Дивиденды - устранение двойного налогообложения
резидентов Украины и республик бывшего CССР

Подписание договора об избежании двойного налогообложения между двумя странами во всем мире считается признаком хорошего тона и выражением уважения к партнеру. Однако эти действия направлены не только на демонстрацию правил этикета. В первую очередь реализация подобного соглашения предполагает налаживание более тесных экономических связей и защиту предпринимателей каждой страны от чрезмерного налогового давления, которому они могут быть подвергнуты как нерезиденты другого государства в связи с их статусом.

А есть ли справедливость?

В мировой практике действительно получил широкое распространение принцип, согласно которому иностранные предприятия зачастую подвергаются большему налоговому давлению, нежели предприятия, зарегистрированные в этой стране, и граждане, проживающие в ней. Логика очевидна: если предприятие зарегистрировано в одном государстве, а получает прибыль в другом, то другое государство не контролирует полностью действия иностранного предприятия и не берет с него все налоги, которые уплачивает отечественное предприятие, осуществляя деятельность непосредственно в родном государстве.

Соответственно возникает мысль о социальной справедливости: почему иностранные предприятия должны платить меньше налогов, чем отечественные? Реализацию такого механизма “справедливости” мы можем наблюдать сейчас на примере действующего порядка обложения НДС услуг, предоставляемых украинскими предприятиями иностранным компаниям и иностранными компаниями нашим. До 31 марта 2005 года все было предельно ясно: получаешь услуги от нерезидента - импорт услуг, оказываешь услуги нерезиденту - экспорт услуг. Однако эта дата стала началом новой эры: “импортеры” услуг начали сами на себя выписывать налоговые накладные, а “экспортеры” стали начислять НДС по ставке 20 %, а в некоторых случаях такие операции перешли в разряд не облагаемых НДС. Изменения были произведены ради того, чтобы поставить нерезидентов в одинаковые условия с резидентами и вынудить их платить НДС. Только вот на практике реализовать данный механизм “справедливости” не получилось, поскольку осталось почти то же самое, только в какой-то более деградированной и запутанной форме.

Вот и получается, что для того чтобы одна страна смогла избавить свои предприятия от чрезмерно пристального внимания и налогового давления со стороны другого государства, с предприятиями которого они работают, она вынуждена подписывать с другим государством договор об избежании двойного налогообложения. Наличие такого договора гарантирует большие налоговые поступления в бюджет той страны, которая защищает свои предприятия и граждан от фискальных “наездов” других государств.

И снова Украина - преемница СССР

Украина, так же, как и другие государства, хочет получить больше налогов, чем получает на данный момент, поэтому договоры об избежании двойного налогообложения с каждым годом подписываются и ратифицируются со все большим количеством стран. Существенным следует считать тот факт, что соглашения об избежании двойного налогообложения, на настоящий момент, подписаны со всеми странами бывшего Союза.

И это имеет принципиальное значение, поскольку после развала СССР, применяя право преемственности, правительство нашей страны согласилось с тем, что на территории государства будут действовать нормативные акты, принятые в СССР, до вступления в силу соответствующих национальных актов. А значит, на территории Украины действовали договоры об избежании двойного налогообложения, подписанные еще правительством СССР с другими странами. Но в число этих других стран не входили республики бывшего Союза, поскольку это было одно государство. Поэтому после распада Союза создалась ситуация, когда, например, с Францией договор об избежании двойного налогообложения есть, а с Латвией, Узбекистаном и другими вновь образованными странами, с которыми у Украины наиболее тесные экономические связи, таких договоров не было.

Договоры об избежании двойного налогообложения

Соответственно наши министерства неуклонно работали над преодолением экономико-правового барьера, и последний договор был подписан только в 1999 году, а ратифицирован (вступил в действие) в 2000 г. (табл. 1).

Таблица 1

Соглашения Украины со странами СНГ

Практически все соглашения об избежании двойного налогообложения имеют одинаковую структуру, которая соответствует международной Модельной конвенции об избежании двойного налогообложения и о противодействии отмыванию доходов. Пусть Украина пока и не присоединилась к этой Конвенции, однако наша страна постоянно ее использовала для разработки уже подписанных на сегодняшний день международных договоров.

Традиционная структура договора предполагает, что статьей 10 закрепляются правила устранения двойного налогообложения дивидендов, выплачиваемых резидентом одного государства резиденту другого государства.

При этом первая и основная часть данной статьи в договорах, подписанных Украиной со странами бывшего СССР, аналогична чуть ли не до буквы, а по сути содержит следующее: “дивиденды, выплачиваемые компанией, которая является резидентом Договорного Государства, резиденту другого Договорного Государства, могут облагаться налогами в этом втором Государстве”.

Дивиденды - “камень преткновения”

На основании этой нормы наши налоговики утверждают, что дивиденды, выплачиваемые предприятием своим собственникам, находящимся в странах бывшего СССР, должны облагаться налогом на репатриацию в Украине. Печально то, что суды, как правило, поддерживают такие необоснованные требования налоговиков и при этом совершенно не обращают внимания на содержание статьи, устанавливающей правила не дискриминации налогообложения доходов, имеющиеся в каждом договоре. Согласно этим правилам нерезидент Украины не может быть подвергнут более тяжелому налогообложению, нежели резидент Украины. А согласно нашему Закону о налогообложении прибыли налог на дивиденды при выплате дивидендов не начисляется и не уплачивается (не надо путать налог на дивиденды и авансовый платеж в бюджет, при этом у юридических лиц сумма дивидендов, согласно пп. 4.2.11 Закона о налогообложении прибыли, даже не включается в состав валового дохода). Фактически суды, вынося решения, не учитывают, что в Законе о налогообложении прибыли отсутствует налог на дивиденды, а налог на репатриацию является налогом на дивиденды для иностранцев, который не должен удерживаться согласно требованиям всех без исключения договоров и конвенций об избежании двойного налогообложения.

Поэтому у юридических лиц, выплачивающих дивиденды в страны бывшего СССР, есть три способа действия:

1) начислять и удерживать налог на дивиденды в Украине;

2) спорить с налоговиками и доказывать в суде свое право не удерживать налог в Украине;

3) применить специальные нормы, указанные в последующих пунктах ст. 11, и либо не уплачивать налог, либо снизить налог, начисляемый и уплачиваемый в Украине.

Если с первым способом все понятно и он является самым простым и всячески поддерживается представителями госаппарата, то второй способ требует затрат времени и нервов, при этом положительный результат весьма неопределен. А вот третий способ позволяет все-таки снизить налоговую нагрузку или вообще ее избежать на все сто процентов, но только при наличии определенных условий.

Речь идет о том, что последующие пункты ст. 10 каждой конвенции или договора (а их, как правило, 5) устанавливают особые - специальные правила налогообложения дивидендов, которые смягчают действие 1-го пункта или вообще не позволяют его применять.

Конвенции смягчают налоговое бремя

Возможно, апологетам от юриспруденции покажется не совсем корректным сделанное ниже обобщение статьи 10 всех конвенций (договоров) об избежании двойного налогообложения, заключенных Украиной с 14 республиками бывшего СССР, но на практике сводные данные, как правило, имеют большую ценность и значительно сокращают затраты времени.

Поэтому в табл. 2 приведены обобщенная статья 10 “Дивиденды” конвенции и анализ каждого пункта (кроме первого, приведенного выше, формулирующего общее правило).

Таблица 2

Статья 10 “Дивиденды”

Необходимо сказать, что пункты 3-5 ст. 10 каждой конвенции также почти идентичны по форме и полностью идентичны по своему содержанию. Но вот п. 2, который устанавливает ограничения на ставки налога на дивиденды в зависимости от страны, отличается, и эти отличия для каждого договора приведены в табл. 3.

Таблица 3

Отличия в п. 2 конвенций

Список использованных нормативно-правовых актов

Закон о налогообложении прибыли - Закон Украины от 28.12.1994 г. № 334/94-ВР “О налогообложении прибыли предприятий” в редакции от 22.05.1997 г. № 283/97-ВР

“Экспресс анализ законодательных и нормативных актов”, № 12-13 (638-639), 24 марта 2008 г.
Подписной индекс 40783