ДЕРЖАВНА ФІСКАЛЬНА СЛУЖБА УКРАЇНИ
ЛИСТ
04.01.2016 N 102/7/99-99-19-02-01-17
Головним управлінням ДФС в областях та м. Києві,
Міжрегіональному головному управлінню ДФС -
Центральному офісу з обслуговування великих платників
Про затвердження декларації з податку на прибуток підприємств
(Із змінами, внесеними згідно з
Листом Державної фіскальної служби
N 1626/7/99-99-19-02-02-17 від 18.01.2016
N 2779/7/99-99-19-02-01-17 від 28.01.2016)
Державна фіскальна служба України з метою належного адміністрування податку на прибуток підприємств повідомляє таке.
Загальні положення
28 грудня 2014 року Верховною Радою України прийнято Закон України за N 71-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких законодавчих актів України щодо податкової реформи", положення якого у частині справляння податку на прибуток підприємств набрали чинності 01.01.2015 р. (далі - Закон N 71-VIII).
Законом N 71-VIII викладено розділ III "Податок на прибуток підприємств" Податкового кодексу України (далі - Кодекс) в новій редакції та передбачено розрахунок об'єкта оподаткування податком на прибуток на підставі даних бухгалтерського обліку шляхом коригування фінансового результату до оподаткування, визначеного у фінансовій звітності, на різниці, які збільшують або зменшують фінансовий результат до оподаткування, відповідно до положень розділу III "Податок на прибуток підприємств" Кодексу.
Крім того, 13 серпня 2015 року набув чинності Закон України від 17 липня 2015 року за N 652-VIII "Про внесення змін до Податкового кодексу України (щодо оподаткування неприбуткових організацій" (далі - Закон N 652-VIII), яким внесено зміни, зокрема до статті 133 Кодексу та визначено умови, за яких неприбуткові підприємства, установи та організації не є платниками податку на прибуток підприємств.
1 грудня 2015 року набрав чинності наказ Міністерства фінансів України від 20.10.2015 р. N 897 "Про затвердження форми Податкової декларації з податку на прибуток підприємств", зареєстрований у Міністерстві юстиції України 11.11.2015 р. за N 1415/27860 (далі - Наказ N 897).
Наказ N 897 виданий з метою забезпечення виконання нових правил з оподаткування, запроваджених з 1 січня 2015 року, у зв'язку із набранням чинності Законом N 71-VIII, якими передбачено, що об'єкт оподаткування визначається шляхом коригування (збільшення або зменшення) фінансового результату до оподаткування (прибутку або збитку), визначеного у фінансовій звітності підприємства відповідно до національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку або міжнародних стандартів фінансової звітності, на різниці, які виникають відповідно до положень розділу III Податкового кодексу України (далі - Кодекс). Про основні положення нових норм в оподаткуванні податком на прибуток було раніше повідомлено листом ДФС від 29.01.2015 р. N 2707/7/99-99-19-02-01-17.
Затверджена Наказом N 897 форма податкової декларації з податку на прибуток підприємств (далі - Декларація N 897) передбачає:
уніфікацію форм податкової звітності з податку на прибуток підприємств - замість чотирьох окремих декларацій складається одна;
просту та логічну структуру декларації, що дозволить платнику визначати свої податкові зобов'язання з мінімальними витратами часу;
значне скорочення кількості додатків до декларації - з 14 до 9;
наявність нового додатка РІ (різниці), в якому згруповані всі різниці, на які збільшується (зменшується) фінансовий результат, передбачені Кодексом з посиланням на відповідні норми;
можливість надання платниками інформації про контрольовані операції в рамках трансфертного ціноутворення за скороченою формою.
Нова форма податкової звітності сприятиме зменшенню платниками часу на її ведення і формування, оскільки основні її показники заповнюються на підставі показників фінансової звітності.
Із прийняттям Декларації N 897 втратили чинність такі форми податкових декларацій (розрахунків):
про результати спільної діяльності на території України без створення юридичної особи та Порядку ведення обліку результатів спільної діяльності на території України без створення юридичної особи (затверджена наказом Міндоходів від 16.12.2013 р. N 810);
з податку на прибуток підприємства (затверджена наказом Міндоходів від 30.12.2013 р. N 872);
з податку на доходи (прибуток) страховика (затверджена наказом Міндоходів від 27.01.2014 р. N 84);
з податку на прибуток банку (затверджена наказом Міндоходів від 06.02.2014 р. N 121).
У зв'язку з відміною консолідованої сплати податку на прибуток підприємствами, які мають філії, втратив чинність наказ Міністерства фінансів України від 28.01.2013 р. N 39 "Про затвердження форми Розрахунку податкових зобов'язань щодо сплати консолідованого податку на прибуток та форми Повідомлення платника податку про прийняття рішення щодо сплати консолідованого податку на прибуток". Відповідно з 2015 року не передбачено подання декларації, яка раніше мала тип "Консолідована".
З метою ідентифікації платників, на яких поширюються особливості оподаткування податком на прибуток, при складанні податкової декларації з податку на прибуток у полі 9 "Особливі відмітки" Декларації N 897 проставляється позначка щодо належності платника до відповідної категорії: виробника сільськогосподарської продукції; банку; страховика; суб'єкта, що провадить букмекерську діяльність та азартні ігри, крім азартних ігор з використанням гральних автоматів; суб'єкта, що провадить діяльність з випуску та проведення лотерей або азартні ігри з використанням гральних автоматів; підприємства (організації) громадської організації інвалідів, яке отримало дозвіл на користування пільгою; постійного представництва нерезидента; платника податку, що подає декларацію за останній податковий (звітний) рік у періоді, на який припадає дата його ліквідації.
Щодо подання декларації за новою формою
Враховуючи, що з 1 січня 2015 року кардинально змінилися підходи до визначення об'єкта оподаткування податком на прибуток і старі форми декларацій з податку на прибуток не дають можливості визначити такий об'єкт, перше подання звітності за новою формою декларації, затвердженою Наказом N 897, здійснюється за результатами діяльності за 2015 рік.
Для окремих платників, залежно від результатів діяльності, базовим звітним (податковим) періодом може бути календарний квартал, з поданням декларації за квартал та наростаючим підсумком за перше півріччя, три квартали звітного (податкового) року, звітний (податковий) рік. У такому випадку подання декларації за відповідні звітні (податкові) періоди: квартал, півріччя, три квартали та рік здійснюється протягом 40 календарних днів, що настають за останнім днем звітного податкового кварталу (пп. 49.18.2 п. 49.18, п. 49.19 ст. 49 розділу II Кодексу). Тобто податкова декларація за 2015 рік подається платниками, що використовують базовий звітний (податковий) період квартал, до 9 лютого 2016 року.
З метою упередження допущення помилок при складанні декларації рекомендуємо звертати увагу платників на примітки, якими позначені окремі показники декларації. Так, наприклад, заповнення рядків 18, 21, 24 декларації передбачено для платників, які подають звітність поквартально, на що вказує примітка 6. А рядки 19, 22 та 25 заповнюються платниками, які подають звітність поквартально та за рік, на що вказує примітка 7. При цьому у платників, у яких базовим звітним (податковим) періодом є календарний рік, рядок 19 (22, 25) дорівнює рядку 17 (20, 23) Податкової декларації з податку на прибуток підприємств, тобто відповідні рядки заповнюються з однаковими показниками.
Авансові внески при виплаті дивідендів
Порядок нарахування та сплати авансових внесків при виплаті дивідендів передбачений пунктом 57.1-1 статті 57 розділу II Кодексу, яким з 1 січня 2015 року запроваджено новий порядок їх розрахунку із суми перевищення дивідендів, що підлягають виплаті, над значенням об'єкта оподаткування за відповідний податковий (звітний) рік, за результатами якого виплачуються дивіденди, грошове зобов'язання щодо якого погашене. У разі наявності непогашеного грошового зобов'язання авансовий внесок розраховується зі всієї суми дивідендів, що підлягають виплаті. При цьому якщо дивіденди виплачуються за неповний календарний рік, то для обрахунку суми зазначеного перевищення використовується значення об'єкта оподаткування, обчислене пропорційно кількості місяців, за які сплачуються дивіденди. Зазначений авансовий внесок вноситься до бюджету до/або одночасно з виплатою дивідендів.
Сума сплачених авансових внесків з податку на прибуток при виплаті дивідендів підлягає зарахуванню у зменшення податкового зобов'язання з податку на прибуток, задекларованого у податковій декларації за звітний (податковий) рік. Сума сплачених авансових внесків з податку на прибуток при виплаті дивідендів не підлягає поверненню платнику податків або зарахуванню в рахунок погашення грошових зобов'язань з інших податків і зборів (обов'язкових платежів).
(Абзац другий розділу в редакції Листа Державної фіскальної служби N 2779/7/99-99-19-02-01-17 від 28.01.2016 р.)
Законом N 909 вилучено абзац четвертий пункту 57.1 статті 57 розділу ІІ Кодексу, яким передбачалася сплата щомісячних авансових внесків з податку на прибуток підприємств (1/12 нарахованої суми податку за попередній звітний (податковий) рік) та зменшення щомісячних авансових внесків з податку на прибуток підприємств на суму сплачених авансових внесків при виплаті дивідендів, яка залишилась не зарахованою у зменшення податкового зобов’язання з цього податку. З метою реалізації норми абзацу четвертого пункту 57.1 статті 57 розділу ІІ Кодексу у редакції, що діяла до 1 січня 2016 року, таке зменшення щомісячних авансів передбачалося відображати при розрахунку значення рядка 26 Декларації N 897.
(Абзац розділу в редакції Листа Державної фіскальної служби N 2779/7/99-99-19-02-01-17 від 28.01.2016 р.)
Разом з тим, Кодексом встановлено, що сума сплачених авансових внесків з податку на прибуток при виплаті дивідендів підлягає зарахуванню у зменшення податкового зобов’язання з податку на прибуток, задекларованого у податковій декларації за звітний (податковий) рік (підпункт 57.1-1.2 пункту 57.1-1 статті 57 розділу ІІ Кодексу).
(Абзац розділу в редакції Листа Державної фіскальної служби N 2779/7/99-99-19-02-01-17 від 28.01.2016 р.)
Тобто сума сплачених авансових внесків при виплаті дивідендів, що не врахована в рахунок зменшення податкових зобов’язань з податку на прибуток за звітний період, у якому сплачена така сума авансових внесків, повинна враховуватися в рахунок зменшення податкового зобов’язання наступних звітних (податкових) періодів до її повного погашення.
(Абзац розділу в редакції Листа Державної фіскальної служби N 2779/7/99-99-19-02-01-17 від 28.01.2016 р.)
При цьому не зараховані у зменшення податкового зобов’язання суми сплачених авансових внесків при виплаті дивідендів станом на 01.01.2015 повинні враховуватися у зменшення податкового зобов’язання з податку на прибуток у податковій декларації за 2015 рік та наступних звітних (податкових) періодах до повного їх погашення.
(Абзац розділу в редакції Листа Державної фіскальної служби N 2779/7/99-99-19-02-01-17 від 28.01.2016 р.)
Враховуючи зазначене, рекомендуємо при розрахунку зменшення нарахованої суми податку в рядку 16.3.1 Додатка ЗП до рядка 16 ЗП Декларації N 897 за 2015 рік також враховувати залишок суми сплачених авансових внесків з податку на прибуток підприємств при виплаті дивідендів, яка залишилась не зарахованою у зменшення податкового зобов’язання з цього податку станом на 01.01.2015, що відображена у рядку 13.5.2 Додатка ЗП до рядка 13 Податкової декларації з податку на прибуток підприємства (для страховиків - у рядку 08.2 Податкової декларації з податку на доходи (прибуток) страховика, для банків - у рядку 14.5.2 Додатка ЗП до рядка 14 Податкової декларації з податку на прибуток банку), поданої за 2014 рік.
(Абзац розділу в редакції Листа Державної фіскальної служби N 2779/7/99-99-19-02-01-17 від 28.01.2016 р.)
При поданні Декларації N 897 платниками податку на прибуток підприємств, які будуть розраховувати зменшення нарахованої суми податку у Додатку ЗП з урахуванням залишку суми сплачених авансових внесків з податку на прибуток підприємств при виплаті дивідендів, яка залишилась не зарахованою у зменшення податкового зобов’язання з цього податку станом на 01.01.2015, рекомендуємо подати доповнення до декларації, передбачене пунктом 46.4 статті 46 розділу ІІ Кодексу, з відповідним поясненням та зазначенням відповідних сум, вказавши про цей факт у спеціально відведеному місці в податковій декларації.
(Абзац розділу в редакції Листа Державної фіскальної служби N 2779/7/99-99-19-02-01-17 від 28.01.2016 р.)
Самостійне виправлення помилок
Самостійне виправлення помилок здійснюється, як і раніше шляхом уточнення показників декларації відповідно до статті 50 розділу ІІ Кодексу, а саме: в уточнюючій декларації або у складі декларації за поточний звітний (податковий) період з поданням Додатка ВП.
Показники Додатка ВП відображаються у двох таблицях:
показники таблиці 1 аналогічні показникам основної декларації та відображають дані виправлених показників за звітний (податковий) період, що уточнюється;
показники таблиці 2 відображають результати виправлення помилок, дані з яких переносяться до рядків 27 - 30, 32 - 34, 36 - 38 декларації.
Слід звернути увагу, що при самостійному виправленні помилок по щомісячних авансових внесках з податку на прибуток підприємств у рядку 36 декларації зазначається сума збільшення або зменшення податкового зобов'язання з щомісячного авансового внеску у розрахунку за один календарний місяць.
У разі самостійного виправлення помилок за звітні (податкові) періоди до 1 січня 2015 року заповнюються показники таблиці 2, а у рядках таблиці 1 проставляються прочерки. Про зазначене нам вказує примітка 8 у Додатку ВП.
У разі самостійного виправлення помилок в уточнюючій декларації за звітні (податкові) періоди до 1 січня 2015 року платниками заповнюються рядки 27 - 28, 30 - 31, 32, 34 - 35, 36 та 38 - 39 Декларації N 897, що відображають результат уточнення податкових зобов'язань.
Оскільки основні показники, що обраховуються для визначення об'єкта оподаткування за новими правилами, суттєво змінилися, то для самостійного виправлення помилок за новою формою за звітні (податкові) періоди до 1 січня 2015 року платники мають право скористатися нормами пункту 46.4 статті 46 розділу II Кодексу щодо подання доповнення до податкової декларації, яке може бути складено за довільною формою та буде використано контролюючим органом при аналізі показників такої декларації. У такому разі платник зазначає про цей факт у спеціально відведеному місці в податковій декларації, а доповнення до декларації вважатиметься невід'ємною частиною податкової декларації.
Додатки до декларації
До Декларації N 897 передбачено 9 додатків, з них дані показників 6-ти додатків переносяться у відповідні рядки основної форми декларації:
Додаток РІ до рядка 03 РІ Декларації "Різниці";
Додаток ПЗ до рядка 05 ПЗ Декларації;
Додаток ЗП до рядка 16 ЗП Декларації "Зменшення нарахованої суми податку";
Додаток АВ до рядка 20 АВ Декларації "Розрахунок авансового внеску з податку на прибуток підприємств на суму виплачених дивідендів (прирівняних до них платежів)";
Додаток ПН до рядка 23 ПН Декларації;
Додаток ВП до рядків 27 - 30, 32 - 34, 36 - 38 Декларації "Розрахунок податкових зобов'язань за період, у якому виявлено помилку(и)".
Ще три додатка до декларації заповнюються з метою відображення результатів від здійснення окремих операцій, дані з яких використовуються для складання інших додатків до декларації або мають інформаційні дані, а саме:
Додаток ТЦ до Декларації "Самостійне коригування податкових зобов'язань платника податку з метою трансфертного ціноутворення";
Додаток ЦП до рядка 4.1.3 додатка РІ до рядка 03 РІ Декларації;
Додаток АМ до рядка 1.2.1 додатка РІ до рядка 03 РІ Декларації "Інформація щодо нарахованої амортизації".
Інформація про наявність додатків до Податкової декларації з податку на прибуток підприємств відображається в декларації у відповідній таблиці "Наявність додатків" - у відповідних клітинках таблиці проставляється позначка "+", крім клітинки під літерами "ПН", у якій проставляється кількість поданих додатків "ПН" до декларації.
Кінцева частина нової форми декларації містить дві нові таблиці для заповнення:
Відомості про одночасне подання до податкової декларації з податку на прибуток підприємств форм фінансової звітності - у відповідних клітинках таблиці проставляється позначка "+".
Звертаємо увагу, що відповідно до пункту 46.2 статті 46 розділу ІІ Кодексу платник податку на прибуток подає разом з відповідною податковою декларацією квартальну або річну фінансову звітність (крім малих підприємств) у порядку, передбаченому для подання податкової декларації. Платники податку на прибуток, малі підприємства, віднесені до таких відповідно до Господарського кодексу України, подають разом з річною податковою декларацією річну фінансову звітність у порядку, передбаченому для подання податкової декларації.
Інформація про наявність прийнятого рішення про незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці заповнюється у разі використання права на незастосування коригувань фінансового результату до оподаткування на усі різниці (крім від'ємного значення об'єкта оподаткування минулих податкових (звітних) років) відповідно до підпункту 134.1.1 пункту 134.1 статті 134 розділу III Кодексу.
Щодо подання Податкового звіту про використання коштів
неприбуткових установ та організацій
Форма Податкового звіту про використання коштів неприбуткових установ та організацій затверджена наказом Міндоходів від 27.01.2014 р. N 85 (зареєстровано в Міністерстві юстиції України 11.02.2014 р. за N 276/25053) (далі - наказ N 85).
До затвердження визначеного підпунктом 133.4.3 пункту 133.4 статті 133 Кодексу Звіту про використання доходів (прибутків) неприбуткової організації здійснюється подання Податкового звіту про використання коштів неприбуткових установ та організацій, затвердженого наказом N 85.
При цьому до затвердження Кабінетом Міністрів України Порядку ведення Реєстру неприбуткових установ та організацій включення неприбуткових підприємств, установ та організацій до Реєстру та виключення з Реєстру для цілей подання Податкового звіту про використання коштів неприбуткових установ та організацій у частині застосування ознаки неприбутковості слід керуватися наказом Мінфіну від 24.01.2013 р. N 37 "Про затвердження Положення про Реєстр неприбуткових установ та організацій".
Щодо подання розрахунку податкових зобов'язань з податку на прибуток нерезидентів,
які провадять діяльність на території України через постійне представництво
Оскільки положення Кодексу у частині підходу до порядку оподаткування постійних представництв нерезидента з урахуванням Закону N 71-VIII не зазнали змін, то подання розрахунку податкових зобов'язань з податку на прибуток нерезидентів, які провадять діяльність на території України через постійне представництво, здійснюється за формами, затвердженими наказом Мінфіну від 25.06.2013 р. N 610 (зареєстровано у Міністерстві юстиції України 18.07.2013 р. за N 1205/23737).
Щодо подання спрощеної податкової декларації
Форма спрощеної податкової декларації затверджена постановою Кабінету Міністрів України від 15 лютого 2012 року N 98 "Питання переходу платників податку на прибуток підприємств, який оподатковується за нульовою ставкою відповідно до пункту 154.6 статті 154 Податкового кодексу України, до подання спрощеної податкової декларації" (далі - Постанова N 98).
При цьому слід враховувати, що з урахуванням внесених Законом N 71-VIII змін до Кодексу порядок застосування ставки 0 відсотків для платників податку на прибуток визначено пунктом 16 підрозділу 4 розділу XX "Перехідні положення" Кодексу (до набрання чинності Законом N 71-VIII було визначено пунктом 154.6 статті 154 Кодексу).
Таким чином, до затвердження нової форми спрощеної податкової декларації платники податків мають можливість здійснювати подання такої звітності за 2015 рік за формою, затвердженою Постановою N 98.
При поданні Податкового звіту про використання коштів неприбуткових установ та організацій, розрахунку податкових зобов'язань з податку на прибуток нерезидентів, які провадять діяльність на території України через постійне представництво, та спрощеної податкової декларації слід враховувати вимоги пункту 46.4 статті 46 Кодексу, яким визначено, що якщо платник податків вважає, що форма податкової декларації, визначена центральним органом виконавчої влади, що забезпечує формування та реалізує державну податкову і митну політику, збільшує або зменшує його податкові зобов'язання, всупереч нормам Кодексу з такого податку чи збору, він має право зазначити цей факт у спеціально відведеному місці в податковій декларації.
Платник податків у разі необхідності може подати разом з податковою декларацією доповнення до такої декларації, які складені за довільною формою, що вважатиметься невід'ємною частиною податкової декларації. Таке доповнення подається з поясненням мотивів його подання.
Головним управлінням ДФС в областях, м. Києві та Міжрегіональному головному управлінню ДФС - Центральному офісу з обслуговування великих платників довести зазначений лист до відома платників податку і підпорядкованих підрозділів з метою використання його в роботі.
Зменшення нарахованої суми податку на суми податку на прибуток,
отриманий з іноземних джерел, що сплачені суб'єктами
господарювання за кордоном
Підпунктом 141.4.9 пункту 141.4 статті 141 розділу III Кодексу передбачено, що суми податку на прибуток, отриманий з іноземних джерел, що сплачені суб'єктами господарювання за кордоном, зараховуються під час сплати ними податку в Україні. При цьому зарахуванню підлягає сума податку, розрахована за правилами, встановленими розділом ІІІ Кодексу. Розмір зарахованих сум податку з іноземних джерел протягом податкового (звітного) періоду не може перевищувати суми податку, що підлягає сплаті в Україні таким платником податку протягом такого періоду.
З метою використання платниками права, передбаченого підпунктом 141.4.9 пункту 141.4 статті 141 розділу III Кодексу, рекомендуємо платникам збільшити показник рядка 16 Додатка ЗП на суми податку на прибуток, отриманий з іноземних джерел, що сплачені суб'єктами господарювання за кордоном, що зараховуються під час сплати ними податку в Україні.
При поданні Декларації N 897 платниками податку на прибуток підприємств, які будуть розраховувати зменшення нарахованої суми податку у Додатку ЗП з урахуванням сум податку на прибуток, що сплачені за кордоном, рекомендуємо подати доповнення до декларації, передбачене пунктом 46.4 статті 46 розділу ІІ Кодексу, з відповідним поясненням та зазначенням відповідних сум, вказавши про цей факт у спеціально відведеному місці в податковій декларації.
(Лист доповнено новим розділом згідно з Листом Державної фіскальної служби N 2779/7/99-99-19-02-01-17 від 28.01.2016 р.)
В.о. Голови С.В. Білан