Какие операции относятся к контролируемым в
целях трансфертного ценообразования

Определить перечень операций, которые являются контролируемыми для целей трансфертного ценообразования, вовсе несложно. Основы определения операций контролируемыми установленные пп. 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 разд. I НК Украины.

Однако проблема для бухгалтеров кроется в том, что критерии для признания операций контролируемыми постоянно меняются. Упомнить что и когда изменилось очень сложно. Еще сложнее помнить с какого отчетного периода начинают применяться изменения.

Отчетность по контролируемым операциям (начиная с отчетности за 2016 год) подается до 1 октября. Такой продолжительный период для подачи отчетности по контролируемым операциям требует знаний не только норм НК Украины, которые действуют в текущем году, но и тех, которые действовали в прошлом году.

В 2017 году учетным работникам предстоит подать отчетность по контролируемым операциям за 2016 год и параллельно анализировать операции 2017 года, которые могут быть признаны контролируемыми за этот отчетный период.

На признание операций контролируемыми влияет субъектный статус контрагента и стоимостной объем операций.

Субъектный статус контрагентов, операции с
которыми могут быть признаны контролируемыми

Субъектный статус контрагентов, операции с которыми могут быть признаны контролируемыми, приведем в табл. 1.

Таблица 1.

Отметим, что в 2017 году к внешнеэкономическим хозяйственным операциям через комиссионеров - нерезидентов отнесены операции по продаже и/или приобретению товаров и/или услуг. В 2016 году для этих субъектов была только продажа товаров.

Подпунктом 39.2.1.5 подпункта 39.2.1 п. 39.2 ст. 39 разд. I НК Украины предусмотрено также, что если в цепи хозяйственных операций между налогоплательщиком и его связанным лицом - нерезидентом, предусмотренных подпунктами 39.2.1.1, 39.2.1.2, 39.2.1.3 подпункта 39.2.1 настоящего пункта, право собственности на предмет (результат) такой операции прежде чем перейти от налогоплательщика к связанному лицу - нерезиденту (в случае экспортных операций) или прежде чем перейти от связанного лица - нерезидента к плательщику налогов (в случае импортных операций) переходит к одному или нескольким несвязанным лицам, такая операция для целей обложения налогом на прибыль предприятий считается контролируемой операцией между налогоплательщиком и его связанным лицом - нерезидентом, если эти несвязанные лица:

- не выполняют в такой совокупности операций существенные функции, связанные с приобретением (продажей) товаров (работ, услуг), между связанными лицами;

- не используют в такой совокупности операций существенные активы и/или не принимают на себя существенные риски для организации приобретения (продажи) товаров (работ, услуг) между связанными лицами.

Под существенными функциями и активами понимаются функции, которые связанные лица не могли бы выполнить самостоятельно в своей обычной деятельности без привлечения других лиц и использования активов таких лиц.

Под существенными рисками понимаются риски, принятие которых является обязательным для деловой практики таких операций.

Эти условия актуальных для операций за 2016 и 2017 годы.

Объем хозяйственных операций для
признания их контролируемыми

Стоимостной объем хозяйственных операций, которые могут влиять на признание их контролируемыми, приведем в табл. 2.

Таблица 2.

Хозяйственной операцией для целей трансфертного ценообразования являются все виды операций, договоров или договоренностей, документально подтвержденных или неподтвержденных, которые могут влиять на объект обложения налогом на прибыль предприятий налогоплательщика, в том числе, но не исключительно (подпункт 39.2.1.4 пп. 39.2.1 п. 39.2 от. 39 разд. I НК Украины):

- операции с товарами, такими как сырье, готовая продукция и т.п.;

- операции по приобретению (продаже) услуг;

- операции с нематериальными активами, такими как роялти, лицензии, плата за использование патентов, товарных знаков, ноу-хау и т. п., а также с любыми другими объектами интеллектуальной собственности;

- финансовые операции, включая лизинг, участие в инвестициях, кредитах, комиссии за гарантию и т. п.;

- операции по покупке либо продаже корпоративных прав, акций или других инвестиций, покупке либо продаже долгосрочных материальных и нематериальных активов.

Итак, хозяйственные операции считаются контролируемыми, если осуществляются, в частности между связанными лицами, одно из которых является нерезидентом. Хозяйственные операции со связанными лицами - резидентами не подпадают под определение контролируемых.

А как же быть со скидками (кредит-нотами)? Учитывается ли скидка при определении суммы хозяйственной операции?

Согласно ч. 3 ст. 31 Закона о международном частном праве внешнеэкономический договор, хотя бы одной стороной которого является юридическое лицо Украины, заключается в письменной форме независимо от места заключения, если иное не установлено законом или международным договором Украины.

При заключении договоров купли/продажи товаров (предоставления услуг, выполнения работ) и товарообменных договоров между украинскими субъектами предпринимательской деятельности и иностранными субъектами предпринимательской деятельности независимо от форм собственности и видов деятельности применяются нормы Положения N 201.

Согласно ч. 1 ст. 32 Закона о международном частном праве содержание правовой сделки может регулироваться правом, избранным сторонами, если иное не предусмотрено законом. То есть, если во внешнеэкономическом договоре указано избранное сторонами право (право Украины, страны нерезидента или третьей страны), соглашение регулируется именно им.

Если же такого условия во внешнеэкономическом договоре нет, по умолчанию будет применяться право страны продавца-нерезидента (ч. 3 ст. 32, ч. 1 ст. 44 Закона о международном частном праве), согласно которому и будут регулироваться условия предоставления кредит-ноты.

Условие о цене и общей стоимости договора (контракта) является, обязательным условием внешнеэкономического договора (п. 1.6 Положения N 201), в связи с чем условия о возможности изменения суммы компенсации товара по договору следует указать в таком договоре.

В то же время факт предоставления скидки (кредит-ноты) можно оформить в виде дополнительного соглашения к конкретному договору, сумму компенсации стоимости товаров по которому была уменьшена.

Поскольку базой для определения стоимостного критерия контролируемых операций является договорная (контрактная) цена товара, а кредит-нота изменяет определенную договором с нерезидентом стоимость поставленных товаров, то при определении стоимостного критерия контролируемых операций объем контролируемых операций рассчитывается по договорной (контрактной) ценой такого товара с учетом изменений согласно предоставленной нерезидентом кредит-нотой.

Для определения стоимостного критерия контролируемой операции учитываются совершенные хозяйственные операции за соответствующий налоговый (отчетный) год, которые могут влиять на объект налогообложения налогом на прибыль предприятий, в том числе операции по приобретению товара, независимо от того реализован он в течение налогового (отчетного) года.

При этом в следующем году в случае реализации такого товара его стоимость не учитывается при определении стоимостного критерия контролируемой операции и не уменьшает стоимость других операций при определении такого критерия.

Нюансы подачи Отчета о контролируемых операциях
и последствиях, которые могут быть у налогоплательщика
в связи с подачей данного Отчета

Отчетность по контролируемым операциям за 2016 год необходимо составлять, ориентируясь на старые критерии (50 млн грн - общий доход и 5 млн грн - с каждым контрагентом).

Для целей налогового контроля за трансфертным ценообразованием отчетным периодом является календарный год.

С 2017 года налогоплательщик может подавать "новый" и "уточняющий" Отчет по контролируемым операциям.

При этом представление "уточняющего" Отчета по контролируемым операциям не освобождает плательщика от ответственности, предусмотренной п. 120.3 гл. 11 разд. II НК Украины.

Напомним, что согласно п. 120.3 гл. 11 разд. II НК Украины непредставление налогоплательщиком Отчета о контролируемых операциях (уточняющего отчета) и/или документации по трансфертному ценообразованию или невключение в такой отчет информации обо всех осуществленных в течение отчетного периода контролируемых операциях в соответствии с требованиями п. 39.4 ст. 39 разд. I НК Украины влечет наложение штрафа (штрафов) в следующих размерах:

- 300 размеров прожиточного минимума для трудоспособного лица, установленного законом на 1 января налогового (отчетного) года, - в случае непредставления Отчета о контролируемых операциях;

- 1 % суммы контролируемых операций, незадекларированных в поданном Отчете о контролируемых операциях, но не более 300 размеров прожиточного минимума для трудоспособного лица, установленного законом на 1 января налогового (отчетного) года, за все незадекларированные контролируемые операции;

- 3 % суммы контролируемых операций, относительно которых не была подана документация, определенная подпунктами 39.4.6 и 39.4.8 п. 39.4 ст. 39 разд. I НК Украины, но не более 200 размеров прожиточного минимума для трудоспособного лица, установленного законом на 1 января налогового (отчетного) года, за все контролируемые операции, осуществленные в соответствующем отчетном году.

Уплата таких (штрафов) не освобождает налогоплательщика от обязанности представления Отчета о контролируемых операциях и/или документации по трансфертному ценообразованию.

Непредставление налогоплательщиком Отчета о контролируемых операциях (уточняющего отчета) и/или документации по трансфертному ценообразованию после истечения 30 календарных дней, следующих за последним днем предельного срока уплаты штрафа (штрафов), предусмотренного п. 120.3 гл. 11 разд. II НК Украины, - влечет наложение штрафа в размере 5 размеров прожиточного минимума для трудоспособного лица, установленного законом на 1 января налогового (отчетного) года, за каждый календарный день непредставления Отчета о контролируемых операциях (уточняющего отчета) и/или документации по трансфертному ценообразованию.

Список использованных документов

НК Украины - Налоговый кодекс Украины

Закон о международном частном праве - Закон Украины от 23.06.2005 г. N 2709-IV "О международном частном праве"

Перечень N 480 - Перечень организационно-правовых форм нерезидентов, не уплачивающих налог на прибыль (корпоративный налог), в том числе налог с доходов, полученных за пределами государства регистрации таких нерезидентов, и/или не являющихся налоговыми резидентами государства, в котором они зарегистрированы как юридические лица, утвержденный Постановлением КМУ от 04.07.2017 г. N 480

Перечень N 977 - Перечень государств (территорий), которые отвечают критериям, установленным подпунктом 39.2.1.2 подпункта 39.2.1 пункта 39.2 статьи 39 Налогового кодекса Украины, утвержденный Распоряжением КМУ от 16.09.2015 г. N 977-р

Положение N 201 - Положение о форме внешнеэкономических договоров (контрактов), утвержденное приказом Минэкономики Украины от 06.09.2001 г. N 201

Людмила Волинец

"Консультант бухгалтера" N 16 (836) 28 серпня 2017 року
Передплатний індекс: 22789 (змішана російська/українська мова)