Порядок учета фондов и резервов, создаваемых на предприятии

Деятельность предприятия по продвижению на рынок продукции (работ, услуг) сопряжена с определенным риском, который не всегда удается заранее предугадать и предотвратить. Однако если руководствоваться принципом осторожности при ведении предпринимательской деятельности, то возможность наступления событий, в результате которых предприятию наносятся убытки, должна предполагаться изначально. Исходя из этого, на предприятии целесообразно заранее резервировать средства, которые в дальнейшем могут быть использованы как источники покрытия возможных убытков, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности.

В бухгалтерском учете принцип осторожности понимается в более узком смысле, и в соответствии с Законом Украины от 16.07.99 г. N 996-XIV "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине" он состоит в применении таких методов оценки, использование которых не приводит к занижению оценки обязательств и завышению оценки активов и доходов предприятия.

Согласно действующему законодательству на предприятиях могут создаваться различные фонды и резервы, причем в некоторых случаях это вменено в обязанности. Далее в настоящей статье рассмотрен порядок создания на предприятии некоторых фондов и резервов, показаны возможные направления использования средств из них, а также приведены бухгалтерские записи для отражения в учете этих операций.

Резервный (страховой) фонд и фонды экономического стимулирования

В статье 14 Закона Украины от 19.09.91 г. N 1576-XII "О хозяйственных обществах" установлено, что в хозяйственном обществе создается резервный (страховой) фонд в размере, установленном учредительными документами, но не менее 25 процентов уставного фонда, а также другие фонды, предусмотренные законодательством Украины или учредительными документами общества. Размер ежегодных отчислений в резервный (страховой) фонд предусматривается учредительными документами, но не может быть менее 5 процентов суммы чистой прибыли.

В бухгалтерском учете отчисления в резервный (страховой) фонд отражаются записью по дебету счета 81 "Использование прибыли" в корреспонденции с кредитом счета 88 "Фонды специального назначения" субсчет "Резервный (страховой) фонд". В налоговом учете отчисления в резервный (страховой) фонд не включаются в состав валовых расходов, так как это не предусмотрено Законом Украины от 22.05.97 N 283/97-ВР "О налогообложении прибыли предприятий" (далее - Закон о прибыли)*.

Средства резервного (страхового) фонда используются в соответствии с направлениями, предусмотренными в учредительных документах: как правило, в случае недостаточности прибыли за счет резервного (страхового) фонда покрываются непредвиденные потери, погашаются долги перед кредиторами при ликвидации общества, выплачиваются дивиденды по привилегированным акциям и т.д.

* Обязательное создание страхового резерва для возмещения безнадежной задолженности предусмотрено также ст.12 Закона о прибыли для банков, а также небанковских финансовых учреждений (кроме страховых компаний), однако этот случай создания страхового фонда в настоящей консультации не рассматривается.

Использование средств за счет резервного (страхового) фонда отражается записью по дебету счета 88 "Фонды специального назначения" субсчет "Резервный (страховой) фонд" в корреспонденции с кредитом соответствующих счетов.

В соответствии с п.2.33 Инструкции о порядке заполнения форм годового бухгалтерского отчета предприятия, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 18.08.95 г. N 139, с последующими изменениями и дополнениями (далее - Инструкция N 139), кредитовое сальдо по счету 88 "Фонды специального назначения" субсчет "Резервный (страховой) фонд" в форме N 1 "Баланс предприятия" показывается в строке 410 статья "Резервный фонд".

В учредительных документах обществ может быть предусмотрено создание других фондов. Они, как правило, формируются за счет отчисления части ежегодных прибыли. Размер отчислений от прибыли, которые направляются для формирования фондов, и направления использования средств из этих фондов устанавливаются в учредительных документах.

Наиболее часто создаются следующие фонды:

- фонд развития производства - используется для финансирования капитальных вложений на предприятии, внедрения новой техники и оборудования, проведения научно-технических изысканий, других мероприятий по производственному развитию и улучшению материально-технической базы;

- фонд социального развития - используется для финансирования социально-культурных мероприятий, строительства и ремонта детских м культурно-бытовых учреждений, спортивных сооружений, проведения физкультурно-оздоровительных и культурно-просветительских мероприятий для сотрудников предприятия, а также на другие цели, предусмотренные учредительными документами;

- фонд материального поощрения - используется для предоставления единовременного пособия работникам, премирования членов трудового коллектива согласно установленным премиальным системам, а также для финансирования других мероприятий в соответствии с учредительными документами.

Учет отчислений в вышеуказанные фонды и финансирование мероприятий за их счет ведется на счете 87 "Фонды экономического стимулирования" на следующих субсчетах:

- "Фонд развития производства";

- "Фонд социального развития";

- "Фонд материального поощрения".

В бухгалтерском учете отчисления из прибыли в указанные фонды отражаются записью по дебету счета 81 "Использование прибыли" в корреспонденции с кредитом счета 87 "Фонды экономического стимулирования" соответствующий субсчет. Включения отчислений из прибыли в фонды экономического стимулирования в состав валовых расходов Законом о прибыли не предусмотрено.

Использование средств за счет фондов экономического стимулирования отражается записью по дебету счета 87 "Фонды экономического стимулирования" в корреспонденции с кредитом соответствующих счетов (70, 93, 51 и т.д.).

Остатки средств фондов экономического стимулирования (кредитовое сальдо по счету 87) согласно п.2.36 Инструкции N 139 показываются в форме N 1 "Баланс предприятия" в строке 425 статья "Специальные фонды и целевое финансирование".

Фонд пополнения собственных средств и
дооценки товарно-материальных ценностей

Для приведения первоначальной стоимости товарно-материальных ценностей в соответствие с их реальной стоимостью применяются переоценки, в результате чего стоимость активов либо увеличивается (дооценка), либо уменьшается (уценка). Сумма увеличения стоимости ТМЦ, полученная в результате дооценки, направляется в фонд пополнения собственных средств и дооценки товарно-материальных ценностей.

При проведении дооценки товарно-материальных ценностей необходимо руководствоваться совместным постановлением КМУ и НБУ от 19.04.93 г. N 279 "О нормативах запасов товарно-материальных ценностей государственных предприятий и организаций и источниках их покрытия", а также "Порядком проведения дооценки остатков товарно-материальных ценностей", утвержденным приказом Минэкономики Украины и Минфина Украины от 31.05.93 г. N 37-20/248, N 07-104, с последующими изменениями. Нормативными документами также предусмотрена дооценка импортных товаров, которая регламентируется совместным письмом Минэкономики Украины и Минфина Украины от 09.08.93 г. N 37-20/417 "О дооценке остатка товаров, ввезенных (импортированных) на таможенную территорию Украины", которым был дополнен "Порядок проведения дооценки..." от 31.05.93 г. N 37-20/248, N 07-104.

В соответствии с этими документами предприятия и организации всех форм собственности могут проводить к началу каждого месяца переоценку товарно-материальных ценностей при условии изменения цен на производственные запасы и товары. Могут быть переоценены товарно-материальные ценности, по которым не было поступлений по новым ценам.

Основанием для определения новой цены в этом случае должно быть документальное подтверждение поставщика за подписью руководителя предприятия или организации. В случае отсутствия поступлений товарно-материальных ценностей по новым ценам или документального подтверждения новых цен на них дооценка остатков товарно-материальных ценностей проводится по ценам, сложившимся на момент дооценки на аналогичные изделия, которые изготавливают предприятия Украины.

Переоценке подлежат следующие покупные товарно-материальные ценности:

- сырье, материалы, конструкции и детали, полуфабрикаты, топливо, тара, запасные части, оборудование для комплектования производимой продукции, строительные материалы, малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, которые находятся на складах и которые не были в эксплуатации;

- товары, находящиеся на предприятиях торговли и потребительской кооперации, а также в снабженческо-сбытовых организациях.

Для проведения дооценки производственных запасов и товаров на первое число каждого месяца производится инвентаризация их наличия. Переоценка остатков производственных запасов по решению руководителя предприятия может быть проведена по данным учета. Переоценка товарно-материальных ценностей проводится один раз в месяц по ценам, сложившимся в расчетах с поставщиками на конец предыдущего месяца.

Перечень товарно-материальных ценностей, подлежащих дооценке. определяется путем соотношения цен, которые сложились в расчетах с поставщиками на начало и конец месяца. При этом для определения оснований для дооценки принимается минимальная цена на начало месяца и максимальная, которая сложилась в расчетах на конец месяца.

Сумма дооценки направляется на пополнение оборотных средств и отражается по дебету счетов учета производственных запасов и товаров (05, 06, 41 и т.д.) и кредиту счета 14 "Переоценка товарно-материальных ценностей", а также по дебету счета 14 в корреспонденции с кредитом счета 88 "Фонды специального назначения" субсчет "Фонд пополнения собственных средств и дооценки товарно-материальных ценностей".

В свою очередь, средства фонда пополнения собственных средств и дооценки товарно-материальных ценностей могут быть использованы как источник уценки товарно-материальных ценностей.

Как предусмотрено пунктом 1 "Положения о порядке уценки и реализации залежавшейся продукции из группы товаров широкого потребления и продукции производственно-технического назначения", утвержденного приказом Министерства экономики и Министерства финансов Украины от 10.09.96 г. N 120/190 (далее - Положение N 120/190), предприятиями и организациями всех форм собственности могут быть уценены товары широкого потребления и продукция производственно-технического назначения, залежавшиеся (не имеющие сбыта белее трех месяцев) и не пользующиеся спросом у потребителей, а также такие товары и продукция, которые частично утратили свое первоначальное качество. Руководитель (собственник) предприятия может принять решение об уценке продукции по состоянию на первое число месяца по данным учета.

В соответствии с пунктом 21 Положения N 120/190 сумма уценки товаров и продукции относится на уменьшение торговых надбавок уцененных товаров, фонда дооценки товарно-материальных ценностей, а при недостаточности этих источников - на результаты финансово-хозяйственной деятельности предприятия.

Отнесение суммы уценки на уменьшение фонда дооценки отражается по кредиту счетов учета производственных запасов и товаров (05, 06, 41 и т.д.) и дебету счета 14 "Переоценка товарно-материальных ценностей", а также по кредиту счета 14 в корреспонденции с дебетом счета 88 "Фонды специального назначения" субсчет "фонд пополнения собственных средств и дооценки товарно-материальных ценностей".

Следует также учесть особенности налогового учета уценок и дооценок. В соответствии с утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 11.06.98 г. N 124 "Порядком ведения учета прироста (убыли) балансовой стоимости покупных товаров (кроме активов, подлежащих амортизации, ценных бумаг и деривативов), материалов, сырья (топлива), комплектующих изделий и полуфабрикатов на складах, в незавершенном производстве и остатках готовой продукции (в том числе малоценных предметов на складах)" (далее - Порядок N 124) в случае переоценки товарных запасов и материальных ресурсов сумма дооценки прибавляется, а сумма уценки вычитается из суммы, отраженной в графе "Остаток на начало периода" соответствующих сведений, составленных по приложениям N 1 и N 2 к Порядку N 124.

В результате после реализации ранее переоцененного товара благодаря механизму отражения в налоговой отчетности прироста (убыли) ТМЦ на сумму дооценки увеличиваются валовые расходы, а на сумму уценки они уменьшаются, то есть для налогоплательщиков выгодно проводить именно дооценку.

Однако несмотря на то что Порядок N 124, надлежащим образом зарегистрирован 03.07.98 г. в Министерстве юстиции Украины под N 417/2857, Государственная налоговая администрация Украины в письме от 19.07.99 г. N 10606/7/15-1117 "О некоторых вопросах организации взимания налога на прибыль" рекомендует при проверках не признавать уменьшения валовых расходов на сумму дооценки: "Указанным Законом Украины ("О налогообложении прибыли предприятий") не предусмотрено отнесение суммы дооценок к составу валовых расходов, и в связи с этим Порядок ведения учета прироста (убыли) балансовой стоимости покупных товаров (кроме активов, подлежащих амортизации, ценных бумаг и деривативов), материалов, сырья (топлива), комплектующих изделий и полуфабрикатов на складах, в незавершенном производстве и остатках готовой продукции (в том числе малоценных предметов на складах)... применяется только в части, не противоречащей Закону Украины "О налогообложении прибыли предприятий", а именно: абзац третий пункта 1.4 в части дооценки с целью определения валовых расходов не применяется".

Но, во-первых, ранее представители налоговой администрации как-то не высказывали претензий к Порядку N 124 в целом и к предусмотренному в нем механизму отражения дооценок в частности и даже настоятельно рекомендовали использовать указанный Порядок "в практической работе" (см. письмо ГНАУ от 17.07.98 г. N 8562/10/15-1117, а также письмо ГНАУ от 22.09.98 г. N 10943/10/15-1117). Налогоплательщики проводили переоценки и честно отражали их в отчетности согласно требованиям Порядка N 124, наивно полагая, что придраться к ним не будет за что. Однако по истечении времени другой представитель ГНАУ, мыслящий, видимо, более широко и еще более по-государственному, решил творчески пересмотреть положение вещей с переоценками и теперь высказывает по этому вопросу прямо противоположное мнение, что вообще-то похоже на провокацию.

Во-вторых, если уж отдельные ответственные работники ГНАУ искренне уверовали, что отражение дооценки в соответствии с Порядком N 124 противоречит Закону о прибыли, то им нужно быть до конца последовательными: в таком случае не только на сумму дооценки нельзя увеличивать валовые расходы, но и на сумму уценки их (валовые расходы) нельзя уменьшать. Но почему-то в письме от 19.07.99 г. N 10606/7/15-1117 по поводу уценки как раз ничего и не говорится - видимо, если отражение уценки в соответствии с Порядком N 124 способствует росту бюджетных поступлений, то и уменьшение валовых расходов на сумму уценки ГНАУ предпочитает считать полностью соответствующим Закону о прибыли.

В результате очередного всплеска эпистолярной активности налоговой администрации ситуация с переоценками наконец-то приобрела привычный для нашего налогового законодательства окончательно запутанный вид: то ли и дальше при переоценках использовать в работе положения зарегистрированного в Минюсте Порядка N 124, то ли брать на вооружение невразумительное письмо от 19.07.99 г. и выполнять пожелания ГНАУ - с уверенностью уже не ответишь. Что ж, будем надеяться, в ближайшее время этот вопрос прояснится.

Фонд пополнения собственных средств и дооценки товарно-материальных ценностей может быть задействован также в операциях по внесению учредителями (иностранными инвесторами) взносов в уставные фонды предприятий с иностранными инвестициями. В соответствии с п.9.5 Положения по бухгалтерскому учету операций в иностранной валюте, утвержденного приказом Министерства финансов Украины от 14.02.96 г. N 29, с последующими изменениями и дополнениями, курсовые разницы по задолженности учредителей предприятия по взносам в уставный фонд отражаются по счету 88 "Фонды специального назначения" субсчет "Фонд пополнения собственных средств и дооценки товарно-материальных ценностей".

При погашении учредителем задолженности по взносу в уставный фонд или ее пересчете на конец периода курсовая разница между стоимостью иностранной инвестиции на дату возникновения задолженности и стоимостью на дату погашения (пересчета) задолженности в случае роста курса иностранной валюты по отношению к национальной валюте отражается по дебету счета 75 "Расчеты с участниками" и кредиту счета 88 субсчет "Фонд пополнения собственных средств и дооценки товарно-материальных ценностей"; если же курс иностранной валюты снизился по отношению к курсу национальной валюты, то курсовая разница отражается в обратном порядке.

В налоговом учете в соответствии с мнением, изложенным в письме Комитета по вопросам финансов и банковской деятельности ВРУ от 08.02.99 г. N 06-10/77 и письме ГНАУ от 07.04.99 г. N 106/2/22-3111, курсовые разницы по взносам в уставный фонд (положительные или отрицательные), которые возникают в результате пересчета по официальному курсу НБУ иностранной валюты или задолженности в иностранной валюте, не включаются в состав валовых доходов или валовых расходов налогоплательщика.

Согласно п.2.32 Инструкции N 139 кредитовое сальдо по счету 88 "Фонды специального назначения" субсчет "Фонд пополнения собственных средств и дооценки товарно-материальных ценностей" в форме N 1 "Баланс предприятия" показывается в строке 405 статья "Дополнительный капитал".

Фонд безвозмездно полученного имущества

Пунктом 4.8 Инструкции N 139 предусмотрено, что полученные в виде благотворительной помощи денежные средства, имущество, работы и услуги отражаются по дебету соответствующих счетов (51, 20, 05, 06, 41, 01, 04 и т.д.) в корреспонденции со счетом 88 "Фонды специального назначения" субсчет "Фонд безвозмездно полученного имущества". Оприходование безвозмездно полученного имущества в учете осуществляется по стоимости, которая указана в документе, подтверждающем факт его приемки-передачи.

В налоговом учете получающая сторона должна будет увеличить сумму валового дохода на стоимость полученного бездозмезано имущества согласно требованиям пп.4.1.6 Закона о прибыли (правда, существуют исключения из этого правила для неприбыльных организаций и некоторых других категорий налогоплательщиков).

Финансирование расходов за счет фонда безвозмездно полученного имущества отображают по дебету счета 88 "Фонды специального назначения". Согласно пунктам 11 и 17 Инструкции по бухгалтерскому учету балансовой стоимости основных фондов, утвержденной приказом Министерства финансов Украины от 24.07.97 г. N 159, средства фонда безвозмездно полученного имущества могут быть использованы:

- малыми предприятиями - для начисления износа по основным средствам, не подлежащим амортизации (кроме продуктивного скота);

- при безвозмездной передаче нематериальных активов.

Согласно п.2.32 Инструкции N 139 кредитовое сальдо по счету 88 "Фонды специального назначения" субсчет "Фонд безвозмездно полученного имущества" в форме N 1 "Баланс предприятия" показывается в строке 405 статья "Дополнительный капитал".

Фонд прибыли, использованной на капитальные вложения и
приобретение нематериальных активов

При отражении источника финансирования по приобретенным основным средствам и нематериальным активам необходимо учитывать требования пункта 2.56 Инструкции N 139. В том случае, когда предприятие ведет учет начисленной амортизации без использования счета 86 "Амортизационный фонд", амортизация отражается на счете 02 "Износ (амортизация) имущества".

В случае приобретения предприятием негосударственной формы собственности основных средств и нематериальных активов в первую очередь в качестве источника финансирования (без отражения бухгалтерской проводкой) используются суммы амортизационных отчислений. Для этих целей предприятиям целесообразно вести аналитический учет начисленной и использованной амортизации.

Превышение фактических объемов капитальных вложений и стоимости приобретения нематериальных активов в отчетном периоде над суммой амортизации имущества, включая ее остаток на начало отчетного периода, отражается по дебету счетов 81 "Использование прибыли", 87 "Фонды экономического стимулирования", 98 "Нераспределенная прибыль (непокрытые убытки) прошлых лет" в корреспонденции с кредитом счета 88 "Фонды специального назначения" субсчет "Фонд использованной на капитальные вложения и приобретение нематериальных активов прибыли". В соответствии с п.п.13 и 14.2 Инструкции по бухгалтерскому учету балансовой стоимости основных фондов такая же бухгалтерская запись производится при отражении малыми предприятиями сооружения (улучшения) основных средств и ремонта основных непроизводственных фондов.

Использование средств за счет указанного фонда в учете отражается записями по дебету счета 88 "Фонды специального назначения" субсчет "фонд использованной на капитальные вложения и приобретение нематериальных активов прибыли". Согласно пунктам 11, 16 и 17 Инструкции по бухгалтерскому учету балансовой стоимости основных фондов средства фонда использованной на капитальные вложения и приобретение нематериальных активов прибыли могут быть использованы на следующие цели:

- малыми предприятиями - для начисления износа по основным средствам, не подлежащим амортизации (кроме продуктивного скота);

- при безвозмездной передаче малыми предприятиями основных производственных фондов;

- при безвозмездной передаче малыми предприятиями основных непроизводственных фондов;

- при безвозмездной передаче нематериальных активов.

В соответствии с п.2.32 Инструкции N 139 кредитовое сальдо по счету 88 "Фонды специального назначения" субсчет "Фонд использованной на капитальные вложения и приобретение нематериальных активов прибыли" в форме N 1 "Баланс предприятия" отражается в строке 405 статья "Дополнительный капитал".

Фонд индексации балансовой стоимости имущества

Для обобщения информации о сумме индексации основных средств и нематериальных активов используется счет 88 "Фонды специального назначения" субсчет "фонд индексации балансовой стоимости имущества". Инструкцией по бухгалтерскому учету балансовой стоимости основных фондов предусмотрены соответствующие бухгалтерские проводки для отражения этой операции.

В соответствии с п.15 Инструкции по бухгалтерскому учету балансовой стоимости основных фондов сумма изменений стоимости основных средств и нематериальных активов в связи с их индексацией, которая может проводиться ежегодно предприятиями всех форм собственности, отражается:

- по дебету счетов 01 "Основные средства" и 04 "Нематериальные активы" в корреспонденции с кредитом счета 88 "Фонды специального назначения" субсчет "Фонд индексации балансовой стоимости имущества":

- по дебету счета 88 "Фонды специального назначения" субсчет "Фонд индексации балансовой стоимости имущества" и кредиту счета 02 "Износ (амортизация) имущества" - на сумму индексации величины износа по объектам, которые индексируются.

Следует отметить, что для государственных предприятий в п.15 Инструкции по учету ОС предусмотрена существенная особенность, которую следует учитывать при отражении индексации имущества в учете. Государственные предприятия обязаны разницу между суммой изменений первоначальной стоимости индексируемого имущества и суммой изменений величины износа этого же имущества направить на пополнение уставного фонда, что отражается следующей записью: дебет счета 88 "Фонды специального назначения" субсчет "Фонд индексации балансовой стоимости имущества" в корреспонденции с кредитом счета 85 "Уставный фонд".

Кроме того, согласно пунктам 11 и 16 Инструкции по бухгалтерскому учету балансовой стоимости основных фондов средства фонда индексации балансовой стоимости имущества могут быть использованы на следующие цели:

- малыми предприятиями- для начисления износа по основным средствам, не подлежащим амортизации (кроме продуктивного скота);

- при безвозмездной передаче малыми предприятиями основных производственных фондов;

- при безвозмездной передаче малыми предприятиями основных непроизводственных фондов.

В налоговом учете отражение индексации основных средств и нематериальных активов имеет свои особенности. При индексации ОС и НА, проведенной в соответствии с п.8.3 Закона о прибыли, налогоплательщик обязан признать капитальный доход в сумме, которая равна разнице между балансовой стоимостью соответствующей группы основных фондов (нематериальных активов) определенной на начало отчетного года с применением коэффициента индексации, и балансовой стоимостью такой группы основных фондов (нематериальных активов) до такой индексации.

Указанный капитальный доход включается в состав валового дохода налогоплательщика ежеквартально в сумме, которая равняется одной четвертой процента годовой нормы амортизации соответствующей группы основных фондов (нематериальных активов) от суммы капитального дохода такой группы (нематериального актива).

В соответствии с п.2.32 Инструкции N 139 кредитовое сальдо по счету 88 "Фонды специального назначения" субсчет "Фонд индексации балансовой стоимости имущества" в форме N 1 "Баланс предприятия" показывается в строке 405 статья "Дополнительный капитал".

Перерасход фондов

Что делать предприятию в случае, если на протяжении отчетного года имеет место перерасход средств созданных за счет прибыли фондов? Ответ на этот вопрос содержится в п.2.43 Инструкции N 139.

Предприятия, учредительными документами которых предусмотрено создание за счет прибыли фондов, перерасход таких фондов в последнем месяце отчетного года присоединяют к непокрытым убыткам записями по дебету счета 81 "Использование прибыли" и кредиту счетов учета соответствующих фондов: 87 "Фонды экономического стимулирования", 88 "Фонды специального назначения".

По завершении года до составления годового отчета на сумму использованной прибыли в бухгалтерском учете кредитуется счет 81 "Использование прибыли" в корреспонденции с дебетом счета 80 "Прибыли и убытки".

Резерв на оплату отпусков

Пунктом 68 Положения об организации бухгалтерского учета и отчетности в Украине предусмотрено, что в целях равномерного включения предстоящих расходов в затраты производства и обращения отчетного периода предприятие может создавать резерв на последующую оплату отпусков работников и выплату вознаграждений за выслугу лет, включая отчисления на государственное социальное страхование из этих сумм.

Для обобщения информации об отчислениях в резерв на оплату отпусков используется счет 89 "Резервы предстоящих расходов и платежей" субсчет "Резерв отпусков". Отчисления за счет себестоимости продукции в резерв на оплату отпусков отражаются по дебету счетов 20, 23, 24 и т.д. в корреспонденции с кредитом счета 89 субсчет "Резерв отпусков".

Суммы, начисленные работникам к выплате за время ежегодного отпуска за счет резерва на оплату отпусков, отражаются в учете по дебету счета 89 "Резервы предстоящих расходов и платежей" субсчет "Резерв отпусков" в корреспонденции с кредитом счета 70 "Расчеты по оплате труда".

На промышленных предприятиях зачастую создается резерв на оплату отпусков не для всех работников, а только для производственных рабочих. Учитывая то, что отпуска рабочим предоставляются в течение года неравномерно, ежемесячное отчисление средств в резерв на оплату отпусков дает возможность не допускать резких колебаний себестоимости выпускаемой продукции на протяжении календарного года.

Ежемесячный размер отчислений в резерв на оплату отпусков (РО) исчисляется путем умножения фактически начисленной за месяц заработной платы (Зф) на определенный расчетным путем коэффициент (Рк):

РО = Зф х Рк.

Коэффициент Рк на текущий год определяется путем деления годовой суммы на оплату отпусков по плану (Оп) на годовой плановый фонд заработной платы (ФЗп):

Рк = (Оп / ФЗп).

Согласно п.4 Указаний по организации бухгалтерского учета в Украине в редакции приказа Министерства финансов от 15.01.98 г. N 10 предприятия, которые приняли решение не создавать резерв на последующую оплату отпусков работников, остаток этого резерва, созданного в предыдущем периоде, направляют в отчетном году полностью для начисления сумм за предоставленные всем работникам отпуска или списывают по кредиту счета 80 "Прибыли и убытки" в составе финансовых результатов от внереализационных операций. После этого суммы отпускных, которые приходятся на отчетный месяц, относятся непосредственно на счета учета затрат на производство и прочих источников оплаты труда (прибыль, которая остается в распоряжений предприятия, фонды, целевые поступления и т.д.).

При отчислении средств на пополнение резерва отпусков необходимо учитывать особенности налогового учета Включение ежемесячных отчислений на пополнение резерва отпусков (проводка Дт 20 Кт 89) в состав валовых расходов Законом о прибыли не предусмотрено. По мнению автора, расходы на оплату труда в соответствии с пп.5.6.1 Закона о прибыли включаются в состав валовых расходов того периода (месяца), за который начисляется заработная плата (т.е. когда суммы отпускных начислены за счет резерва отпусков и в учете сделана проводка Дт 89 Кт 70).

В соответствии с п.2.40 Инструкции N 139 кредитовое сальдо по счету 89 "Резервы предстоящих расходов и платежей" субсчет "Резерв отпусков" в форме N 1 "Баланс предприятия" отражается в строке 460 статья "Резервы предстоящих расходов и платежей".