Аннулирование регистрации плательщиком НДС
по инициативе налоговой: как не стать без вины виноватым

Аннулирование регистрации лица плательщиком НДС грозит ему многими бедами. Во-первых, это лицо не сможет выдавать покупателям налоговые накладные и тем самым лишится многих клиентов. Во-вторых, это лицо должно будет начислить и уплатить НДС с остатков товаров и необоротных активов на дату аннулирования. Наконец, это лицо не сможет вообще работать, так как оно подлежит обязательной регистрации плательщиком НДС. Короче, если регистрацию аннулировали, то надо снова подавать заявление на регистрацию. Кошмар, да и только!

Порядок аннулирования регистрации плательщиком НДС определяется ст. 184 НК Украины.

Пункт 184.1 ст. 184 НК Украины содержит достаточно внушительный перечень оснований для аннулирования регистрации лица плательщиком НДС, которые (кроме случаев, когда обороты за 12 календарных месяцев составили менее 300 000 грн) могут применяться налоговым органом самостоятельно, то есть без заявления плательщика.

Самым опасным и самым часто используемым основанием для аннулирования регистрации по инициативе налогового органа является наличие записи в Едином государственном реестре юридических и физических лиц-предпринимателей об отсутствии юридического или физического лица по его местонахождению (местожительству) или запись об отсутствии подтверждения сведений о физическом лице (подпункт "ж" п. 184.1 ст. 184 НК Украины).

Как видим, роль государственного регистратора в праве лица быть или не быть плательщиком НДС сегодня огромна. Заметим, что вызывает удивление тот факт, что подобные записи не являются основанием для аннулирования регистрации лица плательщиком других налогов. Не правда ли, странно, что лицо, которого нет по местожительству, не может быть плательщиком НДС, но может быть плательщиком единого налога или НДФЛ? Но фискально-ориентированный законодатель, конечно, никакой странности в этом не видит, ибо исходит из того, что быть плательщиком НДС - не только обязанность, но еще и поощрение для добропорядочных юридических и физических лиц-предпринимателей.

Статья 184 НК Украины не устанавливает конкретной процедуры получения налоговым органом информации о вышеуказанных записях в Едином реестре и сроков, которые должны пройти с момента записи в Едином реестре до дня аннулирования регистрации. При этом в пп. 5.5.2.11 пп. 5.5.2 п. 5.5 Положения 1394, определено, что основанием для аннулирования регистрации в соответствии с подпунктом "ж" п.184.1 ст. 184 НК Украины является уведомление государственного регистратора. Что же это за "уведомление" и каким документом Государственный регистратор обязан его предоставить налоговому органу?

Начнем издалека. С анализа основных положений Закона о госрегистрации.

Государственный регистратор - это должностное лицо, которое, согласно п. 1 ст. 6 Закона о госрегистрации, на территории соответствующей административно-территориальной единицы:

- проводит государственную регистрацию юридических лиц и физических лиц-предпринимателей;

- передает органам государственной статистики, государственной налоговой службы, Пенсионного фонда Украины сообщения и сведения из регистрационных карточек о Совершениях регистрационных действий, которые предусмотрены данным Законом, в том числе относительно создания или ликвидации обособленных подразделений юридических лиц;

- формирует, ведет и обеспечивает хранение регистрационных дел (кроме регистрационных дел юридических лиц, зарегистрированных в соответствии с ч. 4 ст. 3 данного Закона). Если количество государственных регистраторов в исполнительном комитете городского совета города областного значения или районной, районной в городах Киев и Севастополь государственной администрации представляет три и более лица, хранение регистрационных дел обеспечивает соответствующее должностное лицо структурного подразделения (отдела, управления), которое создается для организационного и материально-технического обеспечения работы государственных регистраторов;

- оформляет и выдает выписки, извлечения (укр. - "витяги") и справки из Единого государственного реестра;

- проводит государственную регистрацию изменений к учредительным документам юридических лиц и государственную регистрацию изменения имени или местожительства физических лиц - предпринимателей;

- проводит государственную регистрацию прекращения юридических лиц и государственную регистрацию прекращения предпринимательской деятельности физическими лицами-предпринимателями;

- обращается в суд с заявлением об изменении цели учреждения в установленном законом порядке;

- осуществляет оформление, выдачу и заверение юридическим лицам дубликатов оригиналов их учредительных документов и изменений к ним;

- вносит в Единый государственный реестр сведения о государственной регистрации лица на основании решения суда;

- осуществляет учет полученного им от заявителя электронного документа и направляет заявителю подтверждение факта получения электронного документа, проводит необходимые регистрационные действия в случаях, предусмотренных данным Законом, и посылает заявителю соответствующий документ в виде электронного документа и на бумажном носителе. При наличии оснований для отказа в проведении государственной регистрации заявителю направляется соответствующее сообщение в электронной форме;

- уведомляет правоохранительные органы о нарушении определенного законом срока для представления соответствующими должностными лицами юридического лица и физическим лицом-предпринимателем государственному регистратору решений о прекращении юридического лица или предпринимательской деятельности физического лица-предпринимателя;

- проводит в случаях, предусмотренных данным Законом, упрощенную процедуру государственной регистрации прекращения юридического лица путем ее ликвидации и прекращения предпринимательской деятельности физического лица-предпринимателя;

- осуществляет другие действия, предусмотренные данным Законом.

Государственная регистрация юридических лиц и физических лиц-предпринимателей состоит во внесении записей в Единый государственный реестр юридических лиц и физических лиц-предпринимателей, представляющий собой автоматизированную систему хранения, накопления, защиты, учета и предоставления информации.

Государственный регистратор после внесения записи в Единый реестр, согласно ст. 11 Закона о госрегистрации, формирует регистрационное дело, которое имеет регистрационный номер, где хранятся документы по перечню, установленному п. 3 и п. 4 ст. 11 названного Закона.

Нюансы определения местонахождения юрлица и
местожительства физлица - предпринимателя

В Единый реестр вносятся установленные законом сведения о юридических лицах и физических лицах-предпринимателях, среди которых местонахождение юридического лица (п. 2 ст. 17 Закона о госрегистрации) и местонахождение физического лица.

Под местонахождением юридического лица, согласно ст. 1 Закона о госрегистрации, понимается адрес органа или лица, которые в соответствии с учредительными документами юридического лица или законом выступают от его имени (исполнительный орган).

Таким образом, местонахождением юридического лица будет на практике считаться помещение, в котором находится либо руководитель, либо лицо, которое знает, где сейчас находится руководитель и может без промедления передать ему информацию, полученную официально (почтой). При регистрации юридического лица его учредители в протоколе собрания могут указать практически любой адрес, который будет местонахождением юридического лица, втом числе местожительство одного из учредителей. Никаких документов, подтверждающих местонахождение юридического лица, госрегистратор не требует и не имеет права требовать.

Казалось бы, как может такое быть, что юридического лица нет по его местонахождению? Еще как может. Оставим в стороне криминальные и маргинальные случаи. Отметим вот что. Немало предприятий сегодня регистрируются по месту жительства их учредителей или в местах так называемой массовой регистрации - офисных центрах, гостиницах и т. п. В этих случаях по месту регистрации (местонахождению) должностные лица предприятия бывают не часто и корреспонденцию в этом случае они получают в абонентстком ящике или в местах, где ведется торговая или производственная деятельность. Вот такие юр-лица и составляют сегодня "зону риска".

С определением понятия "местожительство физического лица" дело обстоит иначе. Как известно, конституционное неотъемлемое право человека - жить там, где ему вздумается; крепостного права и даже прописки для людей в Украине нет. Но то для "людей", а физическое лицо-предприниматель, которое желает быть плательщиком НДС, обязано указать жилой дом, квартиру, иное помещение, пригодное для проживания (общежитие, гостиницу и т. п.) в соответствующем населенном пункте, в котором такое лицо постоянно, преимущественно, или временно проживает по определенному адресу, по которому осуществляется связь с таким лицом (п. 1 ст. 1 Закона о госрегистрации), иначе плательщиком НДС ему не бывать. Вдумаемся в анекдотичность ситуации: для выбора адреса регистрации как физического лица-предпринимателя достаточно находиться по этому адресу временно, а вот для регистрации плательщиком НДС надолго отлучаться из дома нельзя, а то подпункт "ж" п. 184.1 ст. 184 НК Украины применят.

На практике местожительством (местом проживания) физического лица, как правило, является место его регистрации, которое указано в паспорте. Это же место, согласно п. 45.1 ст. 45 НК Украины, является его налоговым адресом. В этой связи можно только вновь выразить удивление, почему в подпункте "ж" п. 184.1 ст. 184 НК Украины говорится о местожительстве, когда для целей налогообложения должен применяться термин "налоговый адрес".

Теперь зададим вопрос: каким образом и вследствие чего в Едином госреестре может появляться запись об отсутствии юридического или физического лица-предпринимателя по местонахождению?

Юридическое лицо, согласно п. 11 ст. 19 Закона о госрегистрации, обязано подавать государственному регистратору ежегодно в течение месяца, который следует за датой государственной регистрации, начиная со следующего года, регистрационную карточку о подтверждении сведений о юридическом лице. В число таких сведений входят и данные о местонахождении юридического лица.

Физическое лицо освобождено от ежегодного подтверждения сведений о себе и обязано обращаться к госрегистратору только при изменении этих сведений.

Получается, что местонахождение физических лиц-предпринимателей Государственный регистратор не контролирует, и налоговые органы не могут от него этого потребовать. Отсюда, применение подпункта "ж" п. 184.1 ст. 184 НК Украины для аннулирования регистрации ФЛП - плательщиком НДС представляется проблематичным, и автор не слышал о факте такого аннулирования.

Если юридическое лицо своевременно не подает такое подтверждение по установленной форме, то п. 12 ст. 19 Закона о госрегистрации обязывает государственного регистратора в течение 5 дней с даты, установленной для подачи регистрационной карточки, направить такому юридическому лицу почтовым отправлением уведомление о необходимости подачи Государственному регистратору регистрационной карточки. К почтовым отправлениям, согласно ст. 1 Закона о госрегистрации, относятся заказные письма, посылки, почтовые карточки, бандероли, секограммы, мелкие пакеты, мешки, принимаемые для пересылки без оценки отправителем стоимости вложения с обеспечением сохранности документов в соответствии с законодательством Украины.

Если после получения такого уведомления юридическое лицо в течение месяца не предоставляет запрашиваемую регистрационную карточку, то государственный регистратор вносит в Единый реестр запись об отсутствии подтверждения сведений той датой, которая установлена для очередного представления регистрационной карточки. Если почтовое отправление о необходимости подать регистрационную карточку вернулось обратно, что может произойти не раньше чем через месяц после его отправления, то в Единый реестр вносится запись об отсутствии юридического лица по местонахождению (п. 14 ст. 19 Закона о госрегистрации).

В последнем случае возникают и основания для аннулирования регистрации плательщиком НДС лица, которое не получило уведомление. Поскольку, согласно ст. 6 Закона о госрегистрации и п. 68.1 ст. 68 НК Украины, Государственный регистратор обязан передавать органам ГНС сведения о проведенных регистрационных действиях не позднее следующего рабочего дня после внесения соответствующей записи в Единый государственный реестр, то аннулирование регистрации плательщиком НДС произойдет без промедления.

Принятие решения об аннулировании регистрации плательщиком НДС

Согласно пп. 5.5.3 п. 5.3 Положения N 1394 орган ГНС принимает решение об аннулировании регистрации плательщиком НДС независимо от осуществления документальных и камеральных проверок и их результатов, то есть ГНС может и должна аннулировать в этом случае даже регистрацию лица, которое своевременно уплачивает НДС в больших объемах и не совершало нарушений налогового законодательства.

Решение об аннулировании регистрации плательщиком НДС по инициативе органа ГНС оформляется по форме N6-РПДВ, в решении указываются основания аннулирования регистрации. Решение составляется комиссией налогового органа и подписывается руководителем {пп. 5.5.4 п. .5 Положения 1394).

Согласно пп. 5.5.4.1 пп. 5.5.4 п. 5.4 Положения 1394 датой аннулирования регистрации считается дата подписания указанного выше решения. Решение об аннулировании регистрации плательщиком НДС оформляется в двух экземплярах и регистрируется в день его подписания в журнале учета решений, по форме 6-РЖ, номер решения соответствует порядковому номеру записи в журнале. С этой даты юридическое лицо уже не плательщик НДС и не имеет право выписывать налоговые накладные. Но как это лицо узнает об этом, если оно даже не получило уведомление от Госрегистратора?

Конечно, по доброте душевной, сотрудники органа ГНС могут позвонить бухгалтеру "аннулированного плательщика" и сообщить ему печальную новость. Могут, но не будут, хотя прекрасно знают все телефоны бухгалтерии. Когда речь идет о том, чтобы попросить уплатить налог "вперед" или пригласить бухгалтера на сверку, налоговики не брезгуют телефонной связью. Но тут звонить не будут. Зачем? Пусть неосведомленный бухгалтер продолжает оформлять налоговые накладные, все равно покупатели не получат налогового кредита, более того, их можно еще и оштрафовать за нарушение налогового законодательства. Вот почему так важно перед подачей налоговой декларации проверить всех находящихся в "зоне риска" поставщиков на предмет того, не аннулировали ли их регистрацию.

А что налоговый орган?

Неужели он так и оставит "аннулированного плательщика" в неведении? Конечно же, нет! Правда, способ уведомления, предусмотренный пп. 5.5.4.3 пп. 5.5.4 п. 5.5 Положения 1394, иначе как иезуитским не назовешь.

Так орган ГНС, согласно пп. 5.5.4.3 пп. 5.5.4 п. 5.5 Положения 1394, в течение трех рабочих дней после дня аннулирования регистрации (аннулировали в пятницу, а отправят на следующей неделе - в среду вечером) отправляет один экземпляр решения об аннулировании регистрации по местонахождению лица, указанному в Свидетельстве, по которому этого лица как раз и нет! Экземпляр решения направляется заказным письмом и с уведомлением о вручении (вручено ли письмо фактически - значения не имеет) или передается под расписку представителю налогоплательщика. Последнее, разумеется, гуманнее.

Таким образом, существует большая вероятность, что "аннулированный" плательщик узнает о решении налогового органа не от него, а от своих покупателей, к которым их налоговая будет "предъявлять претензии".

Выявление отсутствия налогоплательщика по его местонахождению

Что же касается внесения в Госреестр записи об отсутствии подтверждения сведений о юридическом лице¹, то эта запись не дает оснований для аннулирования регистрации плательщиком НДС, зато дает возможность органу ГНС начать поиски такого плательщика в соответствии с п. 12.4 Порядка N 1588. О том, как осуществляется этот поиск, скажем ниже.

В рассмотренных случаях фактическим инициатором аннулирования регистрации плательщиком НДС выступает Государственный регистратор. На практике же чаще всего инициируют этот процесс налоговики, так как не хотят ждать окончания очередного года регистрации.

Следует отметить, что налоговые органы осуществляют постоянный мониторинг плательщиков НДС, включенных в Реестр. Как и кем проводится такой мониторинг, Положение N 1394 не устанавливает. Зато из п. 12.2 Порядка N 1588 следует, что отсутствие плательщика по своему месту регистрации может быть выявлено в случаях:

- проведения мер по согласованию налоговых обязательств;

- проведения мер по согласованию налогового долга.

В рамках проведения этих мероприятий, а также при назначении и проведении любого вида проверки налогоплательщика или при исполнении иных служебных обязанностей работниками органов государственной налоговой службы осуществляется или может осуществляться проверка местонахождения (местожительства) налогоплательщика. По результатам проверки составляется акт проверки местонахождения налогоплательщика. При установлении отсутствия налогопла-тельщика по его местонахождению (местожительству) проводится работа по выяснению фактического местоположения (местонахождения, местожительства) налогоплательщика, ответственных и связанных лиц.

В случае же невозможности вручения налогоплательщику справки, свидетельства, письма или любого другого документа, направленного органом государственной налоговой службы, в связи с отсутствием налогоплательщика по местонахождению (местожительству), вместо акта проверки местонахождения (местожительства) налогоплательщика, оформляется справка о невозможности вручения документа налогоплательщику с указанием причин и приложением соответствующих документов (при наличии). Замена акта справкой не проводится, если другими нормативно-правовыми актами предусмотрено составление акта.

То есть отсутствие налогоплательщика по его местонахождению может быть выявлено только в случае невозможности вручения ему документов, направленных органом ГНС, и должно быть подтверждено справкой (актом).

Кроме того, об отсутствии плательщика по его местонахождению может свидетельствовать уведомление Государственного регистратора о том, что у него отсутствуют сведения о юридическом лице, что возможно, если юридическое лицо не отправило ответ на письмо Госрегистратора.

Эти документы не дают, однако, права органу ГНС аннулировать регистрацию плательщиком НДС. Для получения такого права налоговый орган должен направить Госрегистратору сообщение об отсутствии юридического лица по его местонахождению, а последний, согласно абзацу 2 п. 12 ст. 19 Закона о госрегистрации, при поступлении такого сообщения обязан послать юридическому лицу почтовым отправлением в течение 5 рабочих дней после даты поступления указанного сообщения сообщение о необходимости представления государственному регистратору регистрационной карточки.

Как и в случае, когда такое сообщение Госрегистратор отправляет по истечении очередного года регистрации юридического лица, он должен ждать либо возврата письма, либо истечения месяца после отправки сообщения и в случае если заполненная регистрационная карточка не будет получена, Госрегистратор обязан внести в Госреестр запись об отсутствии юридического лица по его местонахождению и уведомить об этом орган ГНС, который в этом и только в этом случае имеет право аннулировать регистрацию плательщиком НДС.

Однако сообщение об отсутствии юридического лица по местонахождению направить Госрегистратору "просто так" тоже нельзя. Необходимо и в этом случае выполнить непростую процедуру согласно п. 12.4 Порядка N 1588.

Любое подразделение налогового органа, выявив отсутствие плательщика по его месторасположению, готовит и передает подразделениям налоговой милиции запрос на установление местонахождения (местожительства) налогоплательщика по установленной форме.

Форма запроса, как и порядок осуществления действий по установлению местонахождения плательщика налога, определена Положением N 336. В запросе обязательно указывается причина проведения мероприятий. Для направления запроса нужны не только основания, то есть факт невозможности вручить налогоплательщику документ; подразделению ГНС Украины необходимо, кроме того, согласно п. 3.1 Порядка N 336, выполнить следующие меры:

- путем общения (почта, телефон, факс, выезд по местонахождению и т.п.) с налогоплательщиком выяснить его фактическое местонахождение (местожительство);

- при помощи Единого банка данных налогоплательщиков установить местожительство учредителей и руководителей налогоплательщика и получить информацию о других налогоплательщиках, у которых указанные лица являются учредителями или руководителями.

Необходимо отметить, что если эти меры реально выполнять, то местонахождение юридического лица устанавливать уже не надо -: директор с бухгалтером побегут по месту регистрации.

Направление такого запроса приводит к изменению состояния (укр. - "стану") плательщика налога, он с этого момента приобретает состояние "10"² . Если запрос оформлен правильно и нет оснований для его возврата подразделению ГНС, то начальник налоговой милиции принимает решение об установлении местонахождения плательщика налога, для чего, согласно п. 4.2 Положения 336, подразделение налоговой милиции осуществляет в обязательном порядке выход по адресу налогоплательщика.

В случае если никого по указанному адресу нет, сотрудники налоговой милиции должны сделать следующее:

- если налогоплательщик зарегистрирован по адресу жилого помещения (квартиры), опросить собственника такого помещения (квартиры) (по согласию) относительно местонахождения по указанному адресу налогоплательщика, а также местонахождения должностных лиц налогоплательщика и соответственно оформить такие меры (объяснения или рапорт);

- если налогоплательщик зарегистрирован по адресу помещения, в котором расположено производство, офисы и тому подобное, необходимо опросить собственника помещения-арендодателя (по согласию) относительно аренды и местонахождения налогоплательщика, указанного в запросе (объяснения или рапорт).

Каждое проведенное мероприятие должно быть оформлено рапортом (п. 4.8 Положения N 336).

Налоговая милиция не может просто констатироваті факт отсутствия юридического лица по местонахождению, Она должна определить факі местонахождения юридического лица или установить, что юридическое лицо зарегистрировано на лиц, которые не имеют никакого отношения к его деятельности.

Согласно п. 4.10 Положения N 336 подразделение налоговой милиции не позднее 10 календарных дней с момента получения запроса в обязательном порядке письменно уведомляет инициатора запроса о проведенной работе в Справке об установлении фактического местонахождения (места жительства) налогоплательщика. В случае необходимости указанный срок может быть продлен по решению руководителя подразделения налоговой милиции до 30 дней с даты получения запроса.

Как видим, если орган ГНС и налоговая милиция все сделают правильно, то добросовестному плательщику нечего бояться. Но дело в том, что на практике процедура проверки нахождения плательщика по местонахождению часто, мягко говоря, соблюдается не в полной мере и аннулирование регистрации плательщиком НДС проводится без достаточных оснований. Конечно, такое решение может быть оспорено в суде, и регистрация плательщиком НДС по решению суда будет восстановлена, если, конечно, в иске будут указаны все нарушения процедуры, которые были допущены.

При этом все юридические лица, зарегистрированные в "рискованных местах", должны уделить особое внимание вопросу получения всех писем как от налоговых органов, так и от Госрегистратора.

___________________________

1. Напомним, что такая запись делается в случае, если письмо с уведомлением не вернулось к Госрегистратору, то есть если оно получено, но карточка юридическим лицом в течение месяца не отправлена

2. Запрос на установление местонахождения (места жительства).

Список использованных документов

НК Украины - Налоговый кодекс Украины

Закон о госрегистрации - Закон Украины от 15.05.2003 г. N 755-IV "О государственной регистрации юридических лиц и физических лиц - предпринимателей"

Порядок N 1588 - Порядок учета плательщиков налогов и сборов, утвержденный приказом Минфина Украины от 09.12.2011 г. N 1588

Положение N 336 - Положение об организации взаимодействия подразделений налоговой милиции с другими структурными подразделениями органов государственной налоговой службы для установления местонахождения плательщика налогов, утвержденное приказом ГНАУ от 17.05.2010 г. N 336

Положение N 1394 - Положение о регистрации плательщиков налога на добавленную стоимость, утвержденное приказом Минфина Украины от 07.11.2011 г. N 1394

"Экспресс анализ законодательных и нормативных актов", N 9 (895),
4 марта 2013 г.
Подписной индекс 40783