Налоговая накладная: нюансы оформления и регистрации в 2015 году

В 2015 году коренным образом изменяется процедура регистрации и выдачи налоговых накладных (НН) плательщиками НДС для целей электронного администрирования и проходить она будет в три этапа:

- первый этап - январь 2015 года (переходный период, когда новые правила еще не действуют, а старые уже не действуют);

- второй этап - с февраля по июнь 2015 года (переходный период, когда частично действуют новые правила по электронному администрированию НДС);

- третий этап - с 1 июля 2015 года (электронное администрирование в полном объеме).

Для каждого из этих этапов предусмотрены свои правила выписки и регистрации НН.

Этап. 1. С 1 января 2015 года отменены бумажные НН. При этом в январе 2015 года все НН должны были быть оформлены в электронной форме.

Плательщик НДС обязан предоставить покупателю (получателю) НН, составленную в электронной форме с соблюдением условия относительно регистрации в порядке, определенном законодательством, электронной подписи уполномоченного плательщиком лица, и зарегистрированную в Едином реестре налоговых накладных (ЕРНН).

В январе 2015 года обязательной регистрации в ЕРНН подлежали налоговые накладные, у которых сумма НДС превышала 10 000 грн, а также те, которые были составлены при осуществлении операций по поставке подакцизной и импортируемой продукции.

Налоговые накладные, у которых сумма НДС менее 10 000 грн в январе 2015 года можно было регистрировать в ЕРНН в добровольном порядке. Налоговые накладные, которые в январе не подлежали регистрации в ЕРНН, в том же месяце можно было включать в расчет налогового кредита (НК).

Этап. 2. С 01.02.2015 г. регистрации в ЕРНН подлежат все НН и расчеты корректировки к налоговым накладным (РК НН) (в том числе которые не выдаются покупателю, выписанные по операциям по поставке товаров/ услуг, которые освобождены от налогообложения) независимо от размера НДС в одной НН/РК НН.

Таким образом, период с 1 февраля до 1 июля 2015 года является переходным периодом, в течение которого регистрация НН и/или РК НН осуществляется без ограничения суммой налога, исчисленной по формуле согласно п. 200-1.3 ст. 200-1 разд. V НК Украины.

Следовательно, до 01.07.2015 г. НН регистрируются в ЕРНН независимо от наличия средств на спецсчете по НДС.

Этап. 3. С 01.07.2015 г. плательщик НДС сможет зарегистрировать НН и/или РК НН в ЕРНН на сумму налога, исчисленную по формуле, приведенной в п. 200-1.3 ст. 200-1 разд. V НК Украины.

Если у плательщика НДС не было покупок и им не получены НН, зарегистрированные в ЕРНН, или не уплачен НДС по таможенной декларации (ТД), то ему надо вначале самому нужно будет внести деньги на спецсчет по НДС.

Следовательно, начиная с 1 июля 2015 года НН подлежат регистрации с соблюдением требований о наличии указанной суммы, исчисленной по формуле согласно п. 200-1.3 ст. 200-1 разд. V НК Украины.

Общие правила выписки и регистрации налоговых накладных

Согласно новой редакции п. 201.1 ст. 201 разд. V НК Украины, действующей с 1 января 2015 года, продавец обязан выдать покупателю (получателю) НН, составленную в електронной форме и зарегистрированную в ЕРНН.

Механизм внесения сведений, содержащихся в НН и/или РК НН, в ЕРНН, сверки данных, содержащихся в выданных плательщикам НДС - получателям (покупателям) товаров (услуг) НН и/или РК НН, со сведениями, содержащимися в ЕРНН определяет Порядок N 1246. Операционный день длится с 0 до 23 часов.

Налоговая накладная составляется в день возникновения налоговых обязательств (НО) всеми плательщиками НДС, кроме поставщиков электроэнергии, которым дано право составлять НН ежедекадно на сумму средств, поступивших в счет оплаты за такую электрическую энергию на их текущие счета в течение соответствующей декады.

В последний день месяца такие поставщики составляют окончательную НН или РК НН по результатам окончательного расчета с потребителями электрической энергии с учетом поставленной электрической энергии и полученных средств в течение такого месяца (новая редакция п. 201.4 ст. 201 разд. V НК Украины).

Датой возникновения НО, согласно п. 187.1 ст. 187 разд. V НК Украины, считается дата, приходящаяся на налоговый период, в течение которого происходит любое из событий, произошедшее раньше:

а) дата зачисления средств от покупателя/заказчика на банковский счет налогоплательщика как оплата товаров/услуг, подлежащих поставке, а в случае поставки товаров/услуг за наличные - дата оприходования средств в кассе налогоплательщика, а при отсутствии таковой - дата инкассации наличности в банковском учреждении, обслуживающем налогоплательщика;

б) дата отгрузки товаров, а в случае экспорта товаров - дата оформления ТД, удостоверяющей факт пересечения таможенной границы Украины, оформленной в соответствии с требованиями таможенного законодательства, а для услуг - дата оформления документа, удостоверяющего факт поставки услуг налогоплательщиком.

Для операций по выполнению подрядных строительных работ субъекты предпринимательской деятельности могут применять кассовый метод налогового учета в соответствии с пп. 14.1.266 п. 14.1 ст. 14 разд. I НК Украины. Датой возникновения НО при:

- поставке товаров/услуг за счет бюджетных средств является дата зачисления таких средств на банковский счет плательщика или дата получения соответствующей компенсации в любой форме (п. 187.7. ст. 187 разд. V НК Украины);

- ввозе товара на таможенную территорию Украины является дата подачи ТД для таможенного оформления (абзац 1 п. 187.8 ст. 187 разд. V НК Украины)¹;

- оказании услуг нерезидентом с местом поставки на таможенной территории Украины является дата списания средств с банковского счета плательщика в оплату услуг нерезидента или дата оформления документов, подтверждающих факт поставки услуг (абзац 3 п. 187.8 ст. 187 разд. V НК Украины).

Статьей 187 разд. V НК Украины для отдельных операций установлен иной (особый) порядок возникновения НО.

Оформление налоговой накладной

Порядок заполнения НН и ее форма утверждены Приказом N 957 с изменениями, внесенными Приказом N 13.

Поскольку право на НК дает только та НН, которая оформлена в соответствии с требованиями п. 201.1 ст. 201 разд. V НК Украины, важно напомнить обязательные реквизиты НН:

- порядковый номер налоговой накладной;

- дата выписки налоговой накладной;

- полное или сокращенное название, указанное в уставных документах юридического лица или фамилия, имя и отчество физического лица, зарегистрированного в качестве плательщика НДС, - продавца товаров/услуг;

- налоговый номер налогоплательщика (продавца и покупателя);

- местонахождение юридического лица - продавца или налоговый адрес физического лица - продавца, зарегистрированного в качестве налогоплательщика;

- полное или сокращенное название, указанное в уставных документах юридического лица или фамилия, имя и отчество физического лица, зарегистрированного в качестве налогоплательщика на добавленную стоимость, - покупателя (получателя) товаров/услуг;

- описание (номенклатура) товаров/услуг и их количество, объем;

- цена поставки без учета налога;

- ставка налога и соответствующая сумма налога в цифровом значении;

- общая сумма средств, подлежащих уплате с учетом налога;

- вид гражданско-правового договора;

- код товара согласно УКТ ВЭД (для подакцизных товаров и товаров, ввезенных на таможенную территорию Украины).

Ошибки в заполнении этих реквизитов лишают покупателя права на НК. При этом ошибки в других (необязательных) реквизитах НН, как то: номер телефона, форма расчетов, единица измерения, не являются нарушением требований п. 201.1 ст. 201 разд. VНК Украины и не лишают покупателя права на НК.

В случае, если импортный товар поставляется для перепродажи плательщиком НДС, то код УКТ ВЭД, указанный в оформленной на такую поставку ТД, следует перенести в НН, по которой оформляется перепродажа.

Но импортный товар может быть приобретен для перепродажи улица, которое не является плательщиком НДС. В этом случае плательщик НДС, который не является импортером товара, но поставляет импортный товар на таможенной территории Украины, должен определять код товара по УКТВЗД по правилам, определенным Законом N 584.

Также в бланке НН есть поле, где необходимо указывать причину невыдачи покупателю налоговой накладной (рис. 1).

Обновленный перечень причин, приведен в п. 9 Порядка N 957. В верхней левой части такой НН делается соответствующая пометка "X" и указывается тип причины:

- 01 - составлена на сумму превышения обычной цены над фактической (в случае осуществления контролируемых операций);

- 02 - поставка неплательщику НДС;

- 03 - поставки товаров/услуг в счет оплаты труда физическим лицам, состоящим в трудовых отношениях с налогоплательщиком;

- 04 - поставка в пределах баланса для непроизводственного использования,

- 05 - ликвидация основных средств по самостоятельному решению налогоплательщика;

- 06 - перевод производственных основных средств в состав непроизводственных;

- 07 - экспортные поставки;

- 08 - поставка для операций, не являющихся объектом обложения НДС;

- 09 - поставка для операций, освобожденных от обложения НДС;

- 10 - определение при аннулировании регистрации налогоплательщика налоговых обязательств по товарам/услугам, необоротным активам, суммы НДС по которым были включены в состав налогового кредита, и которые не были использованы в налогооблагаемых операциях в рамках хозяйственной деятельности;

- 11 - составлена по ежедневным итоговым операциям;

- 12 - составлена на стоимость бесплатно поставленных товаров/услуг, рассчитанную исходя из уровня обычных цен (в случае осуществления контролируемых операций);

- 13 - использование производственных или непроизводственных средств, других товаров/услуг не в хозяйственной деятельности;

- 14 - составлена получателем (покупателем) услуг от нерезидента;

- 15 - составлена на сумму превышения цены приобретения товаров/услуг над фактической ценой их поставки;

- 16 - составлена на сумму превышения балансовой (остаточной) стоимости необоротных активов над фактической ценой их поставки;

- 17 - составлена на сумму превышения себестоимости самостоятельно изготовленных товаров/услуг над фактической ценой их поставки.

В других случаях в верхней левой части налоговой накладной не указывается тип причины (нули, прочерки и другие знаки или символы не проставляются) невыдачи НН.

В случаях поставки товаров, необоротных активов или продукции собственного производства, когда сумма контракта ниже балансовой стоимости, выписываются две налоговые накладные:

- одна на контрактную стоимость выдается покупателю, в случае если он плательщик НДС;

- другая с кодом 15, 16, 17 остается у поставщика. Покупатель не имеет права на налоговый кредит по такой накладной.

Также напомним, что с 01.01.2015 г. изменились требования к определению порядкового номера НН. Теперь не допускается составление плательщиком НДС в течение одного дня налоговых накладных с одинаковым порядковым номером, а это косвенно свидетельствует о том, что нумерацию можно начинать ежедневно, и тогда налоговые накладные, к примеру, с номером 1 в течение отчетного периода будут иметь разные даты.

Это очень удобно в случае, когда НН не была выписана на дату возникновения НО, и тогда ее можно оформить "задним числом", добавив еще один номер к нумерации НН на дату возникновения НО.

Еще одно принципиальное изменение произошло в графе 5 "Единица измерения товара/ услуги" - она разделилась на графы 5.1 "умовне позначення (українське)" и 5.2 "код".

Графы 5.1 и 5.2 заполняются в соответствии с Классификатором системы обозначений единиц измерения и учета (КСОЕИУ), действующим на дату составления налоговой накладной (рис.2):

- в графе 5.1 указывается условное обозначение соответствующего названия единицы измерения/учета (украинское), указанной в КСОЕИУ;

- в графе 5.2 - код соответствующей единицы измерения/ учета, указанный в КСОЕИУ.

Для тех, кто оказывает услуги или выполняет работы, в КСОЕИУ термина "услуга" нет, да и ряд работ не носит четкой классификации. В этой ситуации решение будет приниматься самим плательщиком НДС, а при желании может согласовываться с контрагентом.

Внимательно прочитав КСОЕИУ, можно найти несколько позиций, которыми, так или иначе, можно заменить работы или услуги: гривня (2454), условная единица (2457), изделие, продукт (2934), действие (2926), человеко-день (2412). Это далеко не полный перечень обозначений, которыми можно заменить так полюбившиеся нам "услуги".

Так как это изменение коснулось большого количества плательщиков НДС, поэтому уже появились некоторые разъяснения, опубликованы в общедоступном информационно-справочном ресурсе "ЗІР" в категории 101.19 (консультация от 20.01.2015 г.).

Так, в случае, если стоимость услуги определяется с применением единиц учета, которые отражаются в первичных документах, регистрах бухгалтерского учета, то в графах 5.1 и 5.2 налоговой накладной указываются единицы измерения (условное обозначение и код) в соответствии с КСОЕИУ.

Если предоставляемая услуга не имеет единицы учета, в графе 5.1 указывается "услуга", а графа 5.2 не заполняется (рис. 3).

Когда составляется налоговая накладная на полную поставку услуги или на сумму средств, поступивших на текущий счет как предварительная оплата (аванс) в полном объеме, в графе 6 налоговой накладной указывается "1".

В случае составления налоговой накладной на частичную поставку услуги или на сумму предварительной оплаты части стоимости услуги, в графе б указывается соответствующая доля предоставленной (оплаченной) услуги в виде десятичной дроби.

Например, в случае поставки части услуги, которая соответствует половине объема, указанного в договоре, или в случае получения суммы предварительной оплаты в размере половины договорной стоимости услуги в графе 6 указывается число "0,5" (рис. 4).

Реквизит "единица измерения" не определен п. 201.1 ст. 201 разд. V НК Украины в качестве обязательного, поэтому контролирующий орган не в праве "снять" НК у покупателя на том основании, что поставщик как-то не так заполнил этот реквизит.

Количественные показатели могут содержать любое число знаков после запятой. Порядок N957 не устанавливает для этого никаких ограничений, а вот стоимостные показатели в графе 7 НН, указываются с копейками.

Срок регистрации налоговой накладной

Согласно п. 201.10 ст. 201 разд. V НК Украины плательщик НДС - продавец товаров/услуг обязан в установленные сроки составить НН и зарегистрировать ее в ЕРНН и выдать ее покупателю по его требованию. Эта норма, по сути дела, повторяет норму абзаца 1 п. 201.1 ст. 201 разд. V НК Украины, но указывает, что такая выдача может быть произведена не на дату возникновения НО, а в установленные сроки.

Срок регистрации НН установлен п. 201.10 ст. 201 разд. V НК Украины и составляет 15 календарных дней, наступающих за датой составления НН.

В связи с переходом на электронную форму НН, выдача ее покупателю осуществляется путем отправки продавцом средствами электронной связи с использованием стандартных компьютерных программ. Такие программы предусматривают, в частности, возможность отправки НН покупателю до ее подачи на регистрацию. Это дает возможность покупателю выявить ошибки в НН и "отклонить" такую НН при наличии ошибок. При этом "принятие" или "отклонение" НН покупателем не влияет на право (и возможность!) поставщика отправить такую НН на регистрацию в ЕРНН. Для продавца подтверждением принятия НН в ЕРНН является электронная квитанция в текстовом формате, отправленная в течение операционного рабочего дня (абзац 4 п. 201.10 ст. 201 разд. V НК Украины).

Электронная квитанция является документом, по которому в соответствии с абзацем 7 п. 201.10 ст. 201 разд. V НК Украины определяется дата и время регистрации НН, и на основании которой можно определить, была ли задержка регистрации НН и на какой срок.

Если НН сформирована с нарушением требований п. 201.1 ст. 201 разд. V НК Украины и п. 192.1 ст. 192 разд. V НК Украины, то отправляется квитанция о непринятии такой НН на регистрацию. При этом, надо отметить, что действующие компьютерные программы не позволяют проверить все обязательные реквизиты НН, поэтому в зарегистрированной НН могут содержаться не выявленные ошибки.

В связи с тем, что абзацем 5 п. 201.10 ст. 201 разд. V НК Украины предусмотрено право покупателя на получение из ЕРНН уведомления о регистрации НН (извлечения из ЕРНН) и самой НН, в настоящее время отменена необходимость отправки продавцом покупателю копии электронной квитанции, подтверждающей регистрацию НН. Кроме того, в случае получения НН из ЕРНН по запросу покупателя, такие НН считаются зарегистрированными и полученными. Более того, согласно разъяснение, предоставленному контролирующими органами в Письме N 5292/7/99-99-19-03-02-17, также такие НН считаются "полученными от поставщика".

Именно такие, полученные из ЕРНН, налоговые накладные будут проверяться должностными лицами контролирующих органов на предмет их правильного оформления.

Регистрация НН в ЕРНН может быть проведена без ограничения сроков, однако регистрация НН после 180 календарных дней со дня возникновения НО теряет смысл, так как после этой даты покупатель теряет право на НК.

Для плательщиков, которые используют кассовый метод, этот срок составляет 60 календарных дней.

Задержка регистрации НН в ЕРНН не избавляет от необходимости отразить НО в Налоговой декларации по НДС, а, кроме того, от финансовых санкций.

Согласно п. 120.1 ст. 120.1 гл. 11 разд. II НК Украины нарушение сроков регистрации НН/РК НН в ЕРНН, установленных ст. 201 разд. V НК Украины, влечет наложение штрафа в размере:

- 10 % от суммы НДС, указанной в таких НН/РК НН - в случае нарушения срока регистрации до 15 календарных дней;

- 20 % от суммы НДС, указанной в таких НН/РК НН - в случае нарушения срока регистрации от 16 до 30 календарных дней;

- 30 % от суммы НДС, указанной в таких НН/РК НН - в случае нарушения срока регистрации от 31 до 60 календарных дней;

- 40 % от суммы НДС, указанной в таких НН/РК НН - в случае нарушения срока регистрации на 61 и более календарных дней.

Схематично обязательства налогоплательщика по регистрации НН и ответственности за несоблюдение сроков регистрации НН в ЕРНН покажем на рис. 5.

Штрафы, предусмотренные за задержку регистрации НН до 15 календарных дней, не применяются до 01.07.2015 г. (п. 35 подразд. 2 разд. XX НК Украины). В этот период штрафы применяются при задержке регистрации НН от 16 дней и более.

Пример. Поставка продукции произошла 19.02.2015 г. Плательщик НДС обязан зарегистрировать НН в срок до 06.03.2015 г. Если же плательщик фактически зарегистрирует НН до 21.03.2015 г., то штрафные санкции в размере 10% к нему применяться не будут (такая поблажка будет действовать только до 30.06.2015 г.).

В случае регистрации НН в период С 22.03.2015 г. до 05.04.2015 г. к налогоплательщику будет применен штрафе размере 20% от суммы НДС, указанной в такой НН.

Задержка с регистрацией НН в период с 06.04.2015 г. по 05.05.2015 г. будет чревата для налогоплательщика штрафом в размере 30 % суммы НДС, указанной в такой НН.

Регистрация НН с 06.05.2015 г. и позже приведет к штрафу в размере 40 % от суммы НДС, указанной в такой НН.

Кроме того, за нарушение сроков регистрации НН/РК НН должностные лица плательщика НДС могут привлекаться к административной ответственности по ст. 163 КУоАП за нарушение порядка ведения налогового учета в размере от 5 до 10 НМДГ² (от 85 грн до 170 грн).

За те же действия, совершенные в течении года повторно, - в размере от 10 до 15 НМДГ (от 170 грн до 255 грн).

Регистрации подлежат как НН, которые выдаются покупателю, так и те, которые поставщик оставляет себе (абзац 3 п. 201.10 ст. 201 разд. V НК Украины).

Оформление и регистрация РК НН

Согласно п. 192.1 ст. 192 разд. V НК Украины, в случае, если после поставки товаров/услуг осуществляется любое изменение суммы компенсации их стоимости, включая следующий за поставкой пересмотр цен, перерасчет в случаях возврата товаров/услуг лицу, которое их предоставило, или при возвращении поставщиком суммы предварительной оплаты товаров/услуг, суммы НО и НК поставщика и получателя подлежат соответствующей корректировке на основании РК НН, составленного в порядке, установленном для НН, и зарегистрированного в ЕРНН.

Если в результате перерасчета происходит увеличение суммы компенсации в пользу налогоплательщика - поставщика, то, согласно пп. 192.1.2 п. 192.1 ст. 192 разд. V НК Украины:

а) поставщик соответственно увеличивает сумму но по результатам налогового периода, в течение которого был проведен такой перерасчет, и направляет получателю расчет корректировки НДС;

б) получатель соответственно увеличивает сумму НК по результатам такого налогового периода в случае, если он зарегистрирован как плательщик НДС на дату проведения перерасчета.

Увеличение НО, требующее составление РК НН, имеет место обычно в том случае, когда уже после поставки товара (подписания документа о выполнении услуги) стороны договариваются повысить цену товаров/услуги.

Расчет корректировки в этом случае составляет и подает на регистрацию поставщик (продавец). По смыслу п. 192.1 ст. 192 разд. V НК Украины изменение (корректировка) НО у поставщика и НК у покупателя "не привязано" к дате составления документа об изменении цены, а "привязано" только к налоговому периоду, тем не менее, поскольку в РК НН надо указывать дату составления, то очевидно, что такой датой должна быть дата составления документа об изменении цены.

По смыслу п. 192. 1 ст. 192 разд. V НК Украины РК НН должен быть зарегистрирован в течение 15 календарных дней со дня составления. За несвоевременную регистрацию РК НН (так же, как и за несвоевременную регистрацию НН) должен применяться штраф в процентах от суммы НДС, указанной в РК НН (п. 120.11 ст. 1201 гл. 11 разд. II НК Украины).

Несвоевременная регистрация НН не избавляет поставщика от необходимости отразить увеличение НО в Налоговой декларации по НДС, а вот покупатель без получения зарегистрированного РК НН не сможет увеличить НК.

Если в результате перерасчета происходит уменьшение суммы компенсации в пользу налогоплательщика - поставщика, то согласно пп. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192 разд. V НК Украины:

а) поставщик соответственно уменьшает сумму НО по результатам налогового периода, в течение которого был проведен такой перерасчет, и направляет получателю расчет корректировки налога;

б) получатель соответственно уменьшает сумму НК по результатам такого налогового периода в случае,если он зарегистрирован как плательщик налога на дату проведения корректировки.

Уменьшение НО, требующее составление РК НН, может произойти вследствие:

- возврата предоплаты;

- возврата части товаров или аннулирования акта о выполнении работы/услуги;

- уменьшения цены товаров/ услуги после его поставки/подписания документа о выполнении услуги.

Расчет корректировки составляет поставщик, и по смыслу п. 192.1 ст. 192 разд. V НК Украины, он должен направлять РК НН на регистрацию.

Однако, п. 16 Порядка N 569 предусмотрен особый порядок регистрации НН в случае уменьшения НО поставщика.

Так, в случае, если предусматривается уменьшение суммы компенсации стоимости товаров/услуг, то РК НН составляется поставщиком (продавцом) товаров/ услуг, а подачу РКНН на регистрацию осуществляет получатель (покупатель) товаров/услуг.

Поставщик (продавец) составляет в общем порядке РК НН, в верхней левой части которого делает соответствующую пометку "X", и направляет его получателю (покупателю). Наложение электронных цифровых подписей должностных лиц поставщика (продавца) и получателя (покупателя) на таком РК - НН осуществляется в порядке, определенном законодательством. Регистрация покупателем РК НН требует, чтобы контрагенты использовали программные продукты, допускающие прямой обмен РКНН.

Смысл этой нормы очевиден - не допустить уменьшения НО поставщиком без согласия получателя. Продавец при уменьшении НО вряд ли будет тянуть с составлением РК НН и отправкой ее покупателю. Но вот у покупателя нет мотива торопиться с отправкой РК НН на регистрацию, тем более, что штраф к покупателю по п. 1201.1 ст. 1201 гл. 11 разд. II НК Украины применить невозможно. Для того, чтобы не допустить задержки регистрации РК НН покупателем, п. 17 Порядка N 569 предусматривает, что если покупатель не зарегистрирует РК НН, то это не избавляет его от обязанности уменьшить НК за соответствующий отчетный период на сумму налога, указанную в таком РКНН.

При этом поставщик должен уменьшить НО по факту составления РК НН независимо от его регистрации в ЕРНН, так как пп. 192.1.1 п. 192.1 ст. 192 разд. V НК Украины не связывает корректировку НО с фактом регистрации РКНН.

Дата регистрации РК НН после вступления в силу системы электронного администрирования НДС влияет на сумму НДС, на которую могут быть зарегистрированы в ЕРНН налоговые накладные.

В случае, если уменьшение НО происходит по операциям,по которым покупателем является лицо, не зарегистрированное плательщиком НДС, то РК НН подает на регистрацию поставщик (продавец).

При этом, согласно абзацу 2 п. 192.2 ст. 192 разд. V НК Украины уменьшение суммы НО налогоплательщика - поставщика в случае изменения суммы компенсации стоимости товаров/услуг, предоставляемых лицам, которые не были плательщиками этого налога на дату такой поставки, разрешается только при возврате ранее поставленных товаров в собственность поставщика с предоставлением получателю полной денежной компенсации их стоимости, в том числе при пересмотре цен, связанных с гарантийной заменой товаров или низкокачественных товаров в соответствии с законом или договором.

В случае, если в 2015 году возникает необходимость корректировки данных НН, оформленной в 2014 году, атакже в январе 2015 года, которая не подлежала регистрации в ЕРНН, то возникает вопрос: надо ли регистрировать в ЕРНН РКНН и как такую регистрацию осуществлять?

Прямого ответа на этот вопрос ни в разд. V ни в подразд. 2 разд. XX НК Украины нет.

Если же исходить из абзаца 1 п. 198.6 ст. 198 разд. V НК Украины, то без регистрации НН/РК НН нет и права на НК.

Однако, ГФСУ "подправила" эту норму в отношении НН. Такие же "правки" применяются и для РКНН.

В Письме N 5292/7/99-99-19-03-02-17 сказано, что если налогоплательщиком после 1 января 2015 года составляется РК НН, составленной до 1 января 2015 года, на сумму НДС, которая не превышала 10 тыс. грн и не подлежала регистрации в ЕРНН, и сумма налога после проведения корректировки не достигает объема 10 тыс. грн, то такие РК НН и НН регистрации в ЕРНН не подлежат.

При этом такой РК НН может быть составлен налогоплательщиком в бумажной форме и включен в Налоговую декларацию по НДС за отчетный период, на который приходится дата составления расчета корректировки. Такой РК НН, составленный в бумажной форме, может быть включен покупателем в состав НК соответствующего отчетного периода.

В случае, если плательщик НДС после 1 января 2015 года к НН, составленной до 1 января 2015 года, на сумму НДС, которая не превышала 10 тыс. грн и не подлежала регистрации в ЕРНН, составляет РК НН, и сумма НДС после проведения корректировки превышает объем в 10 тыс. грн, то такой РК НН и НН подлежат регистрации в ЕРНН. При этом в ЕРНН сначала регистрируется налоговая накладная, а после нее РК НН, который составляется в электронной форме.

Расчеты корректировки, составленные после 1 января 2015 года к НН, составленной до 1 января 2015 года, в случаях, если они подлежат регистрации в ЕРНН, регистрируются в ЕРНН поставщиком, а не покупателем, независимо от того, увеличивается или уменьшается сумма операции в результате корректировки.

Согласно п. 192.1 ст. 192 разд. V НК Украины РК НН составляется также в случае исправления ошибок, допущенных при составлении НН, в том числе не связанных с изменением суммы компенсации стоимости товаров/услуг. То есть, РК НН могут составляться для исправления любых ошибок, в том числе ошибок в адресе предприятия, виде договора, форме расчетов, наименовании товара, единиц измерения и так далее и тому подобное.

Вопрос в том, как оформлять такие РК НН?

Решение этого вопроса относится к компетенции Минфина Украины, поэтому он Приказом N 13 внес изменения в Порядок N 957. Правда, эти изменения на вопросы практиков ответа не дали. Судите сами, п. 21 Порядка N 569 дополнен двумя абзацами:

"В случае составления расчета корректировки с целью исправления ошибок, допущенных при составлении налоговой накладной, не связанных с изменением суммы компенсации стоимости товаров/услуг, в расчете корректировки указываются исправленные значения.

Не допускается исправление данных о дате составления налоговой накладной и ее порядкового номера".

ГФСУ в Письме N 5292/7/99-99-19-03-02-17 попробовала внести ясность в оформление РК НН и привела пример исправления индивидуального налогового номера контрагента. Необходимость подобной корректировки возникает, если в НН был указан налоговый номер не покупателя, а иного плательщика. Наверное, это не самая частая ошибка, но предложенные в Письме N 5292/7/99-99-19-03-02-77правиламогут применяться для других исправлений.

Вот то, что предложено в Письме N 5292/7/99-99-19-03-02-17: ошибка может быть исправлена путем составления двух РК НН, которые составляются в следующем порядке:

- в первом РК НН реквизиты заглавной части переносятся из НН с ошибкой, а объем операции по поставке товаров/услуг и другие показатели табличной части заполняются со знаком "-";

- во втором РК НН реквизиты заглавной части .указываются без ошибок, а объем операции по поставке товаров/услуг и другие показатели табличной части заполняется со знаком "+"."

Другие реквизиты НН должны исправляться аналогично.

Но на практике такой способ пока не работает, так как программа не позволяет зарегистрировать два РК НН. В этом случае можно выписывать не второй РК НН, а новую НН с правильными данными.

Сведения о всех корректировках НО и НК приводятся в Приложении Д1 к Налоговой декларации по НДС, в табл. 1 которого приводятся сведения о корректировке НО, а в табл. 2 - о корректировке НК.

В табл. 1 приводятся также сведения о НН, составленных на превышение обычной (трансфертной) цены,рассчитанной по правилам ст. 39 разд. I НК Украины над ценой договора.

Все сведения о корректировках НО и НК из Приложения Д1 переносятся в строку 8 "Корректировка налоговых обязательств" и строку 9 "Корректировка налогового кредита".

Следует иметь ввиду, что если на основании составленного РК НН объемы поставки товаров/ услуг и соответственно сумма НО или НК не изменились, а изменились лишь обязательные реквизиты, то оснований для заполнения строк 8.1.1, 8.1.2, 8.2.1, 8.2.2 и/или 16.1,16.1.1 Налоговой декларации по НДС и Приложения 1Д "Расчет корректировки сумм НДС к налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость" нет.

_____________________

1. При ввозе товаров НН не оформляется, а документом, дающим право на НК, является ТД.

2. Для определения размера штрафа НМДГ применяется на уровне 17 грн.

Список использованных документов

КУоАП - Кодекс Украины об административных правонарушениях

НК Украины - Налоговый кодекс Украины

Закон N 584 - Закон Украины от 19.09.2013 г. N 584-VII "О Таможенном тарифе Украины"

Порядок N 569 - Порядок электронного администрирования налога на добавленную стоимость, утвержденный Постановлением КМУ от 16.10.2014 г. N 569

Порядок N 957 - Порядок заполнения налоговой накладной, утвержденный приказом Минфина Украины от 22.09.2014 г. N 957

Порядок N 1246 - Порядок ведения Единого реестра налоговых накладных, утвержденный Постановлением КМУ от 29.12.2010 г. N 1246

Приказ N 13 - Приказ Минфина Украины от 23.01.2015 г. N 13 "О внесении изменений в некоторые нормативно-правовые акты Министерства финансов Украины"

Приказ N 957 - Приказ Минфина Украины от 22.09.2014 г. N 957 "Об утверждении формы налоговой накладной и Порядка заполнения налоговой накладной"

Письмо N 5292/7/99-99-19-03-02-17 - Письмо ГФСУ от 17.02.2015 г. N 5292/7/99-99-19-03-02-17 "О налоге на добавленную стоимость"

Рисунки 1-5 для ознакомления находится: раздел "Справочники", подраздел "Приложения к документам", папка "Консультации".

"Консультант бухгалтера" N 8 (780) 20 квітня 2015 року
Передплатні індекси: 21946 (українською мовою), 22789 (російською мовою)