Учет расходов на производство продукции
Методологию учета расходов предприятия определяет Национальное положение (стандарт) бухгалтерского учета 16 "Расходы" (далее - ПБУ). ПБУ 16 утверждено приказом Министерства финансов Украины от 31 декабря 1999 г. N 318 и зарегистрировано в Министерстве юстиции Украины от 19 января 2000 г. N 27/4248. Следует сразу сориентировать наших уважаемых читателей, что речь как и в ПБУ 16, так и в этой статье, будет идти о формировании состава себестоимости реализованной продукции на промышленных предприятиях в бухгалтерском учете, которая потом будет использована для определения финансового результата работы предприятия в Отчете о финансовых результатах, Отчете, который с 1 января 2000 года в соответствии с Законом Украины "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине" от 16 июля 1999 года N 996-XIV, является составляющей финансовой (читай - бухгалтерской) отчетности предприятия. Что касается другой отчетности наших предприятий налоговой, а именно - Декларации о прибыли предприятия, то состав валовых расходов предприятия как определялся Законом Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 28.12.94 г. N 334/94-ВР (далее - Закон N 334), так и будет определяться в соответствии с требованиями Закона N 334 в дальнейшем.
Себестоимость реализованной продукции (работ, услуг) - это производственная себестоимость продукции (работ, услуг), изготовленной и реализованной в течение отчетного периода. Производственные расходы, которые на протяжении отчетного периода были связаны с неизготовленной и нереализованной продукцией, учитываются, соответственно, как статья "Незавершенное производство" и статья "Готовая продукция на складе". Непроизводственные (или операционные расходы) относятся к расходам отчетного периода независимо от степени реализации продукции.
Состав производственных и непроизводственных (или операционных) расходов предприятия проиллюстрирован в таблице 1.
Таблица 1
Производственные и непроизводственные расходы
+--------------------------------------------------------------------------+
¦ Производственные расходы или производственная себестоимость ¦
+--------------------------------------------------------------------------¦
¦ Прямые ¦ Прямая зарплата ¦ Прочие прямые ¦ Общепроизвод- ¦
¦ материалы ¦ ¦ расходы ¦ ственные расходы ¦
+--------------------------------------------------------------------------¦
¦ Расходы, связанные с операционной деятельностью, которые не ¦
¦ включаются в себестоимость реализованной продукции ¦
+--------------------------------------------------------------------------¦
¦Административные расходы¦ Расходы на сбыт ¦ Прочие операционные ¦
¦ ¦ ¦ расходы ¦
+------------------------+--------------------------+----------------------¦
¦- общие корпоративные ¦- расходы упаковочных ¦- расходы на ¦
¦расходы ¦материалов для ¦исследования и ¦
¦(организационные ¦затаривания готовой ¦разработки в ¦
¦расходы, расходы на ¦продукции на складах ¦соответствии с ¦
¦проведение годовых ¦готовой продукции; ¦Положением ¦
¦сборов, ¦- расходы на ремонт ¦(стандартом) ¦
¦представительские ¦тары; ¦бухгалтерского учета 8¦
¦расходы и т.д.); ¦- оплата труда и ¦"Нематериальные ¦
¦- расходы на служебные ¦комиссионные ¦активы"; ¦
¦командировки и ¦вознаграждения ¦- себестоимость ¦
¦содержание аппарата ¦продавцам, торговым ¦реализованной ¦
¦управления ¦агентам и работникам ¦иностранной валюты, ¦
¦предприятием и другого ¦подразделений, ¦которая в целях ¦
¦общехозяйственного ¦обеспечивающим сбыт; ¦бухгалтерского учета ¦
¦персонала; ¦- расходы на рекламу и ¦определяется путем ¦
¦- расходы на содер- ¦исследования рынка ¦пересчета иностранной ¦
¦жание основных ¦(маркетинг); ¦валюты в денежную ¦
¦средств, прочих ¦- расходы на предпро- ¦единицу Украины по ¦
¦материальных ¦дажную подготовку ¦курсу НБУ на дату ¦
¦необоротных активов ¦товаров; ¦продажи иностранной ¦
¦общехозяйственного ¦- командировочные ¦валюты, плюс расходы, ¦
¦назначения ¦расходы работникам, ¦связанные с продажей ¦
¦(операционная аренда, ¦занятым сбытом; ¦иностранной валюты; ¦
¦страхование имущества, ¦- расходы на содержание ¦- себестоимость ¦
¦амортизация, ремонт, ¦основных средств, ¦реализованных ¦
¦отопление, освещение, ¦прочих материальных ¦производственных ¦
¦водоснабжение, ¦необоротных активов, ¦запасов, которая в ¦
¦водоотвод, охрана); ¦связанных со сбытом ¦целях бухгалтерского ¦
¦- вознаграждения за ¦(операционная аренда, ¦учета состоит из их ¦
¦профессиональные ¦страхование, амортизация, ¦учетной стоимости и ¦
¦услуги (юридические, ¦ремонт, отопление, ¦расходов, связанных с ¦
¦аудиторские, по оценке ¦освещение, охрана); ¦их реализацией; ¦
¦имущества и т.д.); ¦- расходы на ¦- сумма безнадежной ¦
¦- расходы на связь ¦транспортировку, ¦дебиторской ¦
¦(почтовые, телеграфные, ¦перевалку и страхование ¦задолженности и ¦
¦телефонные, телекс, ¦готовой продукции ¦отчисления в резерв ¦
¦факс и т.д.); ¦(товаров), транспортно- ¦сомнительных долгов; ¦
¦- амортизация ¦экспедиционные и другие ¦- потери от ¦
¦нематериальных активов ¦услуги, связанные с ¦операционной курсовой ¦
¦общехозяйственного ¦транспортировкой в ¦разницы (то есть от ¦
¦назначения; ¦соответствии с условиями ¦изменения курса ¦
¦- расходы на урегули- ¦договора поставки; ¦валюты по операциям, ¦
¦рование споров в суде- ¦- расходы на гарантийный ¦активам и ¦
¦бных органах; ¦ремонт и гарантийное ¦обязательствам, ¦
¦- налоги, сборы и ¦обслуживание; ¦связанным с ¦
¦другие предусмотренные ¦- прочие расходы, ¦операционной (читай ¦
¦законодательством ¦связанные со сбытом ¦- основной) ¦
¦обязательные платежи ¦ ¦деятельностью ¦
¦(кроме налогов, сборов и¦ ¦предприятия; ¦
¦обязательных платежей, ¦ ¦- потери от обесце- ¦
¦которые включаются в ¦ ¦нивания запасов; ¦
¦производственную ¦ ¦- недостачи и ¦
¦себестоимость ¦ ¦потери от порчи ¦
¦продукции, работ, ¦ ¦ценностей; ¦
¦услуг); ¦ ¦- признанные штрафы, ¦
¦- плата за расчетно- ¦ ¦пени, неустойка; ¦
¦кассовое обслуживание и ¦ ¦- расходы на выплату ¦
¦другие услуги банков; ¦ ¦материальной помощи, ¦
¦- прочие расходы ¦ ¦на содержание ¦
¦общехозяйственного ¦ ¦объектов социально- ¦
¦назначения ¦ ¦культурного ¦
¦ ¦ ¦назначения; ¦
¦ ¦ ¦- прочие расходы ¦
¦ ¦ ¦операционной ¦
¦ ¦ ¦деятельности ¦
+--------------------------------------------------------------------------+
Производственные расходы предприятия делятся на прямые расходы (материальные, на оплату труда и прочие), то есть те, которые по документам первичного учета (накладным, табелям учета отработанного времени и изготовленных (обработанных) изделий) могут быть непосредственно отнесены к конкретному объекту расходов (изделию, услуге, проекту, заказчику, марке изделия, виду деятельности), и производственные накладные расходы, которые накапливаются и распределяются между объектами расходов в соответствии с определенным фактором.
Согласно п.15 ПБУ 16 к производственным накладным расходам или общепроизводственным расходам относятся:
1. Расходы на управление производством (оплата труда аппарата управления цехами, участками и т.д.; отчисления на социальные мероприятия и медицинское страхование аппарата управления цехами, участками; расходы на оплату служебных командировок персонала цехов, участков и т.д.);
2. Амортизация основных средств общепроизводственного (цехового, участкового, линейного) назначения;
3. Амортизация нематериальных активов общепроизводственного (цехового, участкового, линейного) назначения;
4. Расходы на содержание и ремонт, страхование, операционную аренду основных средств, других материальных активов общепроизводственного назначения;
5. Расходы на усовершенствование технологии и организации производства (оплата труда и отчисления на социальные мероприятия работников, занятых усовершенствованием технологии и организации производства, улучшением качества продукции, повышением ее надежности, долговечности, других эксплуатационных характеристик в производственном процессе; расходы материалов, покупных комплектующих изделий и полуфабрикатов; оплата услуг сторонних организаций и т.д.);
6. Расходы на отопление, освещение, водоснабжение, водоотвод и другое содержание производственных помещений;
7. Расходы на обслуживание производственного процесса (оплата труда общепроизводственного персонала, отчисления на социальные мероприятия, медицинское страхование работников и аппарата управления производством; расходы на осуществление технологического контроля за производственными процессами и качеством продукции, работ, услуг);
8. Расходы на охрану труда, технику безопасности и охрану окружающей природной среды;
9. Прочие расходы (потери от брака, оплата простоев и т.д.).
Производственные накладные расходы состоят из постоянных и переменных расходов. К переменным производственным накладным расходам относятся расходы, которые изменяются прямо (или почти прямо) пропорционально изменению объема деятельности. Постоянные производственные накладные расходы остаются непеременными (или почти непеременными) при изменении объема деятельности. Постоянные и переменные расходы можно отразить графически (см. схему 2).
Следует указать, что абсолютно точного разделения расходов на постоянные и переменные достичь тяжело, поскольку существует еще и такой вид расходов, как смешанные расходы, то есть расходы, содержащие в себе постоянную и переменную части. Например, оплата труда аппарата управления цехами может включать в себя постоянную часть - оклад- и переменную часть - премиальное вознаграждение за увеличение объемов производства свыше определенного показателя (чем больше процент увеличения объемов, тем выше премиальные). Кроме того, затраты, которые для одного предприятия являются постоянными, для другого - переменными. Предприятию будет предоставлено право в соответствии с Национальным положением (стандартом) бухгалтерского учета 7 "Основные средства" выбрать приемлемый для него метод начисления амортизации основных средств (из четырех предложенных). Если предприятие выберет производственный метод, по которому сумма амортизации определяется в зависимости от количества произведенной продукции, то данные расходы будут относиться к переменным расходам. Если предприятие выберет хорошо известный в прошлом прямолинейный метод, то расходы на амортизацию будут относиться к постоянным расходам. Все вышеупомянутое касается только бухгалтерского учета, в налоговом учете сумма амортизационных отчислений определяется в соответствии со ст.8 Закона N 334!
Пример. Предприятие "Анастасия" занимается производством швейных изделий. Оно расположено в арендованном трехэтажном доме, первый и второй этажи которого занимают производственные помещения, а на третьем этаже расположен офис. Планируя свою работу на следующий год, предприятие прогнозировало свои годовые производственные накладные расходы:
- 2/3 от суммы арендной платы за трехэтажный дом (то есть за производственные помещения) - 500 грн.;
- 2/3 от суммы коммунальных платежей - 310 грн.;
- оплата силовой электроэнергии - определено, что в результате работы производственного оборудования на производство каждой единицы продукции будет затрачено электроэнергии стоимостью 3 грн./ед.;
- амортизация производственного оборудования - рассчитывается в бухгалтерском учете предприятия прямым методом и составляет 100 грн.;
- 2/3 платы за освещение и отопление - 250 грн.;
- заработная плата начальников производственных цехов и обслуживающего персонала (технических работников, ремонтников) с соответствующими начислениями на социальные мероприятия - 600 грн.;
- дополнительные материалы - определено, что их будет расходоваться на сумму 4 грн. на каждую единицу изделия;
- постоянный оклад контролеров и упаковщиков составляет 240 грн. Кроме того, за каждое упакованное и проверенное изделие работники получают дополнительно 5 грн. (отчисления на социальные мероприятия учтены в составе этих сумм).
Пункт 16 ПБУ определяет, что переменные общепроизводственные расходы распределяются на каждую единицу производства (другой объект расходов) с использованием базы распределения (часов труда, заработной платы, объема деятельности, прямых расходов и т.д.), исходя из фактической мощности отчетного периода, а постоянные производственные накладные расходы распределяются на каждую единицу производства с использованием базы распределения (часов труда, заработной платы, объема деятельности, прямых расходов и т.д.) при нормальной мощности. Нераспределенные постоянные общепроизводственные расходы включаются в состав себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) в периоде их возникновения. Общая сумма распределенных и нераспределенных постоянных общепроизводственных расходов не может превышать их фактического размера.
В нашем примере сумма постоянных производственных накладных расходов составляет 2000 грн. (500 + 310 + 100 + 250 + 600 + 240). Эта сумма не зависит от того, сколько произведет предприятие единиц своей продукции - 20, 200 или 2000. Соответственно, переменные расходы составляют 12 грн. на единицу изделия. Они прямо пропорциональны (в примере и почти прямо пропорционально на практике зависят от объема производства). Чем больше единиц продукции будет изготовлено, тем больше будет сумма этих расходов, и наоборот.
В управленческом учете разделение расходов на постоянные и переменные имеет серьезное практическое применение. Наиболее широко он используется при построении графиков анализа поведения расходов, прибыли и объема продаж, позволяет определить точку критического объема продажи, ниже которой производство становится убыточным.
Нормальная производственная мощность "Анастасии" составляет 200 единиц изделий в год.
Нормальная мощность - это ожидаемый средний объем деятельности, который может быть достигнут при условиях обычной деятельности на протяжении нескольких лет или операционных циклов с учетом запланированного обслуживания производства.
Таким образом, плановая ставка распределения постоянных производственных накладных расходов составляет 10 грн. (2000 грн. / 200 ед.). Запланированная сумма переменных накладных расходов - 2400 грн. (12 гр. х 200 ед.) (см. таблицу 2). Руководством "Анастасии" выбрано базой распределения количество единиц продукции.
Фактический объем производства в 1999 году равнялся 180 единицам изделий.
Фактические накладные расходы составили:
- переменные - 2160 грн. (12 грн. х 180 ед.);
- постоянные - 2000 грн. (по учетным данным).
Таблица 2
Распределение производственных накладных расходов
+---------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Показатели ¦Всего¦На ¦ Включение ¦
¦п/п¦ ¦ ¦единицу ¦ общепроизводственных ¦
¦ ¦ ¦ ¦базы ¦ расходов в: ¦
¦ ¦ ¦ ¦распре- +-----------------------------¦
¦ ¦ ¦ ¦деления ¦ расходы на ¦себестоимость ¦
¦ ¦ ¦ ¦(1 из- ¦ производство ¦реализованной ¦
¦ ¦ ¦ ¦делие) ¦ продукции, ¦продукции, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ работ, услуг,¦работ, услуг, ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ счет 23 ¦счет 90 ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ "Производст- ¦"Себестоимость¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ во" ¦реализации" ¦
+---+--------------------------+-----+--------+--------------+--------------¦
¦ 1 ¦База распределения по ¦200 ¦ х ¦ х ¦ х ¦
¦ ¦нормальной ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦мощности, единиц ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------+-----+--------+--------------+--------------¦
¦ ¦Общепроизводственные ¦4400 ¦ х ¦ х ¦ х ¦
¦ ¦расходы по нормальной ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦мощности, грн., из них: ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------+-----+--------+--------------+--------------¦
¦ 2 ¦переменные (стр.2 гр.3 ¦2400 ¦ 12 ¦ х ¦ х ¦
¦ ¦: стр.1 гр.3 = стр.2 гр.4)¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------+-----+--------+--------------+--------------¦
¦ 3 ¦постоянные (стр.3 гр.3 ¦2000 ¦ 10 ¦ х ¦ х ¦
¦ ¦: стр.1 гр.3 = стр.3 гр.4)¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------+-----+--------+--------------+--------------¦
¦ 4 ¦База распределения по ¦ 180 ¦ х ¦ х ¦ х ¦
¦ ¦фактической мощности, ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦единицы изделий ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦(фактический объем ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦производства) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------+-----+--------+--------------+--------------¦
¦ 5 ¦Фактические ¦2160 ¦ 12 ¦ 2160 ¦ - ¦
¦ ¦общепроизводственные ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦расходы*: ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦переменные (стр.2 гр.4 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦х стр.4 гр.3 = стр.5 гр.3)¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------+-----+--------+--------------+--------------¦
¦ 6 ¦Постоянные (стр.6 гр.4 = ¦2000 ¦11,11 ¦ х ¦ х ¦
¦ ¦стр.6 гр.3 : стр.4 гр.3) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------+-----+--------+--------------+--------------¦
¦ 7 ¦Постоянные - распределен- ¦1800 ¦ 10 ¦ 1800 ¦ - ¦
¦ ¦ные (стр.7 гр.3 = стр.4 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦гр.3 х стр.3 гр.4) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------------+-----+--------+--------------+--------------¦
¦ 8 ¦Постоянные - нераспреде- ¦200 ¦ - ¦ - ¦ 200 ¦
¦ ¦ленные (стр.8 гр.3 = ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦стр.6 гр.3 - стр.7 гр.3) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------+
* Переменные общепроизводственные расходы определяются по фактическим учетным данным. Если предприятие не ведет отдельного учета постоянных и переменных расходов или по учетным данным невозможно определить фактическую сумму таких расходов, то для определения переменных расходов может быть определен удельный вес этих расходов на единицу продукции. Например, электроэнергия при неизменных тарифах будет расти прямо пропорционально росту объема производства. В связи с этим суммы переменных расходов могут быть определены как произведение объема производства на сумму переменных расходов, рассчитанных на единицу продукции (в нашем случае - это 180 х 12).
Таким образом, себестоимость изготовленной продукции составила:
- прямые материальные расходы - 3240 грн. (18 грн. х 180 ед.);
- прямые расходы на оплату труда производственного персонала (с учетом обязательных начислений на соцмероприятия) - 900 грн. (5 грн. х 180 ед.);
- производственные накладные расходы - 4160 грн. (2160 грн. + 2000 грн.).
Всего - 8300 грн.
Себестоимость реализованной продукции равна 7400 грн. (18 грн. х 160 ед. + 5 грн. х 160 ед. + 1920 грн. + 1600 грн. + 200 грн.), а себестоимость остатка готовой продукции на складе - 900 грн.
В соответствии с п.11 ПБУ 16 себестоимость реализованной продукции (работ, услуг) состоит из производственной себестоимости продукции (работ, услуг), которая была реализована на протяжении отчетного периода, нераспределенных производственных накладных расходов и сверхнормированных производственных расходов. Как уже указывалось, в производственную себестоимость продукции (работ, услуг) включаются:
- прямые материальные расходы;
- прямые расходы на оплату труда;
- прочие прямые расходы;
- общепроизводственные расходы.
В течение 1999 года "Анастасия" имела не только расходы непосредственно, связанные с производством. Так, заработная плата администрации с начислениями на нее составила 800 грн. Не следует забывать об 1/3 арендной платы помещения, коммунальных платежей и платы за освещение и отопление. В подвальном помещении оборудован склад готовой продукции, годовые расходы на содержание которого и хранение продукции на складе составляли 1000 грн. Расходы на ремонт склада - 400 грн. (из них 200 грн. - материальные расходы и 200 грн. - оплата труда с отчислениями на соцмероприятия ремонтных работников). Заработная плата менеджера по сбыту и кладовщика - 500 грн. Расходы на рекламные мероприятия - 100 грн. Транспортные расходы на перевозку готовой продукции - 100 грн.
Таким образом, административные расходы за год составили 1330 грн. (800 грн. + 250 грн. + 155 грн. + 125 грн.). Расходы на сбыт равны 2100 грн. (1000 грн. + 400 грн. + 500 грн. + 100 грн. + 100 грн.). Всего операционные (непроизводственные) расходы составили 3430 грн.
Если предприятие понесло расходы, связанные с доставкой, разгрузкой материалов, то такие расходы включаются в себестоимость материалов и не являются расходами на сбыт.
30 ноября 1999 года приказом N 291 Министерства финансов Украины был утвержден новый План счетов бухгалтерского учета активов, капитала, обязательств и хозяйственных операций предприятий и организаций. Новый План счетов содержит в своем составе 7, 8, 9 классы счетов, использование которых предназначено для учета финансовых результатов предприятия. В отличие от своего предшественника, новый План счетов не содержит активнопассивных счетов. Так, привычный нам активно-пассивный счет 46 "Реализация" разделен на две части. Роль активной части этого счета в новом Плане выполняют счета класса 8 "Расходы по элементам" и класса 9 "Расходы деятельности", а пассивной - класса 7 "Доходы и результаты деятельности".
Класс 9 "Расходы деятельности" включает счета (к которым предусмотрены субсчета):
90 "Себестоимость реализации"
91 "Общепроизводственные расходы"
92 "Административные расходы"
93 "Расходы на сбыт"
94 "Прочие расходы операционной деятельности"
95 "Финансовые расходы"
96 "Потери от участия в капитале"
97 "Прочие расходы"
98 "Налоги на прибыль"
99 "Чрезвычайные расходы"
Класс 8 "Расходы по элементам" имеет следующее содержание:
80 "Материальные расходы"
81 "Расходы на оплату труда"
82 "Отчисления на социальные мероприятия"
83 "Амортизация"
84 "Прочие операционные расходы"
85 "Прочие затраты"
Класс 7 "Доходы и результаты деятельности" включает в себя:
70 "Доходы от реализации"
71 "Прочий операционный доход"
72 "Доход от участия в капитале"
73 "Прочие финансовые доходы"
74 "Прочие доходы"
75 "Чрезвычайные доходы"
76 "Страховые платежи"
79 "Финансовые результаты".
Как уже указывалось, счета классов 7 и 9 предназначены для определения результатов деятельности предприятия и составления Отчета о финансовых результатах. На протяжении года на счетах классов 7 и 9 накапливаются, соответственно, доходы и расходы. В конце года счета доходов и расходов закрываются путем списания их сальдо на счет 79 "Финансовые результаты". Таким образом, счет 79 в определенной степени будет выполнять функцию действующего счета 80 "Прибыли и убытки". Счета класса 8 предназначены для накопления информации о расходах по элементам, необходимой для заполнения соответствующего раздела Отчета о финансовых результатах. Кроме того, счета класса 8 обеспечивают возможность гибкого использования Плана счетов. Так, отдельные малые предприятия могут не использовать счета класса 9 "Расходы деятельности" и счет 23 "Производство". В этом случае указанные предприятия ведут учет расходов только по элементам, которые в конце года одновременно с доходами, отраженными на счетах класса 7, списываются непосредственно на счет 79 "Финансовые результаты". Наконец, предприятия могут одновременно использовать счета классов 8 и 9. Это даст возможность системным путем получить информацию о расходах по элементам, а потом перегруппировать эти расходы по видам деятельности.
В нашем предприятии "Анастасия" мы отразим процесс изготовления продукции в учете в двух вариантах: I вариант - с применением счетов класса 9;
II вариант - с применением одновременно счетов классов 9 и 8.
I вариант
+---------------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание ¦ Корреспондирующая запись ¦Сумма ¦
¦п/п¦ хозяйственной +------------------------------------------¦ ¦
¦ ¦ операции ¦ По старому ¦ По новому Плану счетов ¦ ¦
¦ ¦ ¦ Плану ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦ счетов ¦ ¦ ¦
+---+--------------------+-------------+----------------------------+-------¦
¦ 1 ¦Производственные ¦25,24,¦ 76 ¦91 ¦37 "Расчеты с ¦ 500 ¦
¦ ¦накладные ¦23 ¦ ¦"Общепроиз- ¦разными ¦ ¦
¦ ¦расходы: ¦ ¦ ¦водственные ¦дебиторами" ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦расходы" ¦ ¦ ¦
¦ +--------------------+------+------+------------+---------------+-------¦
¦ ¦- арендная плата ¦ 68 ¦ 76 ¦64 "Расчеты ¦37 "Расчеты с ¦ 100 ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦по налогам и¦разными ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦платежам" ¦дебиторами" ¦ ¦
¦ +--------------------+------+------+------------+---------------+-------¦
¦ ¦- коммунальные ¦25,24,¦ 76 ¦91 ¦37 "Расчеты с ¦ 1100 ¦
¦ ¦платежи, ¦23 ¦ ¦"Общепроиз- ¦разными ¦ ¦
¦ ¦электроэнергия, ¦ ¦ ¦водственные ¦дебиторами" ¦ ¦
¦ ¦освещение и ¦ ¦ ¦расходы" ¦ ¦ ¦
¦ ¦отопление (180 ¦ 68 ¦ 76 ¦64 ¦37 "Расчеты с ¦ 220 ¦
¦ ¦грн. х 3 + 310 грн. ¦ ¦ ¦"Расчеты по ¦разными ¦ ¦
¦ ¦+ 250 грн.) ¦ ¦ ¦налогам и ¦дебиторами" ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦платежам" ¦ ¦ ¦
¦ +--------------------+------+------+------------+---------------+-------¦
¦ ¦- амортизация ¦20, ¦ 02 ¦91 ¦13 "Износ ¦ 100 ¦
¦ ¦ ¦25... ¦ ¦"Общепроиз- ¦необоротных ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦водственные ¦активов" ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦расходы" ¦ ¦ ¦
¦ +--------------------+------+------+------------+---------------+-------¦
¦ ¦- заработная ¦25 ¦ 70,69¦91 ¦66 "Расчеты по ¦ 1740 ¦
¦ ¦плата с ¦ ¦ ¦"Общепроиз- ¦оплате труда" ¦ ¦
¦ ¦отчислениями на ¦ ¦ ¦водственные ¦65 "Расчеты по ¦ ¦
¦ ¦социальные ¦ ¦ ¦расходы" ¦страхованию" ¦ ¦
¦ ¦мероприятия (600 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦грн. + 240 грн. + 5 ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦грн. х 180 ед.) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ +--------------------+------+------+------------+---------------+-------¦
¦ ¦- материальные ¦25... ¦ 05,06¦91 ¦20 ¦ 720 ¦
¦ ¦расходы (4 грн. х ¦ ¦ ¦"Общепроиз- ¦"Производст- ¦ ¦
¦ ¦180 ед.) ¦ ¦ ¦водственные ¦венные запасы" ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦расходы" ¦ ¦ ¦
+---+--------------------+------+------+------------+---------------+-------¦
¦ 2 ¦Расходы на ¦20 ¦ 05 ¦23 ¦20 ¦ 3240 ¦
¦ ¦производство ¦ ¦ ¦"Производ- ¦"Производст- ¦ ¦
¦ ¦- прямые материалы ¦ ¦ ¦ство" ¦венные запасы" ¦ ¦
¦ +--------------------+------+------+------------+---------------+-------¦
¦ ¦- прямая заработная ¦20 ¦ 70,69¦23 ¦66 "Расчеты по ¦ 900 ¦
¦ ¦плата с отчислениями¦ ¦ ¦"Производ- ¦оплате труда" ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ство" ¦65 "Расчеты по ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦страхованию" ¦ ¦
¦ +--------------------+------+------+------------+---------------+-------¦
¦ ¦- производственные ¦20 ¦25,24,¦23 ¦91 ¦ 3960 ¦
¦ ¦накладные расходы ¦ ¦ 23 ¦"Производ- ¦"Общепроиз- ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ство" ¦водственные ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦расходы" ¦ ¦
+---+--------------------+------+------+------------+---------------+-------¦
¦ 3 ¦Отпуск на склад ¦40 ¦ 20 ¦26 "Готовая ¦23 ¦ 8100 ¦
¦ ¦готовой продукции ¦ ¦ ¦продукция" ¦"Производ- ¦ ¦
¦ ¦(по плановой ¦ ¦ ¦ ¦ство" ¦ ¦
¦ ¦себестоимости ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦единицы, которая ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦составляет 12 грн. ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦+ 10 грн. + 18 грн. ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦+ 5 грн. = 45 грн.) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------+------+------+------------+---------------+-------¦
¦ 4 ¦Отражена ¦46 ¦ 40 ¦90 ¦26 "Готовая ¦ 7200 ¦
¦ ¦себестоимость ¦ ¦ ¦"Себестои- ¦продукция" ¦ ¦
¦ ¦реализованной ¦ ¦ ¦мость ¦ ¦ ¦
¦ ¦продукции (по ¦ ¦ ¦реализации" ¦ ¦ ¦
¦ ¦плановой ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦себестоимости) ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------+------+------+------------+---------------+-------¦
¦ 5 ¦Отнесена на ¦ ¦ ¦90 ¦91 ¦ 200 ¦
¦ ¦себестоимость ¦ ¦ ¦"Себестои- ¦"Общепроиз- ¦ ¦
¦ ¦реализованной ¦ ¦ ¦мость ¦водственные ¦ ¦
¦ ¦продукции сумма ¦ ¦ ¦реализации" ¦расходы" ¦ ¦
¦ ¦нераспределенных ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦постоянных ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦производственных ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦накладных ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦расходов ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---+--------------------+------+------+------------+---------------+-------¦
¦ 6 ¦Отнесена на ¦46 ¦ 80 ¦79 ¦90 ¦ 7400 ¦
¦ ¦финансовые ¦ ¦ ¦"Финансовые ¦"Себестои- ¦ ¦
¦ ¦результаты ¦ ¦ ¦результаты" ¦мость ¦ ¦
¦ ¦деятельности ¦ ¦ ¦ ¦реализации" ¦ ¦
¦ ¦отчетного периода ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦себестоимость ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦реализованной ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦продукции ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------+
Одновременно предприятие будет использовать для отражения выручки от реализации продукции счет 70 "Доходы от реализации". Для получения показателя чистого дохода, то есть дохода, который принадлежит предприятию, одновременно по дебету этого счета будут отражены налоги, подлежащие компенсации покупателем (НДС, акцизный сбор), а также товары, возвращенные покупателем. Сопоставление чистых доходов от реализации и себестоимости реализованной продукции дает возможность определить этапный финансовый результат - валовую прибыль или убыток. Для определения операционной прибыли и дальнейшего заполнения Отчета о финансовых результатах предприятие учитывает обороты по другим счетам классов 7 и 9.
I вариант - продолжение
+----------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание хозяйственной ¦ Корреспондирующая запись ¦ Сумма ¦
¦п/п ¦ операции ¦ ¦ ¦
+----+--------------------------+------------------------------+-------¦
¦ 7 ¦Административные расходы: ¦92 ¦66 "Расчеты по ¦ 800 ¦
¦ ¦- заработная плата с ¦"Администра- ¦оплате труда" ¦ ¦
¦ ¦отчислениями ¦тивные ¦65 "Расчеты по ¦ ¦
¦ ¦ ¦расходы" ¦страхованию" ¦ ¦
¦ +--------------------------+-------------+----------------+-------¦
¦ ¦- аренда, коммунальные ¦92 ¦37 "Расчеты с ¦ 530 ¦
¦ ¦платежи, электроэнергия, ¦"Администра- ¦разными ¦ ¦
¦ ¦освещение и отопление ¦тивные ¦дебиторами" ¦ ¦
¦ ¦ ¦расходы" ¦37 "Расчеты с ¦ ¦
¦ ¦ ¦64 ¦разными ¦ ¦
¦ ¦ ¦"Расчеты по ¦дебиторами" ¦ ¦
¦ ¦ ¦налогам и ¦ ¦ ¦
¦ ¦ ¦платежам" ¦ ¦ ¦
+----+--------------------------+-------------+----------------+-------¦
¦ 8 ¦Сумма административных ¦79 ¦92 ¦ 1330 ¦
¦ ¦расходов отнесена на ¦"Финансовые ¦"Администра- ¦ ¦
¦ ¦результаты деятельности ¦результаты" ¦тивные ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦расходы" ¦ ¦
+----+--------------------------+-------------+----------------+-------¦
¦ 9 ¦Расходы на сбыт: ¦93 "Расходы ¦66 "Расчеты по ¦ 700 ¦
¦ ¦- заработная плата с ¦на сбыт" ¦оплате труда" ¦ ¦
¦ ¦отчислениями ¦ ¦65 "Расчеты по ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦страхованию" ¦ ¦
¦ +--------------------------+-------------+----------------+-------¦
¦ ¦- материальные расходы, ¦93 "Расходы ¦20 ¦ 200 ¦
¦ ¦связанные со сбытом ¦на сбыт" ¦"Производст- ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦венные запасы" ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦22 "МБП" ¦ ¦
¦ +--------------------------+-------------+----------------+-------¦
¦ ¦- прочие расходы (реклама,¦93 "Расходы ¦37 "Расчеты с ¦ 1200 ¦
¦ ¦транспортные услуги, ¦на сбыт" ¦разными ¦ ¦
¦ ¦расходы на содержание ¦64 "Расчеты ¦дебиторами" ¦ ¦
¦ ¦склада) ¦по налогам и ¦37 "Расчеты с ¦ ¦
¦ ¦ ¦платежам" ¦разными ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦дебиторами" ¦ ¦
+----+--------------------------+-------------+----------------+-------¦
¦ 10 ¦Сумма расходов на сбыт ¦79 ¦93 "Расходы на ¦ 2100 ¦
¦ ¦отнесена на результаты ¦"Финансовые ¦сбыт" ¦ ¦
¦ ¦деятельности ¦результаты" ¦ ¦ ¦
+----------------------------------------------------------------------+
Если наше предприятие "Анастасия" примет решение использовать для учета расходов не только счета класса 9 класса, но и счета класса 8 класса, то бухгалтерские записи будут выглядеть следующим образом:
II вариант
+-----------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦ Содержание хозяйственной ¦ Корреспондирующая запись ¦ Сумма ¦
¦п/п ¦ операции ¦ ¦ ¦
+----+--------------------------+-------------------------------+-------¦
¦ 1 ¦Отражен отпуск со склада ¦80 ¦20 ¦ 4160 ¦
¦ ¦материалов, МБП в процессе¦"Материальные ¦"Производст- ¦ ¦
¦ ¦деятельности (720 грн. + ¦расходы" ¦венные запасы" ¦ ¦
¦ ¦3240 грн. + 200 грн.) ¦ ¦22 "МБП" ¦ ¦
+----+--------------------------+--------------+----------------+-------¦
¦ 2 ¦Начислена по предприятию ¦81 "Расходы ¦66 "Расчеты по ¦ 4140 ¦
¦ ¦заработная плата и сделаны¦на оплату ¦оплате труда" ¦ ¦
¦ ¦все необходимые отчисления¦труда" ¦65 "Расчеты по ¦ ¦
¦ ¦на соцмероприятия (1740 ¦82 "Отчисления¦страхованию" ¦ ¦
¦ ¦грн. + 900 грн. + 800 грн.¦на социальные ¦ ¦ ¦
¦ ¦+ 500 грн. + 200 грн.) ¦мероприятия" ¦ ¦ ¦
+----+--------------------------+--------------+----------------+-------¦
¦ 3 ¦Начислена амортизация на ¦83 ¦13 "Износ ¦ 100 ¦
¦ ¦основные средства по ¦"Амортизация" ¦необоротных ¦ ¦
¦ ¦предприятию ¦ ¦активов" ¦ ¦
+----+--------------------------+--------------+----------------+-------¦
¦ 4 ¦Отражены прочие операцион-¦84 "Прочие ¦37 "Расчеты с ¦ 3330 ¦
¦ ¦ные расходы (500 грн. + ¦операционные ¦разными ¦ ¦
¦ ¦1100 грн. + 530 грн. + ¦расходы" ¦дебиторами" ¦ ¦
¦ ¦1200 грн.) ¦64 "Расчеты ¦37 "Расчеты с ¦ ¦
¦ ¦ ¦по налогам и ¦разными ¦ ¦
¦ ¦ ¦платежам" ¦дебиторами" ¦ ¦
+----+--------------------------+--------------+----------------+-------¦
¦ 5 ¦Списаны элементы ¦23 ¦80 ¦ 3960 ¦
¦ ¦производственных расходов ¦"Производ- ¦"Материальные ¦ ¦
¦ ¦по видам деятельности ¦ство" ¦расходы" ¦ ¦
¦ ¦ +--------------+----------------+-------¦
¦ ¦ ¦93 "Расходы ¦80 ¦ 200 ¦
¦ ¦ ¦на сбыт" ¦"Материальные ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦расходы" ¦ ¦
¦ ¦ +--------------+----------------+-------¦
¦ ¦ ¦23 ¦81 "Расходы на ¦ 2640 ¦
¦ ¦ ¦"Производ- ¦оплату труда" ¦ ¦
¦ ¦ ¦ство" ¦82 ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦"Отчисления ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦на социальные ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦мероприятия" ¦ ¦
¦ ¦ +--------------+----------------+-------¦
¦ ¦ ¦92 ¦81 "Расходы на ¦ 800 ¦
¦ ¦ ¦"Администра- ¦оплату труда" ¦ ¦
¦ ¦ ¦тивные ¦82 ¦ ¦
¦ ¦ ¦расходы" ¦"Отчисления ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦на социальные ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦мероприятия" ¦ ¦
¦ ¦ +--------------+----------------+-------¦
¦ ¦ ¦93 "Расходы ¦81 "Расходы на ¦ 700 ¦
¦ ¦ ¦на сбыт" ¦оплату труда" ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦82 ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦"Отчисления ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦на социальные ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦мероприятия" ¦ ¦
¦ ¦ +--------------+----------------+-------¦
¦ ¦ ¦23 ¦83 ¦ 100 ¦
¦ ¦ ¦"Производ- ¦"Амортизация" ¦ ¦
¦ ¦ ¦ство" ¦ ¦ ¦
¦ ¦ +--------------+----------------+-------¦
¦ ¦ ¦23 ¦84 "Прочие ¦ 1600 ¦
¦ ¦ ¦"Производ- ¦операционные ¦ ¦
¦ ¦ ¦ство" ¦расходы" ¦ ¦
¦ ¦ +--------------+----------------+-------¦
¦ ¦ ¦92 ¦84 "Прочие ¦ 530 ¦
¦ ¦ ¦"Администра- ¦операционные ¦ ¦
¦ ¦ ¦тивные ¦расходы" ¦ ¦
¦ ¦ ¦расходы" ¦ ¦ ¦
¦ ¦ +--------------+----------------+-------¦
¦ ¦ ¦93 "Расходы ¦84 "Прочие ¦ 1200 ¦
¦ ¦ ¦на сбыт" ¦операционные ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦расходы" ¦ ¦
+----+--------------------------+--------------+----------------+-------¦
¦ 6 ¦Отпуск на склад готовой ¦26 "Готовая ¦23 ¦ 8100 ¦
¦ ¦продукции (по плановой ¦продукция" ¦"Производ- ¦ ¦
¦ ¦себестоимости единицы, ¦ ¦ство" ¦ ¦
¦ ¦которая составляет 12 грн.¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦+ 10 грн. + 18 грн. + ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦5 грн. = 45 грн.) ¦ ¦ ¦ ¦
+----+--------------------------+--------------+----------------+-------¦
¦ 7 ¦Отражена себестоимость ¦90 ¦26 "Готовая ¦ 7200 ¦
¦ ¦реализованной продукции ¦"Себестои- ¦продукция" ¦ ¦
¦ ¦(по плановой ¦мость ¦ ¦ ¦
¦ ¦себестоимости) ¦реализации" ¦ ¦ ¦
+----+--------------------------+--------------+----------------+-------¦
¦ 8 ¦Отнесена на себестоимость ¦90 ¦23 ¦ 200 ¦
¦ ¦реализованной продукции ¦"Себестои- ¦"Производ- ¦ ¦
¦ ¦сумма нераспределенных ¦мость ¦ство" ¦ ¦
¦ ¦постоянных производствен- ¦реализации" ¦ ¦ ¦
¦ ¦ных накладных расходов ¦ ¦ ¦ ¦
+----+--------------------------+--------------+----------------+-------¦
¦ 9 ¦Отнесена на финансовые ¦79 ¦90 ¦ 7400 ¦
¦ ¦результаты деятельности ¦"Финансовые ¦"Себестои- ¦ ¦
¦ ¦отчетного периода ¦результаты" ¦мость ¦ ¦
¦ ¦себестоимость ¦ ¦реализации" ¦ ¦
¦ ¦реализованной продукции ¦ ¦ ¦ ¦
+----+--------------------------+--------------+----------------+-------¦
¦10 ¦Сумма административных ¦79 ¦92 ¦ 1330 ¦
¦ ¦расходов отнесена на ¦"Финансовые ¦"Администра- ¦ ¦
¦ ¦результаты деятельности ¦результаты" ¦тивные ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦расходы" ¦ ¦
+----+--------------------------+--------------+----------------+-------¦
¦11 ¦Сумма расходов на сбыт ¦79 ¦93 "Расходы на ¦ 2100 ¦
¦ ¦отнесена на результаты ¦"Финансовые ¦сбыт" ¦ ¦
¦ ¦деятельности ¦результаты" ¦ ¦ ¦
+-----------------------------------------------------------------------+
В нашем примере мы рассматривали только операционную (читай - основную) деятельность предприятия. Кроме того, предприятие может заниматься инвестиционной деятельностью - приобретением и реализацией необоротных активов, а также финансовых инвестиций, и финансовой деятельностью получением займов, выпуском собственных ценных бумаг и т.д. С инвестиционной и финансовой деятельностью будут связаны соответствующие виды доходов и расходов, учет которых ведется на соответствующих счетах классов 7 и 9. Обороты по этим счетам, как и уже по рассмотренным нами счетам 70 "Доходы от реализации", 90 "Себестоимость реализации", 92 "Административные расходы", 93 "Расходы на сбыт", списываются в корреспонденции со счетом 79 "Финансовые результаты" в конце отчетного периода.