Алгоритмы выполнения Положения о налоговых разницах

Предупреждение!

Нижеследующий текст лучше не читать тем супербухгалтерам предприятий ООО “Метал-трейд”, ООО “Візард”, СП “Укр-Вереск”, “Делойт”, ООО “Оріон Арго”, ООО “Райдуга”, КП “Дизопак”, СП “Обод”, ЗАО “Приорітет”, “Золоте відкриття”, “Одеські дріжджі”, издательства “Чорномор'я”, ООО “Телекард-Прилад”, ГП “ПРИЧОРНОМОР-ДГРП”, ОАО “Одеський коровай”, ООО “Ремтехморпорт”, ЧП “Мінімаксі”, ЗАО “Пьол”, Специализированного морского порта “Октябрьск”, которые сочли, что минфиновское Положение о налоговых разницах* направлено “на обеспечение прозрачности деятельности, надлежащее раскрытие информации субъектов хозяйствования и будет содействовать привлечению инвестиций и соблюдению принципов корпоративного управления в Украине”**.

Специально для этих выдающихся бухгалтеров мы сообщаем, что своим профессиональным счастьем они обязаны великим современникам:

“Соавторами проекта Положения бухгалтерского учета валовых доходов и валовых затрат субъектов хозяйствования в Украине являются Е. С. Билоусова, Т. И. Ефименко и Ф. А. Ярошенко”.

(Напомним, что, к примеру, такой светоч отечественной налогово-финансовой мысли, как вышеупомянутый Ф. Ярошенко, внес неоценимый вклад в мировую экономическую сокровищницу прежде всего такими неподражаемыми трудами, как “Птахівництво України: стан, проблеми і перспективи розвитку” (автореф. дис. ... д-ра экон. наук; К., 2004), “Сучасні світові тенденції розвитку птахівництва” и, конечно, “Птахівництво України: стан, проблеми і перспектива розвитку” (К., 2004).

В руководители ГНАУ указанны и ученый шагнул прямо с ответственного поста директора курятника.)

Автору этих строк в 2007 году пришлось увидеть двух живых (и на первый взгляд – вменяемых) главбухов, которые тоже всерьез считают, что Положение о налоговых разницах “создает условия для расчетов всех показателей Декларации по налогу на прибыль в системе взаимосвязанных учетных регистров и облегчает процедуру составления финансовой и налоговой отчетности”***.

Если же говорить не об исключениях, а о правиле, то оно гласит:

Положение о налоговых разницах является антибухгалтерским - как по сути, так и по форме.

Несмотря на все попытки прогрессивной общественности уморить этого нормативного монстра еще до того, как он наберет силу, минфиновские ортодоксы по-прежнему настаивают на заполнении формы № 7****.

Боимся, что при составлений финансовой отчетности за 2007 год Положение о налоговых разницах еще будет действовать и, значит, с формой № 7 таки придется что-то решать.

Какие есть варианты?

Вариант 1

Главбух не идет на компромисс с профессиональной совестью: Положение о налоговых разницах им игнорируется, форма № 7 вообще не заполняется и никуда не представляется.

Цена вопроса:

- от 8 до 15 необлагаемых минимумов (ст. 164-2 КоАП), если “повезет” нарваться на ХРУшников;

- от 10 до 15 необлагаемых минимумов (ст. 186-3 КоАП), если за нарушителя возьмутся статистика.

С подшефными ГКЦБФР (речь прежде всего об “акционерках” и облигационных эмитентах) ситуация несколько сложнее.

Статья 11 Закона “О государственном регулировании рынка ценных бумаг в Украине” предусматривает штраф до 1000 необлагаемых минимумов

“за непредставление, несвоевременное представление или представление заведомо недостоверной информации”.

Форма № 7 является, как известно, приложением к примечаниям*****.

Поэтому, по бльшому счету, форму № 7 собственно примечаниями назвать нельзя.

По сути она представляет собой автономный отчет. Причем весьма чужеродный отчетной структуре, регламентированной системой П(С)БУ.

В общем, строго говоря, форма № 7 является нефинансовым отчетом, а лишь приложением к нему; а поскольку в состав годовой отчетности, подаваемой в ГКЦБФ, должна входить только “годовая финансовая отчетность”, то форму № 7 туда, наверное, посылать не нужно.

Только вот ГКЦБФР согласится с такими выводами вряд ли.

Если ценнобумажные комиссары сочтут, что эта отчетная форма им нужна, то для их подшефных цена игнорирования Положения о налоговых разницах резко возрастет.

Поэтому многим бухгалтерам, привыкшим к компромиссам с окружающей регуляторной средой, наверняка придется по душе другой вариант.

Вариант 2

Форма № 7 заполняется и представляется.

Составление Отчета при этом сводится к элементарной подгонке данных.

Главбух идет по пути наименьшего риска:

- в графу 4 “Учетная прибыль (убыток) (сумма к финансовой отчетности)” заносятся данные из нормальной формы № 2, формируемые на основании обычных норм П(С)БУ;

- в графу 7 “Налоговая прибыль (убыток)” заносятся “живые” цифры, полученные в результате выполнения требований Закона О Прибыли;

- в графу 6 “Налоговые разницы временные” включаются суммы, которые рассчитываются исходя из показателей, определенных согласно П(С)БУ 17 “Налог на прибыль”. Здесь, очевидно, не обойтись без использования годовых оборотов но счетам 17 и 54******.

Таким образом, в строку в “Всего финансовый результат” должны попасть:

- по графе 4 - бухгалтерская прибыль, отраженная в форме № 2;

- по графе 7 - налоговая прибыль, отраженная в годовой декларации по налогу на прибыль;

- по графе 6 - свернутый годовой оборот ОНА и ОНО.

После этого все построчные расхождения в суммах механически разносятся в графе 5 “Налоговые разницы постоянные”, В итоге эта графа становится “мусорным ведром”, содержимое которого чисто технически решает вопрос “согласования” налоговой и бухгалтерской прибыли.

Положа руку на сердце, мы должны признать, что такой метод нечасто приводит к отражению в отчетности финансовых данных, поддающихся вразумительной интерпретации. О достоверности данных графы 5, как. вы понимаете, говорить не приходится.

Однако главбуха в этом винить нельзя.

Ответственность за такое очковтирательство лежит целиком и полностью на творцах Положения о налоговых разницах.

Они, творцы, наверное, думают, что не оставили бухгалтеру выхода. Возможно, они полагают, что, принудив украинского главбуха заполнять форму № 7, они связали его круговой порукой и превратили в соучастника своих нездоровых нормативных фантазий.

Так означает ли факт заполнения формы № 7 конкретным бухгалтером, что он берет на себя ответственность за достоверность соответствующих отчетных данных и тем самым подтверждает адекватность Положения о налоговых разницах?

Надо признать, что наша профессия столкнулась с серьезным вызовом. Налицо конфликт интересов, который должен разрешаться в рамках устоев профессиональной этики.

Однако украинская бухгалтерия еще не успела обзавестись этическими традициями. Поэтому не грех прибегнуть к опыту “старших товарищей”.

В параграфе 21 МСБУ 1 “Представление финансовых отчетов” описана ситуация, когда управленческий персонал компании приходит к выводу о том, что выполнение требований бухгалтерского стандарта может ввести пользователя отчетности в заблуждение.

В этом случае предприятию было предложено “насколько возможно уменьшать воздействие замеченных нюансов, вводящих а заблуждение”, и раскрывать в примечаниях следующую информацию: - название соответствующего стандарта, характер отклонения и причину, по которой управленческий персонал пришел к выводу о том, что следование определенному требованию стандарта может ввести в заблуждение настолько, что оно (следование) вступит в противоречие с целью представления финансовой отчетности;

- по каждому периоду - корректировки статей в отчетах, которые, согласно выводу управленческого персонала, были бы необходимы для достижения достоверного представления отчетности.

Такой подход означает, что бухгалтер вправе не выполнить стандарт, если считает, что его выполнение приведет к представлению недостоверных данных.

Наше бухгалтерское законодательство, к сожалению, до таких индульгенции еще не доросло. (А вот, например, россияне аналогичную норму в свое бухгалтерское законодательство внести не побоялись.)

Как же быть украинскому главбуху, которого чиновники нормативной силой заставляют наступать на горло своей профессиональной совести и вносить в финансовые отчеты всякую чепуху?

Выход, думаем, есть.

Тем главбухам, которые, будучи законопослушными гражданами, воспользуются вариантом 2 и правдами-неправдами слепят форму № 7, но не захотят брать на себя всю полноту ответственности за отраженные в ней данные, мы рекомендуем в примечаниях искренне поделиться своими сомнениями с пользователями отчетов.

Согласно приказу Минфина от 29.11.2000 г. № 302 предприятия могут в самостоятельно избранном виде приводить в примечаниях информацию, “которая руководством предприятия признана существенной и дает более полную и объективную картину о финансовом положении и результатах деятельности предприятия”.

Строго в соответствии с этим положением главбух имеет право обнародовать в составе финансового отчета примерно такое примечание:

“Приказом Минфина от 29.12.2006 г. № 1316 было утверждено Положение о порядке расчета налоговых разниц по данным бухгалтерского учета. Приложением к. указанному Положению является Расчет по форме № 7.

Предприятие, выполняя требования Минфина, представило форму № 7.

Вместе с тем руководство компании вынуждено отметить возможность влияния на отчетные данные некоторых нормативных несогласованностей.

В графе 5 формы № 7 приводятся данные о так называемых “постоянных налоговых разницах”. Определение указанного термина было исключено из национального Положения (стандарта) бухгалтерского учета (П(С)БУ) 17 “Налог на прибыль” приказом Министерства финансов от 23.05.2003 г. № 363.

В соответствии с Законом “О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине”******* национальные положения (стандарты) бухгалтерского учета не могут противоречить международным стандартам.

П(С)БУ 17, как и Международный стандарт бухгалтерского учета (МСБУ) 12 “Налоги на прибыль”, не определяет термин “постоянные налоговые разницы”.

Описание постоянной налоговой разницы, приведенное в Положении о порядке расчета налоговых разниц по данным бухгалтерского учета, не соответствует методологии определения отсроченных налоговых активов и отсроченных налоговых обязательств, установленной П(С)БУ 17 и МСБУ 12.

Согласно п. 16 П(С)БУ 1 финансовая отчетность должна быть достоверной, то есть не содержать ошибок и искажений, способных повлиять на решение пользователей отчетности.

В связи с вышеизложенным руководство компании не имеет возможности оценить степень достоверности данных, отраженных в графе 5 формы № 7”.

Те главбухи, которые не уверены в адекватности цифр, приведенных в графе 6, могут обогатить предложенное примечание соответствующим добавлением. Так, после его седьмого абзаца можно зафиксировать такое положение:

“Кроме того, определение временной налоговой разницы, приведенное в П(С)БУ 17, не согласуется с общим определением налоговых разниц, приведенным в Положении о порядке расчета налоговых разниц по данным бухгалтерского учета”.

В таком случае и сфера действия последнего абзаца примечания будет несколько шире:

“В связи с вышеизложенным руководство компании не имеет возможности оценить степень достоверности данных, отраженных в графах 5 и 6 формы № 7”.

Те руководители, которые в изложении предпочитают лапидарность, могут ограничиться формулировкой “В связи с несовершенством нормативной базы, регулирующей заполнение формы № 7”.

Заметьте: руководство предприятия не декларирует недостоверность отчетных данных, оно лишь не гарантирует их достоверность.

Конечно, такое признание не решит всех проблем, но может облегчить участь тех должностных лиц, чьи подписи стоят под финансовыми отчетами.

Их, как минимум, нельзя будет уличить в умышленном искажении финансовых показателей. Что очень важно, например, для тех, кто находится в ведении ГКЦБФР, ведь это ведомство может наказать штрафом только за представление заведомо недостоверной информации.

_____________________

* Положение о порядке расчета налоговых разниц по данным бухгалтерского учета, утвержденное приказом Минфина от 29.12.2006 г. № 1316.

** См.: Ловінська Л. Г. Оцінка в бухгалтерскому обліку: Монографія. - К.: КНЕУ, 2006.- С. 203.

*** Цитата - из письма Минфина от 18.10.2007 г. № 31-34010-10/23-6668/6492.

**** Форма № 7 “Приложение к Примечаниям к годовой финансовой отчетности "Расчет налоговых разниц по данным бухгалтерского учета"” является приложением к Положению о налоговых разницах.

***** Именно такая формулировка вынесена в заголовок формы № 7.

****** Структура формы № 7 настолько ущербна, что спроектировать универсальный алгоритм для заполнения графы 6 мы не возьмемся.

******* См. ст. 1 Закона о бухучете.

“Бухгалтер” № 46, декабрь (II) 2007 г.
Подписной индекс 74201