Инструкция по инвентаризации основных средств, нематериальных активов, ТМЦ, денежных средств и документов, расчетов и других статей баланса, утвержденная приказом ГУГКУ от 30.10.98 г. N 90;
- Инструкция по учету основных средств бюджетных учреждений, утвержденная совместным приказом ГУГКУ, Министерства экономики Украины, Государственного комитета статистики Украины от 02.12.97 г. N 124/136/71 (далее - Инструкция по учету ОС);
- Типовая инструкция о порядке списания основных средств бюджетных учреждений, утвержденная совместным приказом ГУГКУ, Министерства экономики Украины от 02.12.97 г. N 126/137;
- приказ Главного управления Государственного казначейства Украины, Государственного комитета статистики Украины от 2 декабря 1997 года N 125/70 "Об утверждении типовых форм по учету и списанию основных средств, которые принадлежат учреждениям и организациям, содержащимся за счет государственного или местных бюджетов и Инструкции по их составлению" (далее -Типовые формы);
- Порядок бухгалтерского учета и отчетности в бюджетных учреждениях гуманитарной помощи, утвержденный приказом Главного управления Государственного казначейства Украины от 10.12.99 г. N 113;
- Инструкция о порядке получения, использования, учета и хранения драгоценных металлов и драгоценных камней, утвержденная приказом Министерства финансов Украины от 06.04.98 N 84;
- приказ Министерства финансов Украины "О введении новой бюджетной классификации Украины" от 03.12.97 N 265, с изменениями и дополнениями" (далее - Бюджетная классификация).
Материальные и нематериальные активы, полученные для длительного использования и не предназначенные для реализации или расходования на протяжении одного года, учитываются на счетах, объединенных в класс 1 "Необоротные активы".
Для учета собственных и полученных на условиях финансового лизинга основных средств предусмотрен счет 10 "Основные средства".
Счет 11 "Прочие необоротные материальные активы" предназначен для учета прочих необоротных материальных активов, не вошедших в счет 10 и по которым применяется упрощенный или другой специфический порядок учета.
Каждый субсчет подробно описан в Порядке применения нового Плана счетов, поэтому останавливаться на каждом субсчете отдельно нет необходимости. Рассмотрим только основные произошедшие изменения.
Новым является субсчет 101 "Земельные участки", на котором учитывается земля (в том числе сданная в аренду). Также новыми являются субсчета 115 "Временные нетитульные сооружения" и 116 "Природные ресурсы".
Субсчет 103 "Здания и сооружения" объединяет "старые" субсчета 010 "Здания" и 011 "Сооружения", а субсчет 106 "Инструменты, приборы и инвентарь" соответственно 012 "Передающие устройства" и 016 "Инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь".
Возвращен бывший субсчет 014 "Белье, постельные принадлежности, одежда и обувь", который был отменен Инструкцией по учету ОС, - теперь это субсчет 114.
Отметим, что отныне к основным средствам относятся и малоценные и необоротные предметы, срок эксплуатации которых превышает один год. Для учета именно таких предметов предназначен субсчет 113 "Малоценные необоротные материальные активы", а на субсчете 118 "Материалы долгосрочного использования для научных целей" учитываются предметы, которые ранее соответствовали одноименному субсчету 043.
Часть "старого" субсчета 016 "Инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь" была выделена в отдельный субсчет 117 "Инвентарная тара". А "старый" субсчет 019 "Прочие основные средства" вообще был разбит на 4 субсчета: 102 "Капитальные расходы на улучшение земель", 108 "Многолетние насаждения", 109 "Прочие основные средства" и 111 "Музейные ценности, экспонаты зоопарков, выставок".
Некоторые субсчета не изменились и по содержанию полностью соответствуют "старым":
| Таблица 1 |
| Согласно новому Плану счетов | Согласно старому Плану счетов |
| 104 Машины и оборудование 105 Транспортные средства 112 Библиотечные фонды |
013 Машины и оборудование 015 Транспортные средства 18 Библиотечные фонды |
Основные средства могут поступать в бюджетные учреждения следующим образом:
- приобретения их за счет бюджетных или внебюджетных средств;
- бесплатного получения (в том числе в виде гуманитарной помощи);
- строительства новых объектов;
- оприходования остатков, выявленных при инвентаризации.
Рассмотрим, как такие операции будут отражаться в учете.
Принятие основных средств производится согласно Акту приемки-передачи основных средств типовой формы N ОЗ-1 (см. приложение 1). На каждое основное средство, поступившее в бюджетное учреждение, открывается инвентарная карточка учета, присваивается инвентарный номер и производятся необходимые записи в регистрах аналитического учета.
Необходимо отметить, что оформление принятия отдельных предметов можно сделать и на основании, например, счета-фактуры (то есть первичных документов).
Все основные средства должны находиться на ответственном хранении должностных лиц, назначенных приказом руководителя учреждения. Эти лица следят за сохранностью основных средств, ведут инвентарные списки основных средств (типовая форма N ОЗ-11). С этими лицами заключается договор о полной индивидуальной ответственности.
Учет основных средств ведется по месту их хранения и ответственными лицами в разрезе инвентарных объектов.
Отдельным инвентарным объектом считается законченный конструктивный прибор со всеми принадлежащими ему устройствами и приспособлениями, конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или обособленный комплекс конструктивно соединенных предметов, которые составляют одно целое и совместно выполняют определенную работу.
На каждый объект (за исключением библиотечных фондов) открывается инвентарная карточка. При этом ему присваивается 8-значный инвентарный номер, структура которого следующая: первые три знака - субсчет, 4-ый подгруппа, с 5 по 8 - порядковый номер предмета в подгруппе. В случае, если подгруппы нет - четвертый знак будет "0". Указываться инвентарные номера могут на жетонах, которые прикрепляются к объекту, краской и т.п. Подчеркнем, что на протяжении всего нахождения основного средства в бюджетном учреждении данный номер не меняется. Причем и после ликвидации этого объекта в течение трех лет данный номер нельзя использовать. Изменение номеров может быть проведено в тех случаях, когда выявлено, что объекты ошибочно отражаются не в той группе основных средств, в которую они должны быть включены по своему техникопроизводственному назначению, а также в случаях неправильной нумерации.
В бухгалтерском учете и отчетности основные средства отражаются по первоначальной стоимости, то есть по фактическим расходам на их приобретение, сооружение и изготовление.
Изменение первоначальной стоимости основных средств производится в случаях индексации их балансовой стоимости (в соответствии с распоряжениями Кабинета Министров Украины), достройки, реконструкции или частичной ликвидации объекта. Учреждения производят ежегодную индексацию балансовой стоимости групп основных средств согласно индексу инфляции года в соответствии в порядке, предусмотренном пунктом 8.3.3 Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий" в редакции от 22.05.97 г. N 283/97-ВР (далее - Закон о прибыли).
Следует отметить, что в соответствии с абз.6 п.16 Инструкции по учету ОС расходы на капитальный ремонт на увеличение стоимости основных средств не относятся.
Учет основных средств, за исключением библиотечных фондов (субсчет 112), а также белья, постельных принадлежностей, одежды и обуви (субсчет 114), ведется в гривнях, без копеек. Сумма копеек, уплаченных за приобретенные основные средства, относится сразу на расходы учреждения.
Подчеркнем, что суммы налога на добавленную стоимость, уплачиваемые при приобретении основных средств за счет бюджетных средств, не включаются в стоимость основных средств и относятся на статью расходов по их приобретению.
Если же бюджетное учреждение имеет хозрасчетное подразделение и объем операций по продаже товаров (работ, услуг) в течение какого-либо периода с последних 12 календарных месяцев более чем 1200 необлагаемых минимумов доходов граждан (20400 грн.), то оно становится (и должно зарегистрироваться) плательщиком НДС. В соответствии с пп.7.11.9 Закона о прибыли, если учреждение получает доходы с других источников, то эти доходы облагаются налогом в общем порядке, предусмотренном для налогоплательщиков. Напомним, что это все доходы, кроме следующих:
- средств или имущества, поступающих бесплатно или в виде безвозвратной финансовой помощи или добровольных пожертвований;
- пассивных доходов;
- средств или имущества, поступающих в такие организации, как компенсация стоимости полученных государственных услуг.
Отметим, что при этом бюджетная организация должна вести отдельный учет финансовых результатов неосновной деятельности в порядке, установленном для налогоплательщиков. Именно в таком случае учреждение, приобретающее материальные ценности для осуществления хозрасчетной деятельности, имеет право на налоговый кредит (в соответствии с п.7.4 Закона Украины "О налоге на добавленную стоимость" от 03.04.97 г. N 198/97-ВР (далее - Закон о НДС)). Если же учреждение не является плательщиком НДС, то в соответствии с пп.7.4.4 Закона о НДС суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные в составе цены приобретения основных средств, возмещаются за счет соответствующих источников и в налоговый кредит не включаются. То есть сумма НДС возмещается за счет внебюджетных средств по счету 811 "Расходы по специальным средствам" (бывший счет 211).
| Таблица 2 |
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание ¦ Согласно новому Плану счетов ¦ Согласно ¦ Сумма, ¦
¦п/п¦ операции ¦ ¦ старому ¦ грн. ¦
¦ ¦ ¦ ¦ Плану ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ счетов ¦ ¦
¦ ¦ +------------------------------+------------¦ ¦
¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦Пример 1. Учреждением приобретен письменный стол за счет бюджетных средств. ¦
¦ Стоимость стола составляет 735 грн. (в т.ч. НДС - 122,50 грн.) ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦В соответствии с ¦106 ¦675 "Расчеты ¦ 016 ¦ 178 ¦612,50 ¦
¦ ¦актом приемки- ¦"Инструменты, ¦с прочими ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦передачи на ¦приборы и ¦кредиторами" ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦стоимость ¦инвентарь" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦основного ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦средства ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+---------------+--------------+-----+------+----------¦
¦ 2 ¦На расходы ¦801 ¦675 "Расчеты ¦ 200 ¦ 178 ¦122,50 ¦
¦ ¦учреждения ¦"Расходы из ¦с прочими ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦списана сумма ¦государствен- ¦кредиторами" ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦НДС ¦ного ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦бюджета на ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦содержание ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦учреждения и ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦другие ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦мероприятия" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+---------------+--------------+-----+------+----------¦
¦ 3 ¦Одновременно ¦801 ¦401 "Фонд в ¦ 200 ¦ 250 ¦612,00 ¦
¦ ¦делаем вторую ¦"Расходы из ¦необоротных ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦запись ¦государствен- ¦активах" ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ного бюджета ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦на содержание ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦учреждения и ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦другие ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦мероприятия" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+---------------+--------------+-----+------+----------¦
¦ 4 ¦Списана сумма ¦801 ¦106 ¦ 200 ¦ 016 ¦ 0,50 ¦
¦ ¦копеек ¦"Расходы из ¦"Инструменты, ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦государствен- ¦приборы и ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ного бюджета ¦инвентарь" ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦на содержание ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦учреждения и ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦другие ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦мероприятия" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+---------------+--------------+-----+------+----------¦
¦ 5 ¦Перечислены ¦675 "Расчеты с ¦321 ¦ 178 ¦ 090, ¦ 735,00 ¦
¦ ¦средства за ¦прочими ¦"Регистрацион-¦ ¦ 100 ¦ ¦
¦ ¦приобретенный ¦кредиторами" ¦ный счет" ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦стол ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ Пример 2. Оприходован шкаф, изготовленный мастерской школы. ¦
¦ Стоимость шкафа составляет 720 грн. ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦Оприходованы ¦106 ¦825 ¦ 016 ¦ 084 ¦ 720,00 ¦
¦ ¦изготовленные ¦"Инструменты, ¦"Расходы на ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦основные средства¦приборы и ¦заготовку и ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦инвентарь" ¦переработку ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦материалов" ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+---------------+--------------+-----+------+----------¦
¦ 2 ¦Одновременно ¦801 ¦401 "Фонд в ¦ 200 ¦ 250 ¦720,00 ¦
¦ ¦делаем вторую ¦"Расходы из ¦необоротных ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦запись ¦государствен- ¦активах" ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ного бюджета ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦на содержание ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦учреждения и ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦другие ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦мероприятия" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦Пример 3. Учреждением приобретен через магазин за счет внебюджетных средств ¦
¦ лазерный принтер НР LaserJet 6L стоимостью 1770 грн. (в т.ч. НДС - 295 ¦
¦ грн.) (условно считаем, что принтер используется для хозрасчетной ¦
¦ деятельности и учреждение является плательщиком НДС) ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦Перечислены ¦364 "Расчеты ¦323 ¦ 178 ¦ 111 ¦1770,00 ¦
¦ ¦средства за ¦с прочими ¦Специальные ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦приобретенный ¦дебиторами" ¦регистраци- ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦принтер ¦ ¦онные счета ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦для учета ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦специальных ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦средств ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+---------------+--------------+-----+------+----------¦
¦ 2 ¦Оприходован ¦104 "Машины и ¦364 ¦ 013 ¦ 178 ¦1475,00 ¦
¦ ¦принтер (на ¦оборудование" ¦"Расчеты с ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦стоимость ¦ ¦прочими ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦основного ¦ ¦дебиторами" ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦средства) (без ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦НДС) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+---------------+--------------+-----+------+----------¦
¦ 3 ¦На сумму НДС, ¦642 "Прочие ¦364 "Расчеты ¦ 173 ¦ 178 ¦ 295,00 ¦
¦ ¦уплаченную при ¦расчеты с ¦с прочими ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦приобретении ¦бюджетом" ¦дебиторами" ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦автомобиля ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+---------------+--------------+-----+------+----------¦
¦ 4 ¦Одновременно ¦811 ¦401 "Фонд в ¦ 211 ¦ 250 ¦ 1475,00 ¦
¦ ¦делаем вторую ¦"Расходы по ¦необоротных ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦запись ¦специальным ¦активах" ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦средствам" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Для определения экономического содержания ассигнований, которые выделяются из бюджета, необходимо обратиться к действующей системе Бюджетной классификации. В соответствии с ней капитальные расходы (к.э.к. 2000) - это платежи с целью приобретения предметов, оборудования и т.п. со сроком службы более года, а также стратегических и чрезвычайных запасов товаров, земли, нематериальных активов, или неотплатные платежи, которые передаются получателям с целью приобретения ими подобных активов, компенсации потерь, связанных с разрушением или повреждением основных фондов.
| Таблица 3 |
Капитальные расходы (к.э.к. 2000)
+---------------------------------------------------------------------+
¦Приобретение основного капитала¦Приобретение оборудования и предметов¦
¦(к.э.к. 2100) ¦долгосрочного пользования (2110) ¦
¦ +-------------------------------------¦
¦ ¦Капитальное строительство ¦
¦ ¦(приобретение) (2120) ¦
¦ +-------------------------------------¦
¦ ¦Капитальный ремонт, реконструкция и ¦
¦ ¦реставрация (2130) ¦
+---------------------------------------------------------------------¦
¦Создание государственных запасов и резервов (к.э.к. 2200) ¦
+---------------------------------------------------------------------¦
¦Приобретение земли и нематериальных активов (к.э.к. 2300) ¦
+---------------------------------------------------------------------+
Пример. Коды экономической классификации 4 порядка в таблице 3 мы не приводим.
Необходимо иметь в виду, что к кодам 2110-2130 относятся только расходы бюджетных учреждений и организаций. Расходы из бюджета на приобретение основного капитала для хозрасчетных или других предприятий (организаций) относятся к категории "Капитальные трансферты".
Также необходимо заметить, что приобретение земли и нематериальных активов (к.э.к. 2300) охватывает расходы по приобретению земли, лесов, внутренних вод, месторождений полезных ископаемых, но не строительных объектов и сооружений, размещенных на них. Когда стоимость земли невозможно отделить от стоимости сооружения, уплаченная сумма должна отражаться полностью на приобретение того компонента, который является преобладающим.
Обратим внимание бухгалтера еще и на такую проблему: по какому коду экономической классификации относить покупку малоценных необоротных активов сроком службы более года? По коду 2110 "Приобретение оборудования и предметов долгосрочного пользования" или по коду 1131 "Приобретение предметов, материалов, оборудования и инвентаря"? Да, сейчас и телефон, и даже калькулятор - необоротные активы, и было бы целесообразно относить эти расходы по коду 2110, ведь и белье, и спецодежда также являются необоротными активами, но расходы на их приобретение относятся по коду 1134 "Мягкий инвентарь и обмундирование". Государственное казначейство Украины по этому поводу молчит и пока что никаких разъяснений давать не собирается. К сожалению, это еще один яркий пример того, как много недоработок имеется в нормативной базе бюджетного учета.
Бесплатное получение основных средств
Основные средства, полученные и переданные бесплатно в установленном законом порядке, а также выбывшие, отражаются в учете по балансовой стоимости. По тем объектам, которые были в использовании, обязательно указывается сумма начисленного износа.
Основные средства, полученные бесплатно как гуманитарная помощь, принимаются комиссией, созданной приказом руководителя предприятия. Комиссия составляет акт, в котором указывается наименование, количество и стоимость полученных материальных ценностей по рыночным свободным ценам на их аналогичные виды. Данные акта отражаются в бухгалтерском учете. Учет таких основных средств осуществляется бухгалтерией и материально ответственным лицом в общем порядке, но отдельно от материальных ценностей, приобретенных учреждением за счет бюджетных средств.
| Таблица 4 |
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание ¦ Согласно новому Плану счетов ¦ Согласно ¦ Сумма, ¦
¦п/п¦ операции ¦ ¦ старому ¦ грн. ¦
¦ ¦ ¦ ¦ Плану ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ счетов ¦ ¦
¦ ¦ +------------------------------+------------¦ ¦
¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ Пример 4. Приобретен родительским комитетом гимназии и бесплатно передан ¦
¦ указанному высшему заведению монитор для компьютера Viewsonic-Е651. ¦
¦ Стоимость монитора составляет 880 грн. (в том числе НДС - 146,67 грн.) ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦На стоимость ¦104 "Машины и ¦401 "Фонд в ¦ 014 ¦ 250 ¦ 880,00 ¦
¦ ¦основного ¦оборудование" ¦необоротных ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦средства ¦ ¦активах" ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ Пример 5. Детская стоматологическая поликлиника N 1 получила от ¦
¦ госпиталя кресло зубоврачебное. ¦
¦ Его первоначальная стоимость - 700 грн., износ - 294 грн. ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ N ¦ Содержание ¦ Согласно новому Плану счетов ¦ Согласно ¦ Сумма, ¦
¦п/п¦ операции ¦ ¦ Инструкции ¦ грн. ¦
¦ ¦ ¦ ¦ N 61 ¦ ¦
¦ ¦ +------------------------------+------------¦ ¦
¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦
+---+-----------------+---------------+--------------+-----+------+----------¦
¦ 1 ¦На остаточную ¦104 "Машины и ¦401 "Фонд в ¦ 013 ¦ 250 ¦ 406,00 ¦
¦ ¦стоимость ¦оборудование" ¦необоротных ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦основного ¦ ¦активах" ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦средства ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+---------------+--------------+-----+------+----------¦
¦ 2 ¦На сумму износа ¦104 "Машины и ¦131 "Износ ¦ 013 ¦ 020 ¦ 294,00 ¦
¦ ¦ ¦оборудование" ¦основных ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦средств" ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Данные о гуманитарной помощи отражаются получателями и приобретателями в пояснительной записке к квартальным и годовому отчетам и в отдельных формах годового отчета. В пояснительной записке к квартальным и годовому отчетам приводятся краткие разъяснения относительно полученной гуманитарной помощи. В форме N 5 "Учет о движении основных средств" в строке 160 "От бесплатных поступлений" отражаются суммы полученных таким образом основных средств.
Оприходование выявленных при инвентаризации остатков
Оценка выявленных и не учтенных с момента проведения последней инвентаризации необоротных активов должна быть произведена по действительной стоимости, а износ следует определить по настоящему техническому состоянию объектов, с оформлением данных оценки и износа соответствующими актами.
| Таблица 5 |
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание ¦ Согласно новому Плану счетов ¦ Согласно ¦ Сумма, ¦
¦п/п¦ операции ¦ ¦ старому ¦ грн. ¦
¦ ¦ ¦ ¦ Плану ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ счетов ¦ ¦
¦ ¦ +------------------------------+------------¦ ¦
¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ Пример 6. При инвентаризации выявлены остатки - амперметр ¦
¦ стоимостью 565 грн. ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦Оприходован ¦104 "Машины и ¦401 "Фонд в ¦ 013 ¦ 250 ¦ 565,00 ¦
¦ ¦амперметр ¦оборудование" ¦необоротных ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦активах" ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Ниже мы приводим еще несколько условных примеров осуществления операций по поступлению основных средств, по которым применяется упрощенный или другой специфический порядок учета.
| Таблица 7 |
+----------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание ¦ Согласно новому Плану счетов ¦ Согласно ¦ Сумма, ¦
¦п/п¦ операции ¦ ¦ старому ¦ грн. ¦
¦ ¦ ¦ ¦ Плану ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ счетов ¦ ¦
¦ ¦ +------------------------------+------------¦ ¦
¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦Пример 7. Учреждением приобретены библиотечные фонды стоимостью 77,40 грн. ¦
¦ (в т.ч. НДС - 12,90 грн.) ¦
+----------------------------------------------------------------------------¦
¦ 1 ¦Перечислены ¦364 "Расчеты с ¦321 ¦ 178¦ 090 ¦ 77,40 ¦
¦ ¦средства за ¦прочими ¦"Регистраци- ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦приобретенные ¦дебиторами" ¦онный счет" ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦библиотечные ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦фонды ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+---------------+--------------+-----+------+----------¦
¦ 2 ¦Оприходованы ¦112 ¦364 "Расчеты с¦ 018¦ 178 ¦ 64,50 ¦
¦ ¦библиотечные ¦"Библиотечные ¦прочими ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦фонды ¦фонды" ¦дебиторами" ¦ ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+---------------+--------------+-----+------+----------¦
¦ 3 ¦Одновременно ¦801 ¦401 "Фонд в ¦ 200¦ 250 ¦ 12,90 ¦
¦ ¦делаем вторую ¦"Расходы из ¦необоротных ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦запись ¦государствен- ¦активах" ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ного бюджета ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦на содержание ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦учреждения и ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦другие ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦мероприятия" ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------------+
Рассмотрим еще один интересный условный пример. Это случай, когда бюджетное учреждение приобретает за счет бюджетных или внебюджетных средств малоценные необоротные материальные активы сроком использования более одного года. Какие товарноматериальные ценности относятся к таким активам и как "распознать их малоценность", мы выяснили вначале этой публикации. Подчеркнем, что количество именно таких необоротных активов в организации может быть достаточно большой, ведь это могут быть и телефоны, и стулья, и лампы, и даже такая мелочь, как небольшой калькулятор. Ниже мы приведем, как операции по приобретению будут отражаться в бухгалтерском учете. Укажем также то, что для аналитического учета малоценных необоротных материальных активов не были разработаны новые специфические типовые формы учета. Поэтому оприходование малоценных основных средств оформляется Актом приемкипередачи основных средств (ф. N ОЗ-1 (бюджет)), списание - Актом о списании основных средств (ф. N ОЗ-3 (бюджет)). Инвентарный учет можно вести в зависимости от вида ценностей и удобства в Инвентарных карточках учета основных средств в бюджетных учреждениях (ф. N ОЗ-6 (бюджет)) или в Инвентарных карточках группового учета основных средств в бюджетных учреждениях (ф. N ОЗ-9 (бюджет)).
Этот пример мы приводим без сравнения, поскольку мы выяснили, что ранее такое средство относилось к МБП.
+---------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание ¦ Согласно новому Плану счетов ¦ Сумма, ¦
¦п/п¦ операции ¦ ¦ грн. ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ +------------------------------¦ ¦
¦ ¦ ¦ Дт ¦ Кт ¦ ¦
+---+-----------------+---------------+--------------+----------¦
¦ 1 ¦Перечислены ¦364 "Расчеты с ¦321 "Регист- ¦ 185,40 ¦
¦ ¦средства за ¦прочими ¦рационный ¦ ¦
¦ ¦телефон ¦дебиторами" ¦счет" ¦ ¦
+---+-----------------+---------------+--------------+----------¦
¦ 2 ¦Оприходован ¦113 "Малоценные¦364 "Расчеты с¦ 154,50 ¦
¦ ¦телефон ¦необоротные ¦прочими ¦ ¦
¦ ¦ ¦материальные ¦дебиторами" ¦ ¦
¦ ¦ ¦активы" ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+---------------+--------------+----------¦
¦ 3 ¦На сумму НДС, ¦801 "Расходы ¦364 "Расчеты с¦ 30,90 ¦
¦ ¦уплаченного при ¦из государст- ¦прочими ¦ ¦
¦ ¦приобретении ¦венного бюджета¦дебиторами" ¦ ¦
¦ ¦телефона ¦на содержание ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦учреждения и ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦другие ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦мероприятия" ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+---------------+--------------+----------¦
¦ 4 ¦Одновременно ¦801 "Расходы ¦401 "Фонд в ¦ 154,00 ¦
¦ ¦делаем запись ¦из государст- ¦необоротных ¦ ¦
¦ ¦ ¦венного ¦активах" ¦ ¦
¦ ¦ ¦бюджета на ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦содержание ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦учреждения и ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦другие ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦мероприятия" ¦ ¦ ¦
+---+-----------------+---------------+--------------+----------¦
¦ 5 ¦Списание суммы ¦801 "Расходы ¦113 "Малоцен- ¦ 0,50 ¦
¦ ¦копеек по ¦из государст- ¦ные необорот- ¦ ¦
¦ ¦приобретенному ¦венного ¦ные материаль-¦ ¦
¦ ¦телефону ¦бюджета на ¦ные активы" ¦ ¦
¦ ¦ ¦содержание ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦учреждения и ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦другие ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦мероприятия" ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------+