Аспекти бухгалтерського
обліку в роз'ясненнях Мінфіну України

Облік комп'ютерних програм

На сьогодні досить поширеним є варіант, коли підприємство придбаває не комп'ютерну програму, а право користування нею. При цьому право власності (авторське право) на програму залишається у її автора. Постає питання: як саме обліковувати придбану програму - у складі нематеріальних активів чи витрат поточного періоду?

За роз'ясненнями, наданими в листах № 31-34000-10-16/3801, № 31-34000-20-10/18896, такі активи (за умови відповідності критеріям визнання активів) відображаються у складі інших нематеріальних активів відповідно до абзацу восьмого п. 5 ПБО 8.

Придбана підприємством комп'ютерна програма відразу обліковується на субрахунку 154 «Придбання (створення) нематеріальних активів», а після введення в експлуатацію - на субрахунку 127 «Інші нематеріальні активи» (Інструкція № 291).

Приклад. Підприємство придбало примірник комп'ютерної програми (у тому числі ліцензію на використання) вартістю 2400 грн. (у тому числі ПДВ - 400 грн.), яку планує використовувати у господарській діяльності (для адміністративних цілей). У бухгалтерському обліку підприємства ці операції відображаються так (таблиця):

Виправлення помилок, допущених при складанні фінансової звітності у попередніх роках

Відповідно до п. 4 ПБО 6 виправлення помилок, допущених при складанні фінансових звітів у попередніх роках, здійснюється шляхом коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року, якщо такі помилки впливають на величину нерозподіленого прибутку (непокритого збитку). При цьому у листі № 31-34000-20-10/3939 зазначається, що передбачене ПБО 6 коригування сальдо нерозподіленого прибутку на початок звітного року здійснюється і за відсутності залишку нерозподіленого прибутку (наявності непокритих збитків). Таке виправлення вимагає повторного відображення відповідної порівняльної інформації у фінансовій звітності (п. 5 ПБО 6).

Згідно з п. 9 Методичних рекомендацій № 356 виправлення помилок минулих років оформляється у місяці виявлення помилки Бухгалтерською довідкою, в якій наводяться зміст помилки, сума та кореспонденція рахунків бухгалтерського обліку, якою виправляється помилка. У місяці складання Бухгалтерської довідки її дані записуються в регістри бухгалтерського обліку.

Виправлення помилок за минулий рік, виявлених у поточному році, відповідно до ПБО 6 відображається кореспонденцією рахунку 44 «Нерозподілені прибутки (непокриті збитки)» з рахунками бухгалтерського обліку відповідних об'єктів класів 1 - 6 (Інструкція № 291).

Інформацію щодо виправлення помилок, які мали місце в попередніх періодах, слід розкривати у примітках до фінансової звітності, (п. 20 ПБО 6).

Облік результатів інвентаризації основних засобів

У результаті проведених інвентаризацій можуть бути виявлені об'єкти основних засобів, не відображені в бухгалтерському обліку. Роз'яснення, за якою вартістю їх слід обліковувати, надано в листі № 31-34000-20-27/3776, де зазначається, що оцінка об'єктів, виявлених під час інвентаризації як не взятих на облік, здійснюється відповідно до абзацу другого п. 17 розділу другого Положення № 158, зокрема у порядку, визначеному законодавством про оцінку майна, майнових прав та професійну оціночну діяльність.

Відображення в бухгалтерському обліку не врахованих раніше на балансі основних засобів здійснюється відповідно до п. 21 додатка до Методичних рекомендацій № 561, згідно з яким такі об'єкти зараховуються до складу основних засобів підприємства записом за дебетом рахунку 10 «Основні засоби» і кредитом субрахунку 746 «Інші доходи від звичайної діяльності».

З вини головного бухгалтера не сплачено податки: хто відповість за шкоду?

Статтею 4 Закону № 1251-ХІІ встановлено, що платниками податків і зборів (обов'язкових платежів) є юридичні й фізичні особи, на яких згідно із законами України покладено обов'язок сплачувати податки і збори (обов'язкові платежі).

Відповідно до Закону № 2181-III податкове зобов'язання (з урахуванням штрафних санкцій за їх наявності), самостійно узгоджене платником податків або узгоджене в адміністративному чи судовому порядку, але не сплачене у встановлений строк, а також пеня, нарахована на суму такого податкового зобов'язання, є податковим боргом (недоїмкою), який погашається платником податків самостійно або стягується з нього примусово.

При цьому нормами п. 7.5 ст. 7 Закону № 2181-III забороняється будь-яка уступка податкового зобов'язання або податкового боргу платника податків третім особам, а також уступка контролюючим органом права вимоги податкового боргу платника податків іншим особам.

Листом № 31-28020-04-10/5186 визначено, що стягнення податкового боргу можливо винятково з платника відповідних податків.

Водночас відповідно до КЗпП працівники несуть матеріальну відповідальність за збиток, завданий підприємству, установі, організації внаслідок порушення покладених на них трудових обов'язків. При цьому згідно з п. З ст. 134 цього Кодексу працівники несуть матеріальну відповідальність у повному розмірі шкоди, заподіяної з їх вини підприємству, установі, організації, у випадку якщо шкоду завдано діями працівника, які мають ознаки діянь, переслідуваних у кримінальному порядку.

Таким чином, незважаючи на те що підприємствам заборонено уступку податкового боргу працівнику, з вини якого виник такий борг, підприємство, установа або організація на підставі КЗпП може стягнути матеріальний збиток з винного працівника в повному розмірі такого збитку.

Відображення витрат на медичне страхування

Загальнообов'язкове медичне страхування передбачено п. 1 ст. 7 Закону № 85/96-ВР, проте на сьогодні цей механізм не функціонує у зв'язку з відсутністю законодавчої бази. Отже, нині діє лише добровільне медичне страхування (безперервне страхування здоров'я), передбачене п. З ст. 6 зазначеного Закону.

Відповідно до роз'яснень, наданих у листі № 31-34000-20-10/6144, витрати на медичне страхування як не визначене законодавством обов'язковим згідно з ПБО 16 відображаються у складі інших операційних витрат (за дебетом субрахунку 949 «Інші витрати операційної діяльності»).

Первинні документи в електронному вигляді подаються до контролюючих органів на паперових носіях

Відповідно до ст. 9 Закону № 996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які можуть бути складені на паперових або машинних (електронних) носіях.

У листі № 31-34000-10-10/7405 надано інформацію, що порядок подання контролюючим органам первинних документів, складених на машинних носіях, визначено частиною шостою ст. 9 Закону № 996-ХІV, згідно з якою на вимогу інших учасників господарських операцій, а також правоохоронних органів та відповідних органів у межах їх повноважень, передбачених законами, підприємство зобов'язано за свій рахунок виготовити копії таких документів на паперових носіях.

Нагадаємо, що для точнішого визначення вимог, які пред'являються до первинних документів, крім Закону № 996-ХІV слід керуватися Положенням № 88.

Відсутність на підприємстві бухгалтерської служби виключає можливість наявності посади головного бухгалтера

Згідно зі ст. 8 Закону № 996-ХІV питання організації бухгалтерського обліку на підприємстві належать до компетенції його власника (власників) або уповноваженого органу (посадової особи), який, зокрема, обирає такі форми його організації, як введення до штату підприємства посади бухгалтера або створення бухгалтерської служби на чолі з головним бухгалтером.

Відповідно до завдань та обов'язків, передбачених кваліфікаційною характеристикою посади головного бухгалтера, яка міститься у розділі 1 «Професії керівників, професіоналів, фахівців та технічних службовців» Випуску 1 Довідника кваліфікаційних характеристик професій працівників, затвердженого наказом № 336, головний бухгалтер, зокрема, здійснює керівництво працівниками бухгалтерського обліку підприємства та розподіляє між ними посадові завдання й обов'язки, знайомить цих працівників з нормативно-методичними документами та інформаційними матеріалами, які стосуються їх діяльності, а також зі змінами в чинному законодавстві. Тобто насамперед посада головного бухгалтера передбачає наявність підлеглих працівників.

Листом № 31-34000-10-10/7408 підсумовано, що законодавством не передбачено такої форми організації бухгалтерського обліку на підприємстві, як введення до штату підприємства посади головного бухгалтера без створення бухгалтерської служби.

Облік руху запасів ведеться в кількісному і вартісному вираженні

Відповідно дост. 9 Закону № 996-ХІV підставою для бухгалтерського обліку господарських операцій є первинні документи, які фіксують факти здійснення господарських операцій. Поряд з цим у листі № 31-34000-10-5/8142 зазначається, що в тому числі такими є документи про використання матеріальних ресурсів (запасів) для виготовлення страв і кулінарної продукції закладів (підприємств) ресторанного господарства, які повинні містити, зокрема, такі обов'язкові реквізити, як кількісні та вартісні показники господарської операції.

Загальними положеннями Інструкції № 291 передбачено імперативну для підприємств і організацій норму про ведення бухгалтерського обліку на субрахунках в аналітичному розрізі з вимогою забезпечити кількісно-сумову та якісну (марка, сорт, розмір тощо) інформацію про наявність і рух запасів (сировини, матеріалів, готової продукції тощо). Нагадаємо, що рекомендації з порядку відображення в бухгалтерському обліку господарських операцій суб'єктами господарської діяльності у сфері громадського харчування та побутових послуг незалежно від організаційно-правової форми та форми власності відповідно до вимог Закону № 996-ХІV і національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку надано в Методичних рекомендаціях № 157.

Сумнівна заборгованість банку за грошовими коштами

Часто трапляється так, що під час перебування банку під тимчасовою адміністрацією, яка згідно зі ст. 75 Закону № 2121-III призначається Нацбанком України у разі загрози платоспроможності банку, грошові кошти підприємства «зависають» на поточному рахунку. Роз'яснення, як підприємству слід відображати заборгованість банку за грошовими коштами в обліку, надано в листі № 31-34000-10-27/5857.

Так, відповідно до ПБО 10 заборгованість, стосовно якої існує невпевненість щодо її погашення боржником, визнається підприємством сумнівним боргом.

З дати, на яку заборгованість банку за грошовими коштами відповідає визначенню сумнівної дебіторської заборгованості, вона має відображатися підприємством згідно з п. 7 зазначеного ПБО, а саме: поточна дебіторська заборгованість, яка є фінансовим активом (крім придбаної заборгованості та заборгованості, призначеної для продажу), включається до підсумку балансу за чистою реалізаційною вартістю. При цьому для визначення чистої реалізаційної вартості на дату балансу обчислюється величина резерву сумнівних боргів.

Тобто чиста реалізаційна вартість є різницею між первісною вартістю дебіторської заборгованості та сумою резерву сумнівних боргів.

Перелік використаних нормативних документів:

Кодекс законів про працю України від 10.12.71 р. (за текстом - КЗпП)

Закон України № 85/96-ВР від 07.03.96 р. «Про страхування» (зі змінами та доповненнями)

Закон України № 996-ХІV від 16.07.99 р. «Про бухгалтерський облік та фінансову звітність в Україні» (зі змінами та доповненнями)

Закон України № 1251-ХІІ від 25.06.91 р. «Про систему оподаткування» (зі змінами та доповненнями)

Закон України № 2121-III від 07.12.2000 р. «Про банки і банківську діяльність» (зі змінами та доповненнями)

Закон України № 2181-III від 21.12.2000 р. «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (зі змінами та доповненнями)

Постанова Кабінету Міністрів України № 158 від 02.03.93 р. «Про затвердження Положення про інвентаризацію майна державних підприємств, що приватизуються (корпоратизуються), а також майна державних підприємств та організацій, яке передається в оренду (повертається після закінчення строку дії договору оренди або його розірвання)» (зі змінами та доповненнями, за текстом - Положення № 158)

Наказ Мінфіну України № 88 від 24.05.95 р. «Про затвердження Положення про документальне забезпечення записів у бухгалтерському обліку» (зареєстровано в Мін'юсті України 05.06.95 р. за № 168/704, за текстом - Положення № 88)

Наказ Мінфіну України № 137 від 28.05.99 р. «Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку» (зареєстровано в Мін'юсті України 21.06.99 р. за № 392/3685, зі змінами та доповненнями, за текстом - ПБО 6)

Наказ Мінекономіки та з питань євроінтеграції України № 157 від 17.06.2003 р. «Про затвердження Методичних рекомендацій щодо впровадження національних положень (стандартів) бухгалтерського обліку у сфері громадського харчування і побутових послуг, гармонізованих з міжнародними стандартами» (за текстом - Методичні рекомендації № 157)

Наказ Мінфіну України № 237 від 08.10.99 р. «Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку» (зареєстровано в Мін'юсті України 25.10.99 р. за № 725/4018, зі змінами та доповненнями, за текстом - ПБО 10)

Наказ Мінфіну України № 242 від 18.10.99 р. «Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку 8 «Нематеріальні активи» (зареєстровано в Мін'юсті України 02.11.99 р. за № 750/4043, зі змінами та доповненнями, за текстом - ПБО 8)

Наказ Мінфіну України № 291 від 30.11.99 р. «Інструкція про застосування Плану рахунків бухгалтерського обліку активів, капіталу, зобов'язань і господарських операцій підприємств і організацій» (зареєстровано в Мін'юсті України 21.12.99 р. за № 893/4186, зі змінами та доповненнями, за текстом - Інструкція № 291)

Наказ Мінфіну України № 318 від 31.12.99 р. «Про затвердження Положення (стандарту) бухгалтерського обліку» (зареєстровано в Мін'юсті України 19.01.2000 р. за № 27/4248, зі змінами та доповненнями, за текстом - ПБО 16)

Наказ № 336 Мінпраці та соціальної політики України від 29.12.2004 р. «Про затвердження Випуску 1 «Професії працівників, що є загальними для всіх видів економічної діяльності» Довідника кваліфікаційних характеристик професій працівників»

Наказ Мінфіну України № 356 від 29.12.2000 р. «Про затвердження Методичних рекомендацій по застосуванню регістрів бухгалтерського обліку» (за текстом - Методичні рекомендації № 356)

Наказ Мінфіну України № 561 від 30.09.2003 р. «Про затвердження Методичних рекомендацій з бухгалтерського обліку основних засобів» (зі змінами та доповненнями, за текстом - Методичні рекомендації № 561)

Лист Мінфіну України № 31-28020-04-10/5186 від 09.03.2010 р. «Щодо поступки податкового зобов'язання або податкового боргу платника податків третім особам»

Лист Мінфіну України № 31-34000-10-5/8142 від 14.04.2010 р.

Лист Мінфіну України № 31-34000-10-10/7405 від 07.04.2010 р. «Щодо первинних документів в електронному вигляді»

Лист Мінфіну України № 31-34000-10-10/7408 від 07.04.2010 р. «Щодо звернення з питання посади головного бухгалтера підприємства»

Лист Мінфіну України № 31-3400040-16/3801 ід 22.02.2010 р. «Щодо окремихтіитань організації і ведення бухгалтерського обліку»

Лист Мінфіну України № 31-34000-10-27/5857 від 17.03.2010 р. «Щодо визнання у бухгалтерському обліку дебіторської заборгованості»

Лист Мінфіну України № 31-34000-20-10/3939 від 23.02.2010 р. «Щодо виправлення помилок, допущених при складанні фінансових звітів»

Лист Мінфіну України № 31-34000-20-10/6144 від 22.03.2010 р. «Щодо відображення витрат на медичне страхування»

Лист Мінфіну України № 31-34000-20-10/18896 від 13.07.2009 р. «Щодо відображення в бухгалтерському обліку вартості придбаних ліцензій і комп'ютерних програм»

Лист Мінфіну України № 31-34000-20-27/3776 від 22.02.2010 р. «Щодо відображення в бухгалтерському обліку результатів інвентаризації основних засобів»

Оксана СКІЧКО,
оглядач «Вісника»

“Вісник податкової служби України” № 18 травень 2010 р.
передплатні індекси:
22599 (укр.) 22600 (рос.)