О бухгалтерском учете операций с дисконтными облигациями
внутреннего государственного займа (ОВГЗ)
Несмотря на то, что учет операций с облигациями достаточно подробно описан в Указаниях по организации бухгалтерского учета в Украине, утвержденных приказом Министерства (финансов Украины от 07.05.93 г. N 25 с изменениями и дополнениями, а порядок налогообложения четко определен в письме Министерства финансов Украины и ГГНИ Украины "О налогообложении прибыли от осуществления операций с облигациями внутренних государственных и местных займов" от 04.09.96 г. N 14-311/10-5888. на практике у бухгалтеров возникают трудности с отражением операций с ОВГЗ в регистрах бухгалтерского учета. Поэтому автор предлагает бухгалтерам схему проводок для практического применения.
Учет дисконтных ОВГЗ необходимо вести на счете 58 по номиналу в разрезе аукционов, т.е. на каждую группу облигаций, приобретаемых на конкретном аукционе, открывается карточка аналитического учета. В этой карточке указываются номер и дата проведения аукциона, количество приобретенных облигаций, цена приобретения, сумма, а также сумма по номиналу, дата погашения облигаций и сумма дохода (дисконта), которая определяется как разница между суммой по номиналу и суммой, затраченной на приобретение облигаций. Отдельно указывается комиссионное вознаграждение.
Рассмотрим схему проводок на конкретном примере. Допустим, предприятие приобрело через коммерческий банк на первичном рынке 100 трехмесячных облигаций номиналом 100 грн. каждая по цене 85,71 грн. за единицу. Комиссионное вознаграждение составило 0,1% от суммы переведенных банку средств на покупку, т.е. 0,1% х 100 х 85,71 = 8,57 грн. Через три месяца банк произвел погашение облигаций и всю сумму перечислил на расчетный счет предприятия. В этом случае проводки выглядят следующим образом:
+---------------------------------------------------------------------+
¦ N ¦Дебет¦Кредит¦Сумма, грн.¦ Содержание операций ¦
+---+-----+------+-----------+----------------------------------------¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦По оформленной заявке на покупку ОВГЗ ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦переведено ¦
¦ 1.¦ 76 ¦ 51 ¦ 8579,57 ¦банку 8571 грн. по цене 85,71 грн. за ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦единицу и комиссионное вознаграждение в ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦сумме 8,57 грн. ¦
+---+-----+------+-----------+----------------------------------------¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦Открыта карточка аналитического учета на¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦по приобретение облигаций и оприходованы¦
¦ ¦ 58 ¦ 76 ¦ 8571,00 ¦100 облигаций по номиналу 100 грн. с ¦
¦ 2.¦ 58 ¦ 83 ¦ 1429,00 ¦учетом дисконта на счете 83 "Доходы ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦будущих периодов". Проводки ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦осуществляются на основании выписки с ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦"Дело"-счета. ¦
+---+-----+------+-----------+----------------------------------------¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦Поступила сумма в погашение ОВГЗ от ¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦банка, и передана выписка с "Дело"-счета¦
¦ 3.¦ 51 ¦ 58 ¦ 10000,00 ¦о списании 100 облигаций ¦
+---+-----+------+-----------+----------------------------------------¦
¦ ¦ 83 ¦ 80 ¦ 1429,00 ¦Определяется финансовый результат от ¦
¦ 4.¦ 80 ¦ 76 ¦ 8,57 ¦операции по погашению ОВГЗ,и списывается¦
¦ ¦ ¦ ¦ ¦комиссионное вознаграждение банка ¦
+---------------------------------------------------------------------+
Как видно из приведенной схемы, прибыль от этой операции составила 1429,00 - 8,57 = 1420,43 грн. Согласно Закону Украины "О налогообложении прибыли предприятий" доход, полученный в виде процентов по ОВГЗ, освобожден от налога на прибыль, т.е. эта сумма - 1420,43 грн. - должна быть отражена в строке 08 "Прибыль (убыток) от внереализационных операций" в Декларации о прибыли предприятий, и второй раз в строке 17 "Льготы по налогу на прибыль", т.е. эта сумма не войдет в объект налогообложения.
Легко заметить, что в случае, если банк перечисляет предприятию не всю сумму по погашенным ОВГЗ, а оставшуюся часть по новой заявке предприятия направляет на приобретение ОВГЗ на другом аукционе, то предложенную схему учета просто обобщить, если в п.3 проводку Дт 51 Кт 58 заменить проводкой Дт 76 Кт 58 с отражением затем по кредиту счета 76 сумм, направленных на приобретение новых ОВГЗ и переведенных на счет предприятия.