Виплата дивідендів: новий порядок оподаткування у 2015 році

Кожного року, здавши фінансову звітність, більшість підприємств проводить збори засновників (акціонерів), затверджує фінансову звітність та розподіляє прибуток. Адже власники підприємства мають право на одержання частини прибутку у вигляді дивідендів, пропорційно до частки їхньої участі у власному капіталі підприємства. Питання виплати дивідендів є актуальним як для їхнього одержувача, так і для підприємства, особливо з огляду на зміни в законодавстві, що набрали чинності з 1 січня 2015 р.

У законодавстві дивіденди розглядаються як платіж, що провадиться юридичною особою - емітентом корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів, чи інших цінних паперів на користь власника таких корпоративних прав, інвестиційних сертифікатів та інших цінних паперів, що засвідчують право власності інвестора на частку (пай) у майні (активах) емітента у зв'язку з розподілом частини його прибутку, розрахованого за правилами бухгалтерського обліку (пп. 14.1.49 п. 14.1 ст. 14 Податкового кодексу України, далі - Кодекс). Також з метою оподаткування до дивідендів прирівнюється платіж, що провадиться деркавним унітарним, комерційним, казенним чи комунальним підприємством на користь відповідно держави або органу місцевого самоврядування у зв'язку з розподілом частини прибутку такого підприємства, платіж, який виплачується власникові сертифіката фонду операцій з нерухомістю в результаті розподілу доходу фонду операцій з нерухомістю.

Право розподілення прибутку належить до виключної компетенції загальних зборів акціонерів (для акціонерних товариств) або власників (для інших господарських товариств), органів місцевого самоврядування для комунальних підприємств та Кабінету Міністрів України (для державних).

Законодавством визначено певні обмеження щодо виплати дивідендів. Так, відповідно до ст. 30 Закону Украни від 17.09.2008 р. № 514 «Про акціонерні товариства» (далі - Закон № 514) акціонерні товариства виплачують дивіденди:

- за простими акціями - у строк, що не перевищує шести місяців з дня ухвалення загальними зборами рішення про виплату дивідендів;

- за привілейованими акціями - у строк, що не перевищує шести місяців після закінчення звітного року.

Акціонерні товариства можуть виплачувати дивіденди виключно грошовими коштами за рахунок чистого, прибутку звітного року та/або нерозподіленого прибутку минулих років. За відсутності або недостатності чистого прибутку звітного року та/або нерозподіленого прибутку минулих років виплата дивідендів за привілейованими акціями провадиться за рахунок резервного капіталу акціонерного товариства або спеціального фонду для виплати дивідендів за привілейованими акціями. Для решти господарських товариств законодавством не встановлено строку виплати дивідендів. Термін виплати визначається статутом або рішенням, ухваленим загальними зборами.

Товариства з обмеженою відповідальністю можуть провадити свою діяльність відповідно до модельного статуту, згідно з постановою Кабінету Міністрів України від 16.11.2011 р. № 1182 «Про затвердження модельного статуту товариства з обмеженою відповідальністю». Такі підприємства виплату частки прибутку своїм учасникам проводять один раз на рік за підсумками календарного року впродовж першого кварталу року, який настає за звітним. Умови та порядок виплати частки прибутку визначаються загальними зборами та оформлюються протоколом засідання зборів.

Нараховують дивіденди за даними бухгалтерського обліку, де під дивідендами розуміють частину чистого прибутку, розподілену між учасниками (власниками) відповідно до їхньої частки участі у власному капіталі підприємства (п. 4 П(С)БО 15).

У бухгалтерському обліку дивіденди нараховуються за рахунок прибутку або інших джерел, обліковуються за дебетом рахунку 443 «Прибуток, використаний у звітному періоді» та кредитом рахунку 671 «Розрахунки за нарахованими дивідендами».

В оподаткуванні акцент слід зробити на трьох основних податках: ПДФО, військовий збір та авансовий внесок з податку на прибуток.

1. Виплата дивідендів на користь
власників - фізичних осіб ПДФО

З 1 січня 2015 р. ставка оподаткування дивідендів залежить від податкового статусу емітента. Відповідно до оновленої ст. 167 Кодексу з 1 січня 2015 р. запроваджено такі ставки ПДФО з доходів, одержаних фізичною особою:

- 5 % - для доходів у вигляді дивідендів за акціями та корпоративними правами, нарахованих резидентами - платниками податку на прибуток підприємств (крім доходів у вигляді дивідендів за акціями, інвестиційними сертифікатами, які виплачуються інститутами спільного інвестування), пп. 167.5.2 п. 167.5 ст. 167 Кодексу;

- 20 % - для доходів у вигляді дивідендів за акціями та/або інвестиційними сертифікатами, що виплачуються інститутами спільного інвестування (крім зазначених пп. 167.5.2 п. 167.5 ст. 167 Кодексу).

За ставкою 20% мають оподатковуватися і дивіденди, що нараховуються й виплачуються платниками єдиного податку:

- 15 і 20% - для доходів у вигляді дивідендів за акціями або іншими корпоративними правами, які мають статус привілейованих або інший статус, що передбачає виплату фіксованого розміру дивідендів чи суми, яка є більшою за суму виплат, розраховану на будь-яку іншу акцію (корпоративне право), емітовану таким платником податку.

Такі виплати з метою оподаткування прирівнюються до виплати заробітної плати з відповідним оподаткуванням (пп. 170.5.3 п. 170.5 ст. 170 Кодексу).

Дивіденди остаточно оподатковуються податковим агентом під час їхнього нарахування одержувачу (пп. 170.5.4 п. 170.5 ст. 170 Кодексу).

Слід зазначити, що резидент, який нараховує дивіденди, включаючи того, який сплачує податок на прибуток підприємств у спосіб, відмінний від загального (є суб'єктом спрощеної системи оподаткування), або звільнений від сплати такого податку з будь-яких підстав, є податковим агентом під час нарахування дивідендів.

Згідно з Довідником ознак доходів фізичних осіб у вигляді дивідендів (крім дивідендів, визначених пп. 165.1.18 п. 165.1 ст. 165 Кодексу), дивіденди відображаються в податковому розрахунку за формою № 1ДФ під ознакою доходу «109». Дивіденди, які нараховуються на користь платника податку у вигляді акцій (часток, паїв), емітованих юридичною особою - резидентом, що нараховує такі дивіденди, за умови, що таке нарахування жодним чином не змінює пропорцій (часток) участі всіх акціонерів (власників) у статутному фонді емітента та внаслідок якого збільшується статутний фонд емітента на сукупну номінальну вартість нарахованих дивідендів (пп. 165.1.18 п. 165.1 ст. 165 Кодексу), відображаються в податковому розрахунку за формою № 1ДФ під ознакою доходу «142».

Військовий збір

Відповідно до пп. 1.2 п. 16-1 підрозділу 10 розділу XX Кодексу з 1 січня 2015 р. об'єктом обкладення військовим збором є доходи, визначені ст. 163 Кодексу. З огляду на п. 163.1 ст. 163 Кодексу об'єктом оподаткування в резидента (нерезидента) є загальний місячний (річний) оподатковуваний дохід, до якого згідно з пп. 164.2.8 п. 164.2 ст. 164 Кодексу включаються «пасивні доходи» (крім зазначених пп. 165.1.41 п. 165.1 ст. 165 Кодексу), до складу яких належать дивіденди.

Отже, оскільки дивіденди, нараховані на користь фізичних осіб - резидентів (нерезидентів), включаються до їхнього загального місячного оподатковуваного доходу, такий дохід підлягає обкладенню військовим збором за ставкою 1,5%.

Податок на прибуток

Авансовий внесок з податку на прибуток не справляється в разі виплати дивідендів на користь фізичних осіб (пп. 57.1-1.3 п. 57.1-1 ст. 57 Кодексу).

2. Виплата дивідендів на користь власників -
юридичних осіб Податок на прибуток

З 1 січня 2015 р. відбулися зміни в порядку сплати авансових внесків з дивідендів, що регулюється ст. 57 Кодексу.

По-перше, оновленою редакцією пп. 57.1-1 ст. 57 Кодексу в разі ухвалення рішення щодо виплати дивідендів платник податку на прибуток - емітент корпоративних прав, на які нараховуються дивіденди, проводить названі виплати власникові таких корпоративних прав незалежно від того, чи є оподатковуваний прибуток, розрахований за правилами, визначеними ст. 137 Кодексу.

По-друге, крім випадків, передбачених пп. 57.1-1.3 п. 57.1-1 ст. 57 Кодексу, емітент корпоративних прав, який ухвалює рішення про виплату дивідендів своїм акціонерам (власникам), нараховує та вносить до бюджету авансовий внесок з податку на прибуток за ставкою 18%. Цей авансовий внесок вноситься до бюджету до/або одночасно з виплатою дивідендів.

Платникам податку - емітентам запропоновано новий порядок обчислення авансового внеску, а саме: авансовий внесок розраховується із суми перевищення дивідендів, що підлягають виплаті, над значенням об'єкта оподаткування за відповідний податковий (звітний) рік, за результатами якого виплачуються дивіденди. При цьому обов'язковою умовою для застосування нового порядку є:

- об'єкт оподаткування має бути задекларованим, тобто подано декларацію про прибуток за 2014 p.;

- грошове зобов'язання має бути погашеним.

Наприклад, оподатковуваний прибуток за декларацією про прибуток підприємства за 2014 р. - 170 тис. грн, нараховано дивідендів на суму 195 тис. грн. На момент нарахування та виплати дивідендів декларацію з податку на прибуток за 2014 р. подано та податкові зобов'язання сплачено в повному обсязі.

Авансовий внесок розраховується так: (195000 грн - 170000 грн) х 18% = 4500 грн.

За наявності непогашеного грошового зобов'язання авансовий внесок розраховується зі всієї суми дивідендів, що підлягають виплаті.

Якщо дивіденди виплачуються за неповний календарний рік, то для розрахунку суми зазначеного перевищення використовується значення об'єкта оподаткування, обчислене пропорційно до кількості місяців, за які сплачуються дивіденди.

Слід звернути увагу на подальшу долю сплачених авансових внесків. Адже сума сплачених авансових внесків з податку на прибуток у разі виплати дивідендів не підлягає поверненню платникові податків або зарахуванню в рахунок погашення грошових зобов'язань з інших податків і зборів (обов'язкових платежів). Сплачена сума авансових внесків з податку на прибуток у разі виплати дивідендів підлягає зарахуванню у зменшення податкового зобов'язання з податку на прибуток, задекларованого в податковій декларації за звітний (податковий) рік.

Якщо дивіденди виплачуються у формі, відмінній від грошової (крім випадків, передбачених пп.57.1-1.3 п. 57.1-1 ст. 57) та з урахуванням норм ст. 30 Закону № 514, базою для нарахування авансового внеску є вартість такої виплати, визначена в рішенні про виплату дивідендів, або вартість такої виплати, розрахована за звичайними цінами в операціях, визнаних відповідно до ст. 39 Кодексу контрольованими.

Обов'язок з нарахування та сплати авансового внеску покладається на будь-якого емітента корпоративних прав, що є резидентом, незалежно від того, чи користується такий емітент пільгами із сплати податку на прибуток, або у вигляді застосування ставки податку іншої, ніж встановлена п. 136.1 ст. 136 Кодексу. Це положення поширюється також на державні некорпоратизовані, казенні або комунальні підприємства, які зараховують суми дивідендів у розмірі, встановленому органом виконавчої влади, до сфери управління якого належать такі підприємства, відповідно до державного або місцевого бюджету.

Якшо платіж особою називається дивідендом, такий платіж оподатковується під час виплати згідно з нормами, визначеними за положеннями цього пункту, незалежно від того, чи є особа платником податку.

Слід зауважити, що відповідно до пп. 57.1-1.3 п. 57.1-1 ст.57 Кодексу авансовий внесок не справляється в разі виплати дивідендів:

- на користь власників корпоративних прав материнської компанії, що сплачуються в межах сум доходів такої колупанії, одержаних у вигляді дивідендів від інших осіб;

- платником податку, прибуток якого звільнений від оподаткування відповідно до положень Кодексу, в розмірі прибутку, звільненого від оподаткування в період, за який виплачуються дивіденди;

- фізичним особам.

Крім того, інститути спільного інвестування звільняються від обов'язку сплати авансових внесків з податку на прибуток у разі виплати дивідендів.

Приклад 1. У лютому 2015 р. на загальних зборах учасників ТОВ «Сяйво», що є платником податку на прибуток, ухвалено рішення щодо виплати дивідендів у розмірі 200000 грн за результатами діяльності підприємства за 2014 р., при цьому слід розподілити їх пропорційно до частки кожного з учасників так:

учасникові Крику А., частка якого в статутному капіталі - 25%, виплатити 50000 грн;

учасникові Сидорову А., частка якого в статутному капіталі - 40 %, виплатити 80000 грн;

учасникові Реку І., частка якого в статутному капіталі - 35 %, виплатити 70000 грн.

Дивіденди виплачені повністю в лютому 2015 р. Під час виплати дивідендів ТОВ «Сяйво» не сплачує авансового внеску з податку на прибуток, оскільки в разі виплати дивідендів фізичним особам авансовий внесок не сплачується.

З дивідендів, що виплачуються фізичним особам - резидентам, утримується ПДФО за ставкою 5 %, військовий збір - 1,5%.

Бухгалтерські записи щодо обліку операцій, про які йдеться в прикладі, такі:

Приклад 2. У лютому 2015 р. на загальних зборах учасників ТОВ «Сяйво», що є платником єдиного податку, ухвалено рішення направити на виплату дивідендів 200000 грн за результатами діяльності підприємства за 2014 р., при цьому слід розподілити їх пропорційно до частки кожного з учасників таким чином:

учасникові Крику А., частка якого в статутному капіталі - 25%, виплатити 50000 грн;

учасникові Сидорову А., частка якого в статутному капіталі - 40%, виплатити 80000 грн;

учасникові Реку І., частка якого в статутному капіталі - 35%, виплатити 70000 грн.

Дивіденди нараховані та виплачені повністю в лютому 2015 р. Під час виплати дивідендів ТОВ «Сяйво» не сплачує авансового внеску з податку на прибуток, оскільки в разі виплати дивідендів фізичним особам авансовий внесок не сплачується.

З дивідендів, що виплачуються фізичним особам - резидентам, утримується ПДФО за ставкою 20%, військовий збір - 1,5%.

Бухгалтерські записи щодо обліку операцій, про які йдеться в прикладі, такі:

Незалежні експерти-консультанти з
оподаткування та бухгалтерського обліку
Олена ГАБРУК та Лариса ПАНТЕЛІЙЧУК

"Праця i зарплата" N 15 (931), 15 квітня 2015 р.
Передплатний iндекс: 30214