ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ

ІНДИВІДУАЛЬНА ПОДАТКОВА КОНСУЛЬТАЦІЯ
02.10.2017 N 2088/5/99-99-15-03-02-16/ІПК

Про порядок оподаткування ПДВ

Державна фіскальна служба України розглянула звернення щодо порядку виникнення податкових зобов’язань з ПДВ та, керуючись статтею 52 розділу II Податкового кодексу України (далі - ПКУ), повідомляє.

Як вбачається із доданих до звернення додатків, між підприємством 1 (далі - Комітет) та підприємством 2 (далі - Підприємство) було укладено договори про відпуск із державного резерву природного газу у порядку тимчасового позичання та розрахунки за нього згідно з постановою КМУ від 16.10.1997 р. N 1138 і розпорядженням КМУ від 21.12.1999 р. N 1432-р.

Відповідно до умов, визначених договорами, Комітетом відпущено із державного резерву Підприємству природний газ у порядку тимчасового позичання. При цьому Підприємство було зобов’язано повернути природний газ до державного резерву та щомісячно здійснювати оплату за користування таким газом (тимчасове позичання) у розмірі відповідного відсотка від вартості природного газу, встановленого умовами договорів.

Водночас, згідно із текстом рішення суду, доданого до звернення, строк повернення позичених на підставі спірного договору матеріальних цінностей (природного газу) не настав, оскільки відповідно до постанови Кабінету Міністрів України від 28 грудня 2002 року N 2045 "Про погашення заборгованості та впорядкування розрахунків підприємств електроенергетики з Державним комітетом з державного матеріального резерву" його продовжено до 01 січня 2023 року.

При цьому відповідно до тексту рішень суду, доданих до звернення, Підприємство зобов’язане сплатити Комітету відповідну суму за користування природним газом (тимчасове позичання).

Відносини, що виникають у сфері справляння податків і зборів, регулюються нормами ПКУ (пункт 1.1 статті 1 розділу І ПКУ).

Згідно з нормами чинного законодавства платники податку зобов’язані самостійно декларувати свої податкові зобов’язання та визначати сутність і відповідність здійснюваних ними операцій тим, які перераховані ПКУ.

При цьому пунктом 44.1 статті 44 розділу II ПКУ передбачено, що для цілей оподаткування платники податків зобов'язані вести облік доходів, витрат та інших показників, пов'язаних з визначенням об'єктів оподаткування та/або податкових зобов'язань, на підставі первинних документів, регістрів бухгалтерського обліку, фінансової звітності, інших документів, пов'язаних з обчисленням і сплатою податків і зборів, ведення яких передбачено законодавством.

Правові основи оподаткування ПДВ встановлено розділом V та підрозділом 2 розділу XX ПКУ.

Відповідно до підпункту 194.1.1 пункту 194.1 статті 194 розділу V ПКУ податок на додану вартість становить 20 відс., 7 відс. бази оподаткування ПДВ та додається до ціни товару/послуги.

Згідно з підпунктами "а" і "б" пункту 185.1 статті 185 розділу V ПКУ об'єктом оподаткування ПДВ є операції платників податку з постачання товарів/послуг, місце постачання яких відповідно до статті 186 розділу V ПКУ розташоване на митній території України.

Під постачанням послуг розуміється будь-яка операція, що не є постачанням товарів, чи інша операція з передачі права на об'єкти права інтелектуальної власності та інші нематеріальні активи чи надання інших майнових прав стосовно таких об'єктів права інтелектуальної власності, а також надання послуг, що споживаються в процесі вчинення певної дії або провадження певної діяльності (підпункт 14.1.185 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ). При цьому продаж результатів робіт (послуг) - будь-які операції господарського, цивільно-правового характеру з виконання робіт, надання послуг, надання права на користування або розпоряджання товарами, у тому числі нематеріальними активами та іншими об'єктами власності, що не є товарами, за умови компенсації їх вартості, а також операції з безоплатного надання результатів робіт (послуг). Продаж результатів робіт (послуг) включає, зокрема, надання права на користування товарами за договорами оперативного лізингу (оренди), продажу, передачі права відповідно до авторських або ліцензійних договорів, а також інші способи передачі об'єктів авторського права, патентів, знаків для товарів і послуг, інших об'єктів права інтелектуальної, у тому числі промислової власності (підпункт 14.1.203 пункту 14.1 статті 14 розділу І ПКУ).

Відповідно до пункту 188.1 статті 188 розділу V ПКУ база оподаткування ПДВ операцій з постачання товарів/послуг визначається виходячи з їх договірної вартості з урахуванням загальнодержавних податків та зборів (крім акцизного податку на реалізацію суб'єктами господарювання роздрібної торгівлі підакцизних товарів, збору на обов’язкове державне пенсійне страхування, що справляється з вартості послуг стільникового рухомого зв'язку, податку на додану вартість та акцизного податку на спирт етиловий, що використовується виробниками - суб'єктами господарювання для виробництва лікарських засобів, у тому числі компонентів крові і вироблених з них препаратів (крім лікарських засобів у вигляді бальзамів та еліксирів).

При цьому база оподаткування операцій з постачання товарів/послуг не може бути нижче ціни придбання таких товарів/послуг, база оподаткування операцій з постачання самостійно виготовлених товарів/послуг не може бути нижче звичайних цін, а база оподаткування операцій з постачання необоротних активів не може бути нижче балансової (залишкової) вартості за даними бухгалтерського обліку, що склалася станом на початок звітного (податкового) періоду, протягом якого здійснюються такі операції (у разі відсутності обліку необоротних активів - виходячи із звичайної ціни), за винятком:

товарів (послуг), ціни на які підлягають державному регулюванню;

газу, який постачається для потреб населення.

До складу договірної (контрактної) вартості включаються будь-які суми коштів, вартість матеріальних і нематеріальних активів, що передаються платнику податків безпосередньо покупцем або через будь-яку третю особу у зв’язку з компенсацією вартості товарів/послуг.

Правила визначення податкових зобов’язань з ПДВ встановлено статтею 187 розділу V ПКУ.

Відповідно до пункту 187.1 статті 187 розділу V ПКУ датою виникнення податкових зобов'язань з постачання товарів/послуг вважається дата, яка припадає на податковий період, протягом якого відбувається будь-яка з подій, що сталася раніше:

дата зарахування коштів від покупця/замовника на банківський рахунок платника податку як оплата товарів/послуг, що підлягають постачанню, а в разі постачання товарів/послуг за готівку - дата оприбуткування коштів у касі платника податку, а в разі відсутності такої - дата інкасації готівки у банківській установі, що обслуговує платника податку;

дата відвантаження товарів, а в разі експорту товарів - дата оформлення митної декларації, що засвідчує факт перетинання митного кордону України, оформлена відповідно до вимог митного законодавства, а для послуг - дата оформлення документа, що засвідчує факт постачання послуг платником податку.

На дату виникнення податкових зобов'язань платник податку зобов'язаний скласти податкову накладну в електронній формі з дотриманням умови щодо реєстрації у порядку, визначеному законодавством, електронного підпису уповноваженої платником особи та зареєструвати її в Єдиному реєстрі податкових накладних (далі - ЄРПН) у встановлений ПКУ термін (пункт 201.1 статті 201 розділу V ПКУ).

Враховуючи викладене, для цілей оподаткування ПДВ надання права на користування природним газом (тимчасове позичання) розцінюється як операція з постачання послуг на митній території України, а кошти, отримані за користування природним газом (тимчасове позичання), як оплата за таку послугу.

Таким чином, при постачанні Комітетом послуги по користуванню природним газом (тимчасове позичання), база оподаткування ПДВ операції з постачання такої послуги буде визначатися виходячи із вартості послуги, вказаної у цивільно-правовому договорі на її постачання (договірної вартості). При цьому сума ПДВ буде становити 20 відс. вартості послуги із користування природним газом (тимчасове позичання) та відповідно до підпункту 194.1.1 пункту 194.1 статті 194 розділу V ПКУ додаватися до такої вартості послуги.

Водночас Комітет на дату виникнення "першої події", встановленої згідно з пунктом 187.1 статті 187 розділу V ПКУ, за такою операцією зобов’язаний визначити податкові зобов’язання з ПДВ, скласти та зареєструвати в ЄРПН податкову накладну.