Учет операций в иностранной валюте
С принятием налоговых законов, в частности новой редакции Закона Украины "О налогообложении прибыли предприятий", изменился подход к порядку осуществления многих хозяйственных операций. Новшества коснулись и валютных операций, а именно учета таковых. Однако в ходе бурных налоговых событий в стороне остался вопрос, касающийся порядка списания иностранной валюты с позиции налогового учета.
Начиная рассмотрение учета операций в иностранной валюте, следует напомнить о том, что с 01.07.97 г., а именно с даты вступления в силу Закона Украины "О внесении изменений в Закон Украины "О налогообложении прибыли предприятий" от 22.05.97 г. N 283/97-ВР (далее - Закон), коренным образом изменился подход к вопросам учета валютных операций. Это связано с введением нового вида учета - налогового учета. Поэтому любые операции, связанные с иностранной валютой, должны быть рассмотрены с позиций налогового и бухгалтерского учета.
Первое, на что хотелось бы обратить Ваше внимание, это то, что в настоящее время (а именно с 01.07.97 г.) понятие "курсовые разницы" приобрело новое значение. Это утверждение исходит из положений Закона. Так, доходы, полученные или начисленные в связи с продажей товаров (работ, услуг) в течение отчетного периода, пересчитываются в гривни по официальному курсу НБУ, действовавшему на дату получения или начисления таких доходов. То же касается и расходов в иностранной валюте, понесенных или начисленных в течение отчетного периода в связи с приобретением товаров (работ, услуг).
Полученные (начисленные) доходы и понесенные (начисленные) расходы в иностранной валюте не подлежат пересчету в связи с изменениями официального курса в течение отчетного периода.
И только лишь на конец отчетного периода любая иностранная валюта или задолженность в иностранной валюте, числящаяся на балансе предприятия, пересчитывается в гривни по официальному курсу НБУ, действовавшему на последний день такого отчетного периода.
Именно в этот момент удобно применить понятие "курсовые разницы" в том "старом" значении.
Однако Законом установлено, что возникшая в результате такого пересчета разница должна быть учтена для целей налогообложения: положительная разница - в составе валовых доходов, отрицательная - в составе валовых расходов.
А что делать, если, допустим, задолженность в иностранной валюте возникла и в том же отчетном периоде была погашена или погашение произошло в течение последующих периодов? И этот ход событий предусмотрен положениями Закона. Так, если задолженность в иностранной валюте погашается в течение отчетного периода, то сумма такой задолженности пересчитывается в гривни по официальному курсу НБУ, действовавшему на день погашения такой задолженности.
Остается непонятным: влияет ли в данной ситуации возникшая разница на налогообложение или нет? Иными словами, включаются ли возникшие разницы в состав валовых доходов и валовых расходов? Прямого ответа на данный вопрос в Законе, к сожалению, нет. Однако обратимся к Порядку составления декларации о прибыли предприятия, утвержденному приказом ГНАУ от 21.01.98 г. N 37. Согласно п.п. 3.2.4 п. 3.2 раздела 3 указанного Порядка в состав валовых доходов наряду с положительной разницей, полученной в результате пересчета задолженности, числящейся на конец отчетного периода, включается и положительная разница, возникшая в результате пересчета суммы задолженности, погашаемой в течение отчетного периода. Такие доходы найдут свое отражение в приложении "Б" к декларации о прибыли предприятия.
То же касается и отрицательной разницы в случае возникновения таковой при пересчете задолженности, будь то задолженность, числящаяся на конец отчетного периода, или задолженность, погашенная в течение отчетного периода. Отрицательная разница должна быть включена в состав валовых расходов и отражена в приложении "З" к декларации о прибыли предприятия.
Что касается бухгалтерского учета валютных операций, то такие операции ведутся в соответствии с Положением о бухгалтерском учете операций в иностранной валюте, утвержденным приказом Министерства финансов Украины от 14.02.96 г. N 29, с соответствующими изменениями. Так, согласно изменениям, внесенным в указанное Положение, разницы, возникшие в связи с изменением официального курса НБУ (курсовые разницы), отражаются отдельно на счете 80 "Прибыли и убытки" в составе финансовых результатов от внереализационных операций. Тем самым подведена черта под тем фактом, что отражение разниц, возникших в связи с изменением курса НБУ, не может быть расценено как курсовая разница, числящаяся в свое время на счете 88 субсчет "Курсовые разницы". В связи с этим нелишне будет напомнить о том, что накопленные по состоянию на 01.07.97 г. курсовые разницы должны быть списаны на результаты финансовой деятельности после налогообложения. Иными словами, на 01.07.97 г. необходимо "обнулить" счет 88 субсчет "Курсовые разницы". В бухгалтерском учете такие списания должны быть отражены следующими записями:
- при наличии кредитового остатка по счету 88 субсчет "Курсовые разницы" (положительная курсовая разница):
Дт 88 - Кт 98 "Нераспределенная прибыль (непокрытые убытки) прошлых лет";
- при наличии дебетового сальдо по счету 88 субсчет "Курсовые разницы" (отрицательная курсовая разница):
Дт 81,87,98-Кт 88/...
А теперь перейдем к рассмотрению интереснейшего понятия в налоговом учете операций в иностранной валюте - балансовой стоимости иностранной валюты.
Как и обычная цена, понятие балансовой стоимости иностранной валюты является "налоговой тайной". Как применить такую "тайну" на практике - никто не знает. Закон ответа не дает. И каждый бухгалтер, решивший все-таки довести борьбу по учету валютных операций до победного конца, ухитряется придумать свой метод определения балансовой стоимости валюты. Вот и мы решили приоткрыть тайну балансовой стоимости иностранной валюты и предложить Вам, уважаемый читатель, свой вариант решения.
Вспомним старые добрые времена, а именно период с апреля 1993 года по июль 1997 года. Начнем воспоминания с того, что учет валютных операций ведется в национальной валюте Украины - гривнях. Для этого иностранная валюта, расчеты в иностранной валюте и т.д. пересчитываются в гривни путем применения официального курса НБУ, действовавшего на момент расчетов и на последний день месяца. Тем самым мы всю валюту, которая числилась на валютном счете, валюту, поступившую в течение месяца, погашенную задолженность в валюте и т.д., "подгоняли" под один курс НБУ, который действовал на день осуществления какого-либо движения валюты или сумм задолженности в валюте.
Гривневый эквивалент валюты меняется в течение месяца в связи с изменениями курса НБУ на момент осуществления движения валютных средств. А теперь вернемся в сегодняшний день.
Как уже говорилось ранее, согласно Закону иностранная валюта или задолженность в иностранной валюте в течение отчетного периода не пересчитывается в связи с изменениями курса НБУ. Другими словами, законодатель хочет подчеркнуть, что валюта (или задолженность в валюте) в течение отчетного периода имеет свою неизменную стоимость. И такая стоимость названа балансовой.
Балансовая стоимость иностранной валюты, поступившей в виде выручки, представляет собой гривневый эквивалент, исчисленный по курсу НБУ, действовавшему на день зачисления такой валюты на валютный счет.
Балансовая стоимость купленной иностранной валюты представляет собой сумму в гривнях, уплаченную в связи с такой покупкой (без учета комиссионных, уплаченных за услуги другим лицам по такой покупке).
Как уже отмечалось, в целях налогообложения иностранная валюта или задолженность в иностранной валюте, числящаяся на конец отчетного периода, пересчитывается по курсу НБУ, действовавшему на последний день отчетного периода.
В связи с этим для последующего налогового периода балансовая стоимость иностранной валюты или задолженности в иностранной валюте приравнивается к их стоимости, определенной на конец предыдущего отчетного периода.
Из всего вышеизложенного можно сделать вывод, что любое поступление иностранной валюты будет иметь свою балансовую стоимость! И дальнейшее движение валютных средств в течение налогового периода - квартала - не будет влиять на изменение такой стоимости. Приведем небольшой пример.
В течение II квартала предприятие имело следующие операции:
02.04.98 г. - на валютный счет поступила выручка - $1000 (курс НБУ 1,85);
20.04.98 г. - на валютный счет поступила предоплата - $1500 (курс НБУ 1,86);
19.05.98 г. - на УМВБ куплена валюта - $3000. Сумма, уплаченная за купленную валюту, - 6000 грн. (курс НБУ - 1,84).
Итак, по условиям примера имеем (см. таблицу 1):
Таблица 1
+---------------------------------------------------------------------------+
¦ Дата ¦Хозяйственная¦ Сумма ¦ Курс ¦ Стоимость ¦Балансовая ¦
¦ ¦ операция ¦ иностранной ¦ НБУ ¦покупки(грн.) ¦ стоимость ¦
¦ ¦ ¦ валюты(дол.) ¦ ¦ ¦валюты (грн.)¦
¦----------+-------------¦--------------¦------¦--------------¦-------------¦
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦ 4 ¦ 5 ¦ 6 ¦
¦----------¦-------------+--------------¦------¦--------------¦-------------¦
¦02.04.98г.¦ Валютная ¦ 1000 ¦ 1,85 ¦ - ¦ 1850 ¦
¦ ¦ выручка ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦----------¦-------------¦--------------¦------¦--------------¦-------------¦
¦20.04.98г.¦ Поступила ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦ предоплата ¦ 1500 ¦ 1,86 ¦ - ¦ 2790 ¦
+----------¦-------------¦--------------¦------¦--------------¦-------------¦
¦19.05.98г.¦ Куплена ¦ 3000 ¦ 1,84 ¦ 6000 ¦ 6000 ¦
¦ ¦ валюта ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------+
Таким образом, можно сделать вывод о том, что по состоянию на 19.05.98 г. у предприятия на валютном счете числится $5500. Балансовая стоимость валюты составляет 10640 грн. На конец квартала будет произведен пересчет остатков валюты по курсу НБУ, действовавшему на последний день отчетного периода.
С налоговым учетом, рассмотренным выше, на первый взгляд, не должны возникнуть проблемы.
Что же касается бухгалтерского учета, то при "состыковке" с налоговым учетом могут возникнуть первые затруднения. Почему? Потому что правила бухгалтерского учета, предусмотренные в Положении по бухгалтерскому учету операций в иностранной валюте (приказ МФУ от 20.02.96 г. N 29), остаются неизменными.
Согласно вышеуказанному Положению для отражения валютных операций в бухгалтерском учете применяется курс НБУ, действующий на день осуществления таких операций. Да и выписка банка по движению валютных средств подтверждает такой пересчет.
Попытаемся отразить в бухгалтерском учете операции, приведенные в примере, по датам осуществления хозяйственных операций:
02.04.98 г. - на валютный счет поступила выручка:
Дт 52 - Кт 62 - $1000/1850 грн.;
20.04.98 г. - на валютный счет поступила предоплата:
Дт 52 - Кт 61, 62 - $1500/2790 грн.
Как следует из условий примера, курс НБУ на 20.04.98 г. изменился. И это не могло не сказаться на данных выписки банка по движению валютных средств. Остаток валютных средств, числящийся на конец дня, - $2500, что в гривневом эквиваленте составляет 4650 грн. согласно выписке банка. Если исходить из требований налогового учета, стоимость поступившей валюты должна составить 4640 грн. (1850 грн. + 2790 грн.). Но, как отмечалось ранее, данные бухгалтерского учета должны совпадать с данными первичных документов.
Поэтому в бухгалтерском учете делается регулирующая запись, отражающая возникшую разницу - курсовую разницу:
Дт 52 - Кт 80-10 грн.(4650 грн.- 4640 грн.);
19.05.98 г. - перечислены денежные средства для покупки валюты:
Дт 56 - Кт 51- 6000 грн.
Согласно выписке банка о движении валютных средств поступила валюта. Однако в данном первичном документе будет указан эквивалент в гривнях, пересчитанный по курсу НБУ, действовавшему на день покупки, - 5520 грн. ($3000 х х 1,84).
Кроме того, такой порядок оговорен и в Положении о бухгалтерском учете операций в иностранной валюте (приказ МФУ от 20.02.96 г. N 29).
Согласно п. 11.2 Положения стоимость приобретенной иностранной валюты, пересчитанной в украинскую валюту по курсу НБУ, действовавшему на день зачисления иностранной валюты на счет покупателя, отражается по дебету счета 52 "Валютный счет" субсчет "Валютный счет в стране" и кредиту счета 56 "Прочие денежные средства" субсчет "Денежные средства в пути".Разница, возникшая между стоимостью приобретенной валюты и суммой всех затрат, отражается в составе финансовых результатов, а именно: по дебету или по кредиту счета 80 "Прибыли и убытки".
Указанная величина представляет собой разницу между суммой средств, перечисленных на покупку валюты (6000 грн.), и стоимостью приобретенной валюты (5520 грн.). И это еще раз указывает на то, что счет 80 является регулирующим счетом, приводящим в соответствие данные бухгалтерского и налогового учета;
- на валютный счет поступила валюта:
Дт 52 - Кт 56 - $3000/5520 грн.;
- отражена возникшая разница между стоимостью приобретенной валюты и суммой денежных средств, перечисленных на покупку такой валюты;
Дт 80 - Кт 56 - 480 грн.(6000 грн. - 5520 грн.).
Подводя итог всему вышеприведенному, можно сделать вывод: учет балансовой стоимости иностранной валюты необходимо вести отдельно. Конечно же, можно воспользоваться и данными бухгалтерского учета. Однако при этом необходимо будет учитывать или не учитывать данные регулирующего счета 80. Это крайне неудобно. Как вести отдельный учет балансовой стоимости иностранной валюты, мы рассмотрим далее.
Теперь перейдем к вопросу определения балансовой стоимости иностранной валюты, списываемой с валютного счета предприятия.
Согласно Закону любые расходы в иностранной валюте, связанные с приобретением товаров (работ, услуг), продажей валюты, то есть включаемые в валовые расходы, определяются в сумме, разной балансовой стоимости такой валюты. Как определить балансовую стоимость такой иностранной валюты? Если, допустим, на начало отчетного периода у предприятия числилась валюта, в отчетном периоде не было поступлений иностранной валюты и всего один раз валюта была списана с валютного счета, то проблем с определением списанной валюты не будет. Но такие ситуации возникают крайне редко. Обычно предприятия, осуществляющие операции в области внешнеэкономической деятельности, имеют в отчетном периоде далеко не одно поступление на валютный счет и далеко не одно списание с валютного счета иностранной валюты. И именно в такой ситуации возникают проблемы. Как уже отмечалось, каждое поступление иностранной валюты имеет свою балансовую стоимость: то ли рассчитанную по курсу НБУ, действовавшему на день поступления валютных средств, то ли равную сумме в гривнях, перечисленной для покупки иностранной валюты, если таковая покупается. Так по какой же балансовой стоимости следует списывать валюту в случае оплаты чеголибо или продажи такой валюты?
Из всего вышеприведенного можно заключить, что необходимо производить расчет балансовой стоимости иностранной валюты.
В любом случае для определения балансовой стоимости поступившей в течение отчетного периода иностранной валюты необходимо фиксировать такие поступления, то есть вести учет. Для этого можно использовать ведомость учета балансовой стоимости поступившей валюты, в которой указываются: дата поступления валюты; сумма поступившей валюты; курс НБУ, действовавший на день поступления валюты; сумма в гривнях, уплаченная для покупки валюты; балансовая стоимость валюты.
В этой же ведомости можно учитывать и списание иностранной валюты с указанием ее балансовой стоимости. К такой ведомости необходимо прилагать расчеты балансовой стоимости списанной валюты.
В связи с тем, что порядок определения балансовой стоимости списываемой иностранной валюты законодательно не определен, предлагаем Вам наши рекомендации.
Можно использовать два варианта расчета балансовой стоимости списываемой иностранной валюты:
- с использованием методов FIFO или LIFO;
- с использованием средней величины балансовой стоимости иностранной валюты.
Первый вариант определения балансовой стоимости списываемой иностранной валюты заключается в следующем.
Метод FIFO (first in first out: первый пришел - первый ушел) применительно к определению балансовой стоимости списываемой иностранной валюты заключается в следующем: сначала списывается балансовая стоимость иностранной валюты, которая поступила раньше.
Рассмотрим пример. На начало отчетного периода у предприятия числилась на валютном счете иностранная валюта- $1000. С учетом пересчета по курсу НБУ, действовавшему на последний день предыдущего отчетного периода, балансовая стоимость составила 1850 грн. В течение отчетного периода были осуществлены следующие операции:
02.04.98 г. - поступила валютная выручка в сумме $2500 (курс НБУ - 1,85);
20.04.98 г. - поступила предоплата за товар в сумме $1600 (курс НБУ 1,84);
05.05.98 г. - списаны валютные средства в погашение задолженности в сумме $3100 (курс НБУ-1,84);
12.05.98 г. - на УМВБ куплена валюта в сумме $1000. Сумма в гривнях, перечисленная для покупки валюты, - 2000 грн. (курс НБУ - 1,84);
13.05.98 г. - списаны валютные средства в адрес нерезидента в сумме $1200 (курс НБУ -1,84);
15.06.98 г. - поступила валютная выручка в сумме $2000 (курс НБУ 1,85);
20.06.98 г. - списаны валютные средства на продажу валюты в сумме $1000 (курс НБУ- 1,84);
30.06.98 г.- курс НБУ-1,84.
Наша задача - определение балансовой стоимости списываемой иностранной валюты. Согласно условиям примера такое списание производилось 05.05.98 г., 13.05.98 г., 20.06.98 г.
Для удобства определим балансовую стоимость поступившей иностранной валюты до первого списания. Для этого используем ведомость,приведенную ниже.
+---------------------------------------------------------------------------+
¦ Дата ¦Хозяй- ¦Сумма ¦ Сумма ¦Курс¦Сто- ¦Балан-¦ Балансовая ¦
¦ ¦ственная ¦посту-¦списанной ¦НБУ ¦имость¦совая ¦ стоимость ¦
¦ ¦операция ¦пив- ¦валюты(дол.)¦ ¦валюты¦стои -¦ выбывшей ¦
¦ ¦ ¦шей ¦ ¦ ¦(грн.)¦мость ¦ валюты(грн.) ¦
¦ ¦ ¦валюты¦ ¦ ¦ ¦посту-¦ ¦
¦ ¦ ¦(дол.)¦ ¦ ¦ ¦пившей¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦валюты¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦(грн.)¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦----------+---------+------+------------+----+------+------+---------------¦
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦ 4 ¦ 5 ¦ 6 ¦ 7 ¦ 8 ¦
¦----------¦---------¦------¦------------¦----¦------¦------¦---------------¦
¦01.04.98г.¦Остаток ¦ 1000 ¦ - ¦1,85¦ 1850 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦валюты ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦----------¦---------¦------¦------------¦----¦------¦------¦---------------¦
¦02.04.98г.¦Поступила¦ 2500 ¦ - ¦1,85¦ 4625 ¦ - ¦ - ¦
¦ ¦валютная ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦выручка ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------¦---------¦------¦------------¦----¦------¦------¦---------------¦
¦20.04.98г.¦Поступила¦ 1600 ¦ - ¦1,84¦ - ¦ 2944 ¦ - ¦
¦ ¦предопла-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦та ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦----------¦---------¦------¦------------¦----¦------¦------¦---------------¦
¦05.05.98г.¦ Списана ¦ - ¦ 3100 ¦1,84¦ - ¦ - ¦ ? ¦
¦ ¦ валюта ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------+
Для того чтобы определить балансовую стоимость списанной иностранной валюты, сделаем небольшой расчет. Итак, по состоянию на 05.05.98 г. у предприятия числится валюта - $5100, в этот же день списано - $3100. Теперь формируем балансовую стоимость списанной иностранной валюты: сначала списываем балансовую стоимость ранее поступившей валюты:
$1000-1850 грн.;
$2100-3885 грн.($2100 х 1,85).
Первое поступление после списания остатка валюты датируется 2 апреля. Как видно из приведенной ведомости, в этот день поступило $2500. Нам же "нужна" только часть такого поступления - $2100 ($3100 - $1000).
Поэтому для расчета балансовой стоимости списанной иностранной валюты мы "берем" часть балансовой стоимости поступившей 02.04.98 г. иностранной валюты - 3885 грн.
Произведя такие расчеты, определяем балансовую стоимость списанной иностранной валюты, которая на 05.05.98 г. составит 5735 грн. (1850 грн. + 3885 грн.).
После списания валютных средств получаем: по состоянию на 06.05.98 г. остаток иностранной валюты составил $400. Балансовая стоимость остатка иностранной валюты - 740 грн. ($400 х 1,85) или (4625 грн. - 3885 грн.).
Следующее списание согласно нашему примеру произошло 13.0.98 г. До этой даты было поступление валюты. Продолжим заполнение ведмости учета балансовой стоимости иностранной валюты.
+---------------------------------------------------------------------------+
¦ Дата ¦Хозяйственная¦Сумма ¦ Сумма ¦ Курс¦Стои- ¦Балансо- ¦ Балансовая ¦
¦ ¦ операция ¦посту-¦списан-¦ НБУ ¦мость ¦вая ¦ стоимость ¦
¦ ¦ ¦пившей¦ ной ¦ ¦покуп-¦стоимость¦ выбывшей ¦
¦ ¦ ¦валюты¦валюты ¦ ¦ки ¦поступив-¦ валюты ¦
¦ ¦ ¦(дол.)¦(дол.) ¦ ¦валюты¦ шей ¦ (грн.) ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦(грн.)¦валюты ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ (грн.) ¦ ¦
+----------+-------------+------+-------+-----+------+---------+------------¦
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦ 4 ¦ 5 ¦ 6 ¦ 7 ¦ 8 ¦
+----------+-------------+------+-------+-----+------+---------+------------¦
¦06.05.98г.¦Остаток валю-¦4000 ¦ - ¦ - ¦ - ¦ 740 ¦ - ¦
¦ ¦ты после спи-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦сания ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+----------+-------------+------+-------+-----+------+---------+------------¦
¦12.05.98г.¦ Куплена ¦ 1000 ¦ - ¦1,84 ¦ 2000 ¦ 2000 ¦ - ¦
¦ ¦ валюта ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦----------¦-------------¦------¦-------¦-----¦------¦---------+------------¦
¦13.05.98г.¦ Списана ¦ - ¦ 1200 ¦1,84 ¦ - ¦ - ¦ ? ¦
¦ ¦ валюта ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------+
Итак, сделаем расчет балансовой стоимости списанной иностранной валюты. По состоянию на 13.05.98 г. остаток валюты составил $1400, из которой $400 числится по балансовой стоимости 740 грн., $1000 - по балансовой стоимости 2000 грн. Применяя метод FIFO, списано $1200: $400 - с остатка и $800 - с поступления.
Соответственно балансовая стоимость списания составляет 740 грн. и 1600 грн. ($800 х 2,0). Итого - 2340 грн.
Следующее списание валютных средств датируется 20.06.98 г. Аналогично приведенным ранее списаниям валюты заполним ведомость учета балансовой стоимости иностранной валюты и рассчитаем балансовую стоимость списанной иностранной валюты.
Остаток иностранной валюты по состоянию на 14.06.98 г. составил $ 200, балансовая стоимость которой - 400 грн. ($200 х 2,0).
+---------------------------------------------------------------------------+
¦ Дата ¦Хозяйственная¦Сумма ¦Сумма ¦ Курс¦Стои- ¦Балансо- ¦Балансовая ¦
¦ ¦ операция ¦посту-¦списан-¦ НБУ ¦мость ¦ вая ¦ стоимость ¦
¦ ¦ ¦пившей¦ной ¦ ¦покуп-¦стоимость¦ выбывшей ¦
¦ ¦ ¦валюты¦валюты ¦ ¦ки ¦поступив-¦ валюты ¦
¦ ¦ ¦(дол.)¦(дол.) ¦ ¦валюты¦ шей ¦ (грн.) ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦(грн.)¦ валюты ¦ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ (грн.) ¦ ¦
¦----------¦-------------¦------¦-------¦-----¦------¦---------¦------------¦
¦ 1 ¦ 2 ¦ 3 ¦ 4 ¦ 5 ¦ 6 ¦ 7 ¦ 8 ¦
¦----------¦-------------¦------¦-------¦-----¦------¦---------¦------------¦
¦14.06.98г.¦ Остаток ¦ 200 ¦ - ¦ - ¦ - ¦ 400 ¦ - ¦
¦ ¦ валюты ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦----------+-------------+------¦-------¦-----¦------¦---------¦------------¦
¦15.06.98г.¦ Поступила ¦ 2000 ¦ - ¦ 1,85¦ - ¦ 3700 ¦ - ¦
¦ ¦ валюта ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦----------¦-------------¦------¦-------¦-----¦------¦---------¦------------¦
¦20.06.98г.¦Списана валю-¦ - ¦ 1000 ¦ 1,84¦ - ¦ - ¦ 1880 ¦
¦ ¦та на про- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
¦ ¦дажу ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦
+---------------------------------------------------------------------------+
Остаток валюты на 20.06.98 г. - $2200.
Балансовая стоимость такой валюты - 400 грн. + 3700 грн.
Списана валюта на продажу - $1000 ($200 и $800). Следовательно, балансовая стоимость списанной валюты - (400 грн. + 1480 грн.) = 1880 грн.
На последний день отчетного периода остаток валюты составил $1200.
Балансовая стоимость остатка валюты составила 2208 грн. ($1200 х 1,84).
Рассмотрим метод списания LIFO - last in first out (последний пришел первый ушел), который применительно к определению балансовой стоимости списываемой валюты заключается в следующем: сначала списывается балансовая стоимость валюты, которая поступила на валютный счет последней.
Порядок определения балансовой стоимости списываемой валюты с применением метода LIFO аналогичен порядку по методу FIFO.
Рассмотрим часть упомянутого примера, то есть списание валютных средств 05.05.98 г.
Заполняем ведомость учета балансовой стоимости иностранной валюты аналогично ранее приведенному примеру. Итак, по состоянию на 05.05.98 г. остаток валюты составил $5100. Балансовая стоимость остатка валюты формировалась следующим образом:
01.04.98 г.- 1850 грн. ($1000);
02.04.98 г.- 4625 грн. ($2500);
20.04.98 г.- 2944 грн. ($1600).
Списано $3100. Теперь формируем балансовую стоимость списанной иностранной валюты.
Сначала списываем балансовую стоимость валюты, которая поступила позже всех, т. е.: 20.04.98 г. - $1600, потом спишем балансовую стоимость валюты, поступившей 02.04.98 г., и так далее, пока сумма не будет равна $3100.
Балансовая стоимость списанной иностранной валюты составит: 2944 грн. ($1600)+ 2775 грн. ($1500) = 5719 грн.
Разница, возникшая между величинами балансовой стоимости иностранной валюты, определенными по двум методам, связана с изменением курса НБУ, который в свое время "участвовал" в формировании балансовой стоимости поступившей валюты. В итоге в конце отчетного периода при определении объекта налогообложения возникшая разница зачтется.
Что касается предлагаемого нами второго варианта определения балансовой стоимости списываемой валюты, то его суть заключается в том, что балансовая стоимость такой валюты определяется как средняя балансовая стоимость валюты, поступившей на этот момент. Рассмотрим пример такого расчета, используя приведенные ранее данные (для рассмотрения первого варианта).
Ведомость учета балансовой стоимости иностранной валюты заполняется аналогично приведенному ранее примеру.
Итак, на дату списания иностранной валюты,то есть на 05.05.98 г., имеем следующее:
остаток на 01.04.98 г. - $1000, балансовая стоимость - 1850 грн.;
02.04.98 г. - $2500, балансовая стоимость - 4625 грн.;
20.04.98 г. - $1600, балансовая стоимость - 2944 грн.
Следовательно, по состоянию на 05.05.98 г. остаток иностранной валюты составил $5100, балансовая стоимость - 9419 грн. (1850 грн.+ 4625 грн. + 2944 грн.). Средняя балансовая стоимость $1 составит 1,846 грн.
Имея сумму списанной иностранной валюты ($3100) и среднюю балансовую стоимость единицы валюты ($1 = 1,846 грн.), определяем балансовую стоимость списанной иностранной валюты:
$3100 х 1,846 (грн.) = 5722,6 (грн.)
Балансовая стоимость остатка валюты по состоянию на 06.06.98 г. определяется исходя из средней балансовой стоимости $1 : $400 х 1,846 (грн.) = 738,4 (грн.)
Аналогично определяется балансовая стоимость валюты, списываемой по условиям примера.