Литература и бухгалтерский учет

ВОПРОС: По состоянию на 01.07.97 г. санаторий имеет на балансе художественную литературу на сумму 10 тыс. грн. Нужно ли делать проводку Дт 88-К02 на сумму 10 тыс. грн. в соответствии с п. 24 Инструкции об учете групп основных фондов, как отразить в бухгалтерском и налоговом учете (проводками) дальнейшее приобретение художественной литературы в санатории?

ОТВЕТ: Для решения этого вопроса нужно руководствоваться:

Законом Украины "О внесении изменений в Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" N 283/97-ВР от 22.05.97 г., с изменениями от 19.09.97г., 04.11.97г., 18.11.97 г., 30.12.97г., 10.02.97г. (далее по тексту - закон о налогообложении прибыли);

Инструкцией по бухгалтерскому учету балансовой стоимости групп основных фондов, утвержденной приказом Минфина Украины от 24.07.97 г. N 159 (далее Инструкция по учету групп основных фондов);

Положением об организации бухгалтерского учета и отчетности в Украине (с изменениями и дополнениями), утвержденным Постановлением КМ Украины от 03.04.93 г. N 250 (в тексте - Постановление N 250).

Кроме этого, учет литературных изданий различается для бюджетных и небюджетных организаций.

Бюджетная организация, помимо перечисленных документов, должна пользоваться Инструкцией по учету основных средств в бюджетных организациях, утвержденной приказом Госказначейства, Министерства экономики и Госкомстата Украины N 124/136/71 от 02.12.97 г. (далее по тексту - Инструкция N 124/136/71) и более ранними разъяснениями Министерства финансов "О некоторых вопросах бухгалтерского учета в бюджетных организациях",вышедшими в сентябре 1993 года.

Согласно этим разъяснениям и пункту 4 Инструкции N 124/136/71, библиотечные фонды, независимо от стоимости отдельных экземпляров книг и их срока службы, относятся к основным средствам. Библиотечные фонды (пункт 13 Инструкции N 124/136/71) включают в себя научную, художественную и учебную литературу, а также другие издания и подлежат групповому учету на счете 01, субсчет 018 "Библиотечный фонд", только в денежном выражении (по номинальным ценам) общей суммой. Затраты на ремонт и реставрацию книг не относятся на увеличение стоимости книг и списываются по смете организации.

Инвентарная карточка на объекты библиотечного фонда бюджетных организаций не открывается. Износ на библиотечный фонд не начисляется, а списание книг, непригодных для дальнейшего использования, оформляется актом на списание исключенной из библиотеки литературы в бюджетных организациях (типовая форма N 03-5 (бюджет)).

Что касается учета библиотечных фондов небюджетной организации, то очевидна недостаточная освещенность этого вопроса в действующих законодательных актах. Тщательно проанализируем ту скупую информацию, которая содержится в законодательстве. Рассмотрим п. 13 абзац 4 Инструкции по учету балансовой стоимости групп основных фондов: "Затраты на приобретение научно-технической литературы и журналов отражаются по дебету субсчета 01-4 "Иные основные средства" и кредиту счета 02 "Износ (амортизация) имущества", а также п. 24: "Все предприятия (кроме малых) на первое число месяца применения Инструкции записями по дебету счета 85 "Уставный фонд", а малые предприятия - по дебету счета 88 "Фонды специального назначения" одноразово отражают в корреспонденции с кредитом счета 02 "Износ (амортизация) имущества" сумму, равную стоимости научно-технической литературы и журналов, отраженной на эту же дату на счете 01 "Основные средства". Поскольку речь идет только о научно-технической литературе и никакой другой, то можно сделать вывод, что указанные пункты регламентируют учет литературы, затраты на приобретение которой входят в состав валовых расходов согласно п. 5.4.2 закона о налогообложении прибыли: "затраты, связанные с научно-техническим обеспечением хозяйственной деятельности" и "затраты на приобретение литературы для информационного обеспечения хозяйственной деятельности".

Художественная литература, которая числится на балансе санатория, имеет иное назначение, нежели "научно-техническое" или "информационное" обеспечение хозяйственной деятельности, а поэтому и применение п. 24 Инструкции по учету групп основных фондов не является обоснованным. Наиболее логичным, на наш взгляд, является выход, когда учет литературы ведется на общих основаниях в соответствии с законом о налогообложении прибыли, Инструкцией по учету групп основных фондов и Постановлением N 250 (п. 47) в составе группы основных средств (если стоимость книги больше 15 необлагаемых минимумов), либо, что наиболее вероятно, в составе малоценных и быстроизнашивающихся предметов (МБП) (если стоимость меньше 15 необлагаемых минимумов), заведомо предполагая, что срок службы книги больше одного года.

Действующими нормативными и законодательными актами в области бухгалтерского и налогового учета не предусмотрено разделение МБП на производственные и непроизводственные, как это сделано для основных фондов. Поэтому для отражения в бухгалтерском учете начисления износа по МБП следует пользоваться методикой, изложенной в пунктах 47, 48 Постановления N 250, а также в пунктах 7-12 Указаний по организации бухгалтерского учета в Украине, утвержденных приказом Минфина Украины от 07.05.93 г. N 25 (далее по тексту - Указания). Следует учесть, что при передаче в эксплуатацию МБП, использование которых не связано с производством продукции (работ, услуг), начисляется износ в размере 100% стоимости с отнесением за счет прибыли, средств фонда и целевого финансирования (п. 8 Указаний). Бухгалтерские проводки будут выглядеть следующим образом:

Что касается отнесения непроизводственных МБП в состав валовых расходов, то закон о налогообложении прибыли дает весьма неясную формулировку в п. 5.1, что валовые расходы производства и обращения - это сумма любых расходов налогоплательщика в денежной, материальной и нематериальной формах, осуществляемых как компенсация стоимости товаров (работ, услуг), которые приобретаются для их дальнейшего использования в собственной хозяйственной деятельности. Учитывая данную формулировку, получается, что в налоговом учете на валовые расходы можно отнести любые МБП (как производственные, так и непроизводственные), т е. бухгалтерский учет говорит одно, а налоговый другое. Будем надеяться, что в скором времени такие противоречия найдут свое объяснение в нормативных актах, а пока рекомендуем при приобретении литературы для санатория использовать следующие проводки (желательно при этом убедить свою налоговую инспекцию в том, что художественная литература это производственные активы, без которых невозможно полноценное оздоровление больных):

Износ МБП, начисленный по бухгалтерскому учету, в валовые расходы не включается.

Если же налоговая инспекция будет настаивать на непроизводственном характере литературы, советуем все же стоимость приобретенной литературы в состав валовых расходов не включать, а по бухгалтерскому учету начислить износ за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.